[참조결정] 조심2018지0835
[주 문]
1. OOO구청장이 2015.3.10., 2015.4.10. 청구법인에게 한 취득세 등 OOO부과처분에 대한 심판청구는 이를 각하한다.
2. OOO구청장이 2020.2.21. 청구법인에게 한 취득세 등의 경정청구 거부처분은 처분청이 OOO 총 조성원가를 재조사하여 동 금액을 동 지구의 총 면적(3,492,650.9㎡)으로 나누어 1㎡당 조성원가를 산정한 후, 여기에 OOO등 216필지 217,471.1㎡를 곱하여 산출한 금액을 과세표준으로 하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
- 가. 처분청은 청구법인이 2012.3.14.부터 2014.12.30.까지 OOO등 97필지 113,908.7㎡(OOO내 토지)의 지목을 대지로 변경하였으나, 법정신고기한 내에 지목변경에 따른 취득세 등을 신고․납부하지 않았다고 보아, 2015.3.10. 및 2015.4.10. 청구법인에게 그 조성원가 OOO과세표준으로 하여 산출한 취득세 OOO농어촌특별세 OOO합계 OOO부과․고지하였다.
- 나. 청구법인은 2015.2.2.부터 2019.12.3.까지 OOO등 216필지 217,471.1㎡의 지목을 대지로 변경하고, 그 조성원가 OOO과세표준으로 하여 산출한 취득세 OOO농어촌특별세 OOO합계 OOO신고․납부하였다.
- 다. 청구법인은 2020.1.28. OOO등 97필지 113,908.7㎡(이하 “쟁점1토지”라 한다)와 같은 동 194-8 등 208필지 131,506㎡(이하 “쟁점2토지”라 한다)는 2011.12.31. 이전에 그 지목이 임야 등에서 대지로 변경되었으므로서울특별시 시세 감면조례(2012.1.1. 조례 제5277호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제8조에 따라 취득세를 면제하여야 하고, OOO등 8필지 85,965.1㎡(이하 “쟁점3토지”라 한다)는 2013.6.30. 이전에 그 지목이 변경되었으므로 그 때까지 발생한 조성원가만을 기준으로 취득세 과세표준을 산정하여야 한다는 취지로 이 건 취득세 등의 경정청구를 하였다.
- 라. 처분청은 2020.2.21. 쟁점1토지에 대한 취득세 등은 경정청구의 대상이 아니고, 쟁점2토지는 2011.12.31. 이전에 사실상 지목변경이 된 것으로 볼 수 없어 취득세 면제대상에 해당하지 아니하며, 쟁점2․3토지에 대한 취득세 등의 과세표준은 적법하다는 취지로 경정청구 결과를 통지하였다.
- 마. 청구법인은 이에 불복하여 2020.5.15. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) OOO택지개발사업은 크게 1지구부터 3지구까지 3개지구로 구분되고, 1지구에는 1개의 공구(A공구)가, 2지구에는 3개의 공구(A․B․C)가, 3지구에는 4개의 공구(A․B․C․D)가 있는데, 청구법인과 처분청이 체결한 OOO기반시설 인계․인수서 및 공구별 준공검사조서(이하 “이 건 준공조서”라 한다)를 보면, 위의 8개 공구 중 3지구 A공구만 2013.6.30.에 준공되고 나머지 7개 공구는 2011.12.31. 이전에 준공된 것으로 나타난다.
(2) 청구법인은 위 토지의 지목변경 취득일을 해당 토지를 실 수요자에게 매각한 날(잔금청산일)로 하여 취득세 등을 신고․납부하였으나,지방세법 시행령제20조 제10항에서 토지의 지목변경은 토지의 지목이 사실상 변경된 날과 공부상 변경된 날 중 빠른 날을 취득일로 본다고 규정하고 있으므로 그 취득일은 매각 여부에 관계 없이 사실상 지목이 변경된 날이라 할 것이고, OOO내 1지구, 2지구에 주로 소재하는 쟁점2토지(131,506㎡)는 2011.12.31. 이전에 사실상 지목이 변경되었다 할 것인바, 쟁점2토지에 대한 지목변경에 대하여는 그 당시 시행중인서울특별시 시세 감면조례제8조에 따라 취득세를 면제하여야 하므로 이 건 취득세 등 중 쟁점2토지에 해당하는 금액 OOO환급되어야 한다.
(3) OOO3지구 A공구에 소재하는 쟁점3토지(85,965.1㎡)의 경우 2013.6.30. 이전에 사실상의 지목이 변경되었으므로 그 지목변경에 따른 취득세 등은 2013.6.30.까지 발생한 OOO택지개발사업의 총 조성원가 OOO그 사업부지 3,492,650.9㎡(이하 “이 건 사업부지”라 한다)로 나누어 1㎡당 조성원가를 OOO으로 산정한 후, 쟁점3토지의 면적(85,965.1㎡)을 곱하여 산정한 금액을 과세표준으로 하여 산출한 세액으로 경정되어야 한다.
(1) 처분청은 2015.3.10. 및 2015.4.10. 쟁점1토지의 지목변경에 따른 취득세 등을 청구법인에게 부과하였고, 청구법인은 그 처분을 안 날부터 90일이 경과한 후 심판청구를 제기하였으므로 이에 대한 심판청구는 부적법하다.
(2) 청구법인이 제출한 OOO1․2․3지구의 기반시설 및 토목공사준공일이 기재된 이 건 준공조서는 청구법인이 작성한 일종의 사문서일 뿐만 아니라 준공검사조서 작성일 이후에도 OOO내 일부 토지에서 택지조성공사를 하였으므로 쟁점2․3토지의 사실상의 지목변경일을 이 건 준공조서에 기재된 준공일로 볼 수는 없다. 청구법인은 쟁점2․3토지의 매각일을 사실상의 지목변경일로 보아 지목변경에 따른 취득세 등을 신고․납부하였고, 청구법인이 사실상의 지목변경일로 신고한 날은 해당 토지의 매각일로서 이는지방세법 시행령제20조 제1항에서 규정한 사실상의 지목변경일에 해당된다 할 것이므로 쟁점2토지의 사실상 지목변경일을 2011.12.31. 이전으로 보아야 한다는 청구주장은 받아들일 수 없다.
(3) 쟁점3토지의 지목변경에 따른 취득세 과세표준은 그 사실상의 지목변경일(매각일)까지 발생한 총 조성원가를 기준으로 1㎡ 당 조성원가를 산출한 후 여기에 쟁점3토지의 면적을 곱한 금액이라 할 것인바, 청구법인이 신고한 쟁점3토지의 지목변경에 따른 취득세 과세표준은 그 사실상의 지목변경일을 기준으로 산출한 것으로 정당하다.
3. 심리 및 판단
① 쟁점1토지의 취득세 등에 대한 심판청구가 적법한지 여부
② 쟁점2․3토지의 사실상 지목변경일을 2011.12.31. 이전 및 2013.6.30. 이전으로 보아야 한다는 청구주장의 당부
③ 쟁점2․3토지의 지목변경에 따른 취득세 과세표준이 적정하게 산정되었는지 여부
- 나. 관련 법령: ＜별지＞ 기재
- 다. 사실관계 및 판단
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) OOO2004.2.25. OOO지정 및 개발계획을 승인(서울특별시고시 제2004-58호)하였고, 청구법인은 같은 날 OOO택지개발사업의 조성공사를 착공하였다. (나) OOO2016.9.8. OOO실시계획 변경(안)을 인가함에 따라 OOO내 택지조성을 위한 공사기간은 당초 2015.12.31.에서 2017.12.31.로 연장되었다. (다) 청구법인의 임직원들이 OOO주식회사 등이 시공한 OOO내 기반시설조성공사 등의 준공 여부를 검사하고 작성한 이 건 준공조서에는, 그 상단에 계약금액, 금회지불금액, 공사착공일, 준공일 등이 명시되어 있고, 하단에는 공사설계도 및 약정대로 준공하였음을 확인한다고 기재되어 있다. (라) 청구법인은 OOO에게 2016년 11월, 이 건 사업부지 중 1,413,620.3㎡(주택용지 744,682.6㎡, 상업용지 9,316.4㎡, 도시기반시설용지 639,510.7㎡, 기타시설용지 20,110.6㎡)에 대하여 준공조서, 지적측량성과도 등을 첨부하여 공사완료보고를 하였는데, 그 보고서에는 조성공사 시행기간을 2004.2.25.부터 2017.12.31.까지로 기재하고 있으며, OOO2017.8.21. 이에 대한 준공을 승인하였다. (마) 청구법인은 2018년 7월, 이 건 사업부지 중 1,602,726㎡(주택용지 541,564㎡, 상업용지 20,143㎡, 도시기반시설용지 1,011,223.5㎡, 기타시설용지 29,794.3㎡)에 대한 공사완료보고(공사시행기간 2004.2.25.부터 2018.12.31.)를 하였고, OOO2018.11.1. 이에 대한 준공승인을 하여, 이 건 사업부지는 2018.11.1. 최종 준공승인되었다. (바) 2021.2.17. 조세심판관회의에 출석한 청구법인의 대리인은 청구법인이 이 건 준공조서를 작성한 후에도 조성 공사를 하였는가에 대한 질문에 대하여 OOO택지개발사업과 같은 대규모 공사의 경우에는 준공검사조서를 작성한 후에도 시설 보완공사를 하는 것이 일반적이라, 이 건 사업부지 내 일부 도시기반시설의 경우 이 건 준공조서의 제출과 관계 없이 조성 공사를 계속하였다고 답변하였으며, 또한, 이 건 사업부지 내 택지 조성사업의 지목변경시기와 관련한 질문에 대하여 조성공사가 어느 정도 완성되고 그 단지(택지)내로 진입하는 상․하수도공사가 완료되면 대지로 지목이 변경된 것으로 보는 것이 타당하다고 답변하였다. (사) 청구법인이 제출한 OOO연도별 항공사진을 보면, 2011.4.25. 촬영한 사진에서는 OOO내부도로망은 비포장인 상태로 갖추어졌고, 택지의 경우 지번 별로 획정은 되지 않은 것으로 보이나 2012.4.7. 촬영한 사진을 보면, 내부도로망은 포장되어 있고, 지번별로 토지가 획정은 된 것으로 보이지만 2015.7.14. 촬영한 사진과 비교하면, 그 획정된 구역은 적어도 두 필지 이상인 것으로 보인다.
(2) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가)지방세기본법제91조 제3항에서 이의신청을 거치지 아니하고 바로 심판청구를 할 때에는 그 처분이 있은 것을 안 날(처분의 통지를 받았을 때에는 통지받은 날)부터 90일 이내에 조세심판원장에게 심판청구를 하여야 한다고 규정하고 있다. (나) 처분청은 2015.3.10. 및 2015.4.10. 청구법인에게 쟁점1토지의 지목변경에 따른 취득세 등 OOO부과․고지하였고, 청구법인은 그 납부기한 내에 이를 전액 납부한 것으로 나타나는바, 청구법인이 위의 부과분 취득세 등에 대하여 심판청구를 하고자 하였다면 그 처분은 안 날부터 90일 이내에 제기하여야 하는데, 그 날부터 5년 이상 경과한 2020.5.15. 에서야 심판청구를 하였으므로 이는 부적법하다고 판단된다.
(3) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가)지방세법제7조 제4항에서 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 본다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제17조에서 토지의 지목변경에 대한 과세표준은 토지의 지목이 사실상 변경된 때를 기준으로 지목변경 이후의 토지에 대한 시가표준액에서 지목변경 전의 시가표준액을 뺀 가액으로 하되 그 단서에서 판결문 또는 법인장부로 토지의 지목변경에 든 비용이 입증되는 경우에는 그 비용으로 한다고 규정하고 있다. 또한, 같은 법 시행령 제20조 제10항에서 토지의 지목변경에 따른 취득은 토지의 지목이 사실상 변경된 날과 공부상 변경된 날 중 빠른 날을 취득일로 보되, 토지의 지목변경일 이전에 사용하는 부분에 대해서는 그 사실상의 사용일을 취득일로 본다고 규정하고 있다. (나) 청구법인은 이 건 준공조서를 근거로 쟁점2토지의 사실상 지목변경일은 2011.12.31. 이전이고, 쟁점3토지는 2013.6.30. 이전이라고 주장하나, 이 건 준공조서는 청구법인이 시공사들에게 공사대금을 지급하기 위한 과정에서 작성한 내부문서로서 공적인 의사표시로 볼 수는 없는 점, 이 건 준공조서 하단에 약정대로 공사를 완료하였다고 기재되어 있으나 그 약정이 무엇인지 알 수 없으므로 이를 근거로 택지조성공사가 완전히 마무리되었다고 보기는 어려운 점, 청구법인이 2018년 7월 OOO제출한 공사완료보고서를 보면 이 건 사업부지의 공사시행기간은 2004.2.25.부터 2018.12.31.까지로 확인되는 점, 택지개발사업에 있어서 대지 등으로 지목이 변경이 되었는지 여부는 토지의 형질이 변경되었는지 여부뿐만 아니라 상하수도공사, 도시가스공사, 전기통신공사 유무 등을 종합하여 판단하여야 할 것인바(대법원 2006.7.13. 선고 2005두12756 판결, 같은 뜻임),지방세법 시행령제20조 제10항에서 “토지의 지목이 사실상 변경된 날”은 해당 토지를 그 용도대로 사용할 수 있는 상태에 이른 경우를 말하는 것으로 보는 것이 타당한 점, 청구법인이 제출한 자료만으로는 쟁점2․3토지에 대하여 2011.12.31. 및 2013.6.30. 이전에 도시가스공사․전기통신공사를 모두 마쳐 바로 택지 등으로 사용할 수 있는 단계까지 이르렀다고 보기는 어려운 점 등에 비추어 쟁점2․3토지의 지목변경에 따른 취득시기는 OOO택지개발사업의 준공일(2017.8.21., 2018.11.1.)과 사실상의 사용(매각)일 중 빠른 날로 보는 것이 타당하다 할 것이므로 쟁점2․3토지의 사실상의 지목변경일이 2011.12.31. 이전 또는 2013.6.30. 이전이라는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
(4) 마지막으로, 쟁점③에 대하여 살펴본다. (가) 이 건 사업부지와 같이 대규모 택지개발사업을 하는 경우 필지별로 지목변경에 따른 조성원가를 산정하는 것은 사실상 불가능할 뿐만 아니라 동일한 사업지구 내에서 준공(부분)일 또는 사실상의 사용(매각)일에 따라 필지 별로 취득세 과세표준을 달리하는 것은 실질과세의 원칙에 부합하지 않는다 할 것이므로 그 취득세 과세표준은 최종 사업준공일까지 발생한 총 조성원가를 지목변경 대상 토지의 면적으로 나누어 1㎡ 당 취득원가를 산정한 후 이를 기준으로 필지별 취득세 과세표준을 산출하는 것이 타당하다 할 것이다(조심 2018지835, 2018.9.4., 같은 뜻임). (나) 따라서, 쟁점2․3토지의 지목변경에 따른 취득세 과세표준은 처분청이 청구법인의 법인장부 등을 재조사하여 2018.11.1.까지 발생한 총 조성원가(직접비용과 간접비용 합계)를 산출한 후 그 금액을 이 건 사업부지의 면적(3,492,650.9㎡)으로 나누어 1㎡당 조성원가(사업부지 조성공사가 최종 완료되어 1㎡당 조성원가가 증가하는 경우 수정신고 대상임)를 산정하고, 여기에 쟁점2․3토지의 필지별 면적을 곱하여 산출한 금액으로 하는 것이 타당하다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 부적법하거나 일부 이유 있으므로지방세기본법제96조 제6항,국세기본법제81조, 제65조 제1항 제1호․제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령 등
(1) 지방세기본법(2018.12.24. 법률 제16039호로 개정된 것) 제50조[경정 등의 청구] ① 이 법 또는 지방세관계법에 따른 과세표준 신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 법정신고기한이 지난 후 5년 이내[지방세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 그 결정 또는 경정이 있음을 안 날(결정 또는 경정의 통지를 받았을 때에는 통지받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)를 말한다]에 최초신고와 수정신고를 한 지방세의 과세표준 및 세액(지방세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 그 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액 등을 말한다)의 결정 또는 경정을 지방자치단체의 장에게 청구할 수 있다. 제91조[심판청구] ③ 이의신청을 거치지 아니하고 바로 심판청구를 할 때에는 그 처분이 있은 것을 안 날(처분의 통지를 받았을 때에는 통지받은 날)부터 90일 이내에 조세심판원장에게 심판청구를 하여야 한다.
(2) 지방세법 제7조[납세의무자 등] ④ 선박, 차량과 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 본다. 제10조[과세표준] ③ 건축물을 건축(신축과 재축은 제외한다)하거나 개수한 경우와 대통령령으로 정하는 선박, 차량 및 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경한 경우에는 그로 인하여 증가한 가액을 각각 과세표준으로 한다. 이 경우 제2항의 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 신고가액이 대통령령으로 정하는 시가표준액 보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.
(3) 지방세법 시행령 제17조[토지의 지목변경에 대한 과세표준] 법 제10조 제3항 전단에 따른 과세표준 중 토지의 지목변경에 대한 과세표준은 토지의 지목이 사실상 변경된 때를 기준으로 제1호의 가액에서 제2호의 가액을 뺀 가액으로 한다. 다만, 제18조 제3항에 따른 판결문 또는 법인장부로 토지의 지목변경에 든 비용이 입증되는 경우에는 그 비용으로 한다.(이하 생략) 제18조[취득가격의 범위 등] ③ 법 제10조 제5항 제3호에서 “대통령령으로 정하는 것”이란 다음 각 호에서 정하는 것을 말한다.
2. 법인장부: 금융회사의 금융거래 내역 또는 감정평가 및 감정평가사에 관한 법률 제6조에 따른 감정평가서 등 객관적 증거서류에 의하여 법인이 작성한 원장ㆍ보조장ㆍ출납전표ㆍ결산서.(이하 생략) 제20조[취득의 시기 등] ⑩ 토지의 지목변경에 따른 취득은 토지의 지목이 사실상 변경된 날과 공부상 변경된 날 중 빠른 날을 취득일로 본다. 다만, 토지의 지목변경일 이전에 사용하는 부분에 대해서는 그 사실상의 사용일을 취득일로 본다.
(4) 지방세특례제한법(2013.1.1. 법률 제11618호로 개정된 것) 제85조의2[지방공기업 등에 대한 감면] ①지방공기업법에 따라 설립된 지방공사(농수산물공사 및 도시철도공사를 제외한다)에 대해서는 다음 각 호에서 정하는 바에 따라 2013년 12월 31일까지 지방세를 경감한다.
1. 그 고유업무에 직접 사용하기 위하여 취득하는 부동산에 대해서는 취득세의 100분의 75(100분의 75의 범위에서 조례로 따로 정하는 경우에는 그 율)에 지방자치단체의 주식소유비율[해당 지방공사의 발행주식총수에 대한 지방자치단체의 소유주식(지방공기업법 제53조 제4항에 따라 지방자치단체가 출자한 것으로 보는 주식을 포함한다) 수의 비율을 말한다. 이하 이 조에서 같다]을 곱한 금액을 경감한다.
(5) 지방세특례제한법(2014.12.31. 법률 제12955호로 개정된 것) 제85조의2[지방공기업 등에 대한 감면] ①지방공기업법에 따라 설립된 지방공사(농수산물공사 및 도시철도공사를 제외한다)에 대해서는 다음 각 호에서 정하는 바에 따라 2016년 12월 31일까지 지방세를 경감한다.
1. 그 고유업무에 직접 사용하기 위하여 취득하는 부동산에 대해서는 취득세의 100분의 50(100분의 50 범위에서 조례로 따로 정하는 경우에는 그 율)에 지방자치단체의 주식소유비율[해당 지방공사의 발행주식총수에 대한 지방자치단체의 소유주식(지방공기업법 제53조 제4항에 따라 지방자치단체가 출자한 것으로 보는 주식을 포함한다) 수의 비율을 말한다. 이하 이 조에서 같다]을 곱한 금액을 경감한다.
(6) 서울특별시 시세감면조례(2012.1.1. 조례 제5277호로 개정되기 전의 것) 제8조[지방공사 등에 대한 감면]지방공기업법에 따라 설립된 지방공사 또는 지방공단이 그 고유업무에 직접 사용하기 위하여 취득하는 부동산과 궤도차량에 대하여는 취득세를 면제하고, 과세기준일 현재 그 고유업무에 직접 사용하는 부동산에 대하여는지방세법제112조제1항 제2호에 따른 재산세와 같은 법 제146조 제2항에 따른 지역자원시설세를 면제하고, 주민세 재산분과 지방소득세 종업원분을 면제한다. 다만, 총자산 중 민간출자분 또는 민간출연분이 있는 경우 그 부분에 대하여는 그러하지 아니하다.