[참조결정] 조심2019지1910 / 조심2019지0807
[주 문] OOO시장이 2020.2.10. 청구법인에게 한 재산세 등 합계 OOO의 부과처분은 OOO외 12필지 토지 39,631㎡ 중 산 176 토지 354㎡ 및 같은 리 산 219-3 토지 511㎡(세부내용은 ＜붙임＞과 같다)에 대해서는 원형보전임야 또는 골프장 건설 당시에는 훼손되었으나 장기간 관리되지 아니하여 과세기준일 현재 원형보전임야화된 면적을 재조사하여 그 결과에 따라 해당 면적을 종합합산과세대상으로 구분하여 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 토지에 대한 부과처분은 이를 취소한다.
[이 유]
1. 처분개요
- 가. 처분청은 2019.1.9. OOO외 86필지 213,120㎡(이하 “이 건 토지”라 한다)에 대하여 현지확인을 실시한 결과 해당 토지를 자연림 상태로 보아 지방세법 제106조 제1항 제3호 다목에 따른 분리과세대상에서 같은 조 제1항 제1호에 따른 종합합산과세대상으로 변경하여 재산세 등 OOO감액하여 청구법인에게 환급하였고, 2019.12.16. 현지조사를 실시한 결과 OOO외 12필지 39,631㎡(다음의 ＜표＞참조, 이하 “쟁점토지”라 한다)를 조경지로 보아 분리과세대상으로 변경하여 2015～2019년분 재산세 등 합계 OOO(이하 “이 건 재산세 등”이라 한다)을 2020.2.10. 청구법인에게 부과․고지하였다. ＜표＞ 쟁점토지 구성현황 (단위: ㎡)
- 나. 청구법인은 이에 불복하여 2020.4.27. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 지방세기본법 제80조 제1항에서 “지방자치단체의 장은 적절하고 공평한 과세의 실현을 위하여 필요한 최소한의 범위에서 세무조사를 하여야 하고 다른 목적 등을 위하여 조사권을 남용해서는 아니된다”라고 하여 세무조사권을 남용을 방지하도록 규정하고 있다. 처분청은 청구법인이 이 건 재산세 등 부과처분에 대한 이의신청의 심리를 위하여 2019.1.9. 세무과(재산세팀) 팀장 등 2명 및 납세과 1명 총 3명이 현지 세무조사(이하 “1차 조사”라 한다)를 실시한 후 쟁점토지를 청구주장대로 원형보전지, 자연상태(방치)임야로 판정하여 환급결정 후 그 현황의 변경이 전혀 없었음에도 1년도 지나지 않아 2019.12.16. 처분청 세무과 세무조사팀이 다시 현지 세무조사(이하 “2차 세무조사”라 한다)를 실시한 것은 명백히 중복조사에 해당한다. 1차 조사와 2차 조사는 같은 세무과에 소속된 조사관들인 점에서 더욱 납득하기 어렵다. 2차 세무조사는 지방세기본법 제80조 제1항에 의한 조사권남용금지원칙에 위배되고 같은 조 제2항의 재조사 예외규정에도 해당하지 않는다. 따라서, 지방세기본법 제80조 제1항에 따른 하자 있는 세무조사에 터잡은 이 건 재산세 등 부과처분은 위법하므로 취소되어야 한다.
(2) 청구법인은 2005년 10월부터 처분청 관내에서 27홀 규모의 회원제 골프장인 OOO(이하 “이 건 골프장”이라 한다)을 개장·운영하고 있다. 청구법인은 처분청으로부터 2018.9.10. 이 건 골프장에 대한 토지분 재산세OOO를 고지받고 2018.12.7. 지방세 이의신청을 제기하였다. 처분청은 이에 따라 2019.1.9. 이 건 골프장에 대하여 현지조사를 실시하였고, 2019.2.25. OOO외 86필지 자연상태(방치) 임야 등 이 건 토지(213,120㎡)는 골프장 외곽, 홀과 홀사이 급경사지의 원형보전지, 자연상태(방치) 임야로 확인한 후 지방세법의 규정에 따라 고율분리과세에서 종합합산과세 등으로 과세구분을 변경하여 2014년∼2018년분 재산세 부과액 가운데 OOO환급하였다. 그런데, 처분청은 2019.12.16. 이 건 골프장에 다시 현지조사를 실시하여 2020.1.8. 청구법인에게 지방세 세무조사결과를 통지하였고, 이후 처분청은 쟁점토지를 ‘조경지’로 보아 종합합산과세대상에서 분리과세대상으로 변경하여 2020.2.10. 청구법인에게 이 건 재산세 등을 부과(추징)·하였다. 쟁점토지는 당초부터 산림기술사가 전필지를 하나하나 산림이용실태조사를 실시한 후 판정한 것이고 처분청도 1차 현지조사를 통하여 이중으로 확인하였다. 쟁점토지는 외곽의 원형보전지, 자연상태(방치) 임야이거나 골프코스 사이는 20미터 이상의 간격을 두도록 한 관련 규정에 따라 존치되는 코스 사이의 원형보전지, 자연(방치)임야는 골프코스가 아닌 것이 명백할 뿐만 아니라 골프코스 주변, 러프지역, 절토지 및 성토지의 경사면 등에는 조경을 하여야 한다라고 하여 골프코스에 포함되는 러프는 반드시 조경지로 하도록 되어 있는바, 조경한 사실이 전혀 없고 골프코스와의 경계가 분명한 쟁점토지는 조경지가 아니다. 특히 쟁점토지는 국가가 공인한 OOO이 건 토지에 대한 특성조사를 실시하여 조경지가 아닌 자연상태(방치)임야로 확인된 임야이고, 현장조사된 GPS자료를 수치도면(CAD)으로 전환하여 산출된 위의 면적이 자연상태(방치)임야로 판정되었으므로 종합합산과세대상으로 하여 재산세를 부과하여야 한다. 조세심판원도 골프장 조성시 훼손 후 조경지로 구분등록된 후 장기간 방치하여 산림으로 원형이 회복된 임야는 종합합산과세대상이다(조심 2019지807, 2019.10.23., 다수).
(1) 세무조사란 지방세의 부과·징수를 위하여 질문을 하거나 해당 장부·서류 또는 그 밖의 물건을 검사·조사하거나 그 제출을 명하는 활동을 말하므로 청구법인이 제출한 이의신청에 따라 현장을 방문하고 환급한 사실과 세무조사와는 그 구분과 목적이 다르므로 지방세기본법 제80조에서 금지한 세무조사권남용에 해당하여 위법하다는 청구주장은 이유 없다.
(2) 지방세법제106조 제1항 제1호에서 “과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지”를 종합합산과세대상으로 하면서 제2호에서는 건축물의 부속토지 등 별도합산과세대상을, 제3호에서는 분리과세대상을 각 규정하고 있다. 재산세의 중과세대상인 골프장이란 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률의 규정에 의한 회원제 골프장용 부동산 중 구분등록의 대상이 되는 토지와 건축물 및 그 토지 상(上)의 입목이라고 규정되어 있는바, 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 시행령제20조 제3항 제4호에서 조경지란 골프장 조성을 위하여 산림훼손, 농지전용 등으로 토지의 형질을 변경한 후 경관을 조성한 지역으로 규정하고 있다. 회원제 골프장이 조성 당시부터 토지의 형질을 변경하지 아니하고 자연상태의 임야로 존치되고 있는 토지, 골프장 공사를 진행하던 중 편의나 불가피한 사정 등으로 제거한 비탈지 나무의 일부나 경사지에서 흘러내린 복토 등으로 인하여 토지의 일부에 훼손이 있었다고 하더라도 자연 그대로 방치하여 원래의 임야로 회복된 토지는 재산세 분리과세(중과세) 대상인 ‘조경지’로 보기는 어렵다(대법원 2006.11.9. 선고 2006두14322 판결, 같은 뜻임). 쟁점토지는 처분청이 제출한 2005년 골프장 조성당시의 항공사진을 살펴보면, 골프장 이외의 외곽지역을 제외한 골프장내 부지(페어웨이 구역 등) 대부분의 산림을 훼손하여 조성한 것을 알 수 있다. 처분청이 이의신청에 의한 현장방문 결과 청구법인이 주장한 것의 일부를 인용하여 기 부과한 세액의 일부를 취소하고 환급한 것은 인정되나 그 후 실시한 세무조사 결과 쟁점토지에 대해서는 조성될 당시부터 자연상태의 임야로 존치되고 있는 토지가 아닌 골프 코스 내 임야로서 골프 코스를 만들었을 때 이미 훼손된 것이므로 산림보호육성을 위한 원형보전임야가 아닌 골프장 고유 목적을 위한 임야로 사용되고 있고, 홀과 홀 사이를 구분하는 기능으로 회원들의 안전과 골프 코스의 난이도 조절, 경관기능 등을 위한 것으로서 골프장 고유의 용도에 직접 사용되는 경우이므로 재산세 분리과세대상으로 판단된다(조심 2019지1910, 2019.10.15., 같은 뜻임). 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 시행령제20조 제3항 제4호에 따른 조경지란 골프장 조성을 위하여 산림훼손, 농지전용 등으로 토지의 형질을 변경한 후 경관을 조성한 지역을 말한다고 규정되어 있으므로 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다고 할 것이다(대법원 2003.1.24. 선고 2002두9537 판결, 같은 뜻임).
3. 심리 및 판단
① 이 건 재산세 등 부과처분이 중복조사에 따른 과세처분인지 여부
② 쟁점토지는 자연림이므로 종합합산과세대상으로 하여 재산세 등을 부과하여야 한다는 청구주장의 당부
- 나. 관련 법령: ＜별지＞ 기재
- 다. 사실관계 및 판단
(1) 처분청이 2019.1.9. 이 건 골프장에 현지확인을 실시할 당시에는 별도의 자료제출 등 요구없이 유선으로 통화하여 사전에 방문일시를 알리고 방문하여 현장확인을 하였고, 2019.12.16. 현지조사는 세무조사라는 것에 대하여는 다툼이 없다.
(2) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료는 다음과 같다. (가) 주식회사 OOO의 산림이용실태조사 용역 최종보고서(2018년 11월)에 따르면 쟁점토지는 골프코스 사이 또는 골프코스 주변의 녹지에 식재된 수목이 산림기능 강화를 위한 가지치기로 판단되고, 초본이나 관목이 혼재된 다층이면 자연생태의 방치임야 등으로 분류하였는바, 주식회사 OOO자연상태(방치)임야 및 조경지 판단기준은 다음과 같다. (나) 주식회사 OOO산림이용실태조사용역 최종보고서(2018년 11월)에 따르면 OOO㎡(붙임 연번7 토지) 및 OOO511㎡(붙임 연번 12-1)는 골프코스와 거의 연접하여 있는 것으로 나타난다. (다) 청구법인은 2018.12.7. 2014년∼2018년분 재산세 등 부과처분에 대하여 이의신청을 제기하자 처분청은 2019.1.9. 현지확인을 실시한 후 2019.2.25. 이 건 토지를 분리과세대상에서 종합합산과세대상으로 변경하여 재산세 등 OOO감액하여 환급하였다. (라) 출장복명서(출장일 2019.1.9.)의 주요 내용은 다음과 같다. (마) 세무조사 결과통지(2020.1.8.)의 주요 내용은 다음과 같다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다. 세무공무원의 조사행위가 사업장의 현황 확인, 기장 여부의 단순 확인, 특정한 매출사실의 확인, 행정민원서류의 발급을 통한 확인, 납세자 등이 자발적으로 제출한 자료의 수령 등과 같이 단순한 사실관계의 확인이나 통상적으로 이에 수반되는 간단한 질문조사에 그치는 것이어서 납세자 등으로서도 손쉽게 응답할 수 있을 것으로 기대되거나 납세자의 영업의 자유 등에도 큰 영향이 없는 경우에는 원칙적으로 재조사가 금지되는 세무조사로 보기 어렵다고 할 것(대법원 2017.3.16. 선고 2014두8360 판결)인바, 처분청의 1차 현지확인은 사전 에 세무조사 안내공문의 발송이나 별도의 자료요청이 수반되지 않고 단지 유선통화로 사전에 방문일정을 통보하고 방문하여 이 건 골프장의 현황을 확인한 것이므로 이는 세무조사라기 보다는 ‘사업장의 현황확인’ 등 단순한 사실관계의 확인이라 보는 것이 타당해 보이는 점, 처분청은 이후 1차 세무조사(2019.12.16.)를 통하여 이 건 재산세 등을 부과한 점 등에 비추어 이 건이 중복조사에 따른 과세처분이라는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 할 것이다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다. 체육시설의 설치·이용에 관한 법률 시행령제20조 제3항 제4호에서 구분등록대상으로 규정하고 있는 ‘골프장의 운영 및 유지·관리에 활용되고 있는 조경지’는 골프장 조성을 위하여 산림훼손, 농지전용 등으로 토지의 형질을 변경한 후 경관을 조성한 지역을 말하는 것이고, 지방세법 시행령제119조에서 재산세 과세대상 물건의 공부상 등재 현황과 사실상 현황이 다른 경우에는 사실상 현황에 따라 재산세를 부과하도록 규정하고 있으므로 자연상태의 임야인 경우에는 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률에 따라 구분 등록되었다 하더라도 종합합산과세대상으로 구분하여 재산세 등을 부과하는 것이 타당한 것(조심 2019지807, 2019.10.23. 외 다수, 같은 뜻임)인바, 산림기술사가 작성한 이 건 산림이용실태조사 용역보고서에 따르면 쟁점토지가 골프코스 사이 또는 골프코스 주변의 녹지에 위치하고 그 토지에 식재된 수목이 산림기능 강화를 위한 가지치기 외에 조경작업 없이 초본이나 관목이 혼재되거나 칡덩굴이나 잡초로 뒤덮여 있는 등 자연상태의 방치임야로 나타나는 점, 처분청도 당초 외부전문가의 확인을 통하여 작성한 이 건 산림이용실태조사 용역보고서를 신뢰하여 재산세 등을 감액ㆍ환급한 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점토지를 조경지로 보고 고율의 분리과세대상으로 하여 재산세 등을 부과한 이 건 처분에는 잘못이 있다고 판단된다. 다만, 쟁점토지 가운데 OOO토지 354㎡ 및 OOO토지 511㎡은 골프코스와 거의 연접하여 있으므로 원형보전지이거나 자연 그대로 방치하여 원래의 임야로 회복된 토지에 해당하는지에 대하여는 그 관리상태를 재조사하여 자연상태의 방치임야로 확인된 면적만을 종합합산과세대상으로 구분하여 과세표준 및 세액을 경정하여야 한다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 지방세기본법 제96조 제6항과 국세기본법제81조, 같은 법 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 지방세기본법(2018.12.24. 법률 제16039호로 개정된 것) 제80조(조사권의 남용 금지) ① 지방자치단체의 장은 적절하고 공평한 과세의 실현을 위하여 필요한 최소한의 범위에서 세무조사를 하여야 하며, 다른 목적 등을 위하여 조사권을 남용해서는 아니된다.
② 지방자치단체의 장은 다음 각 호의 경우가 아니면 같은 세목 및 같은 과세연도에 대하여 재조사를 할 수 없다.
1. 지방세 탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우
2. 거래상대방에 대한 조사가 필요한 경우
3. 둘 이상의 사업연도와 관련하여 잘못이 있는 경우
4. 제88조 제4항 제2호 단서 또는 제96조 제1항 제3호 단서(제100조에 따라 국세기본법 제81조에서 준용하는 경우를 포함한다)에 따른 필요한 처분의 결정에 따라 조사를 하는 경우
5. 납세자가 세무공무원에게 직무와 관련하여 금품을 제공하거나 금품제공을 알선한 경우
6. 그 밖에 제1호부터 제5호까지의 경우와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우(중략)
(2) 지방세법(2018.12.31. 법률 제16194호로 개정된 것) 제13조(과밀억제권역 안 취득 등 중과) ⑤ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 부동산등을 취득하는 경우(별장 등을 구분하여 그 일부를 취득하는 경우를 포함한다)의 취득세는 제11조 및 제12조의 세율과 중과기준세율의 100분의 400을 합한 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다. 이 경우 골프장은 그 시설을 갖추어 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률에 따라 체육시설업의 등록(시설을 증설하여 변경등록하는 경우를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 하는 경우뿐만 아니라 등록을 하지 아니하더라도 사실상 골프장으로 사용하는 경우에도 적용하며, 별장ㆍ고급주택ㆍ고급오락장에 부속된 토지의 경계가 명확하지 아니할 때에는 그 건축물 바닥면적의 10배에 해당하는 토지를 그 부속토지로 본다.
2. 골프장: 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률에 따른 회원제 골프장용 부동산 중 구분등록의 대상이 되는 토지와 건축물 및 그 토지 상(上)의 입목 제106조(과세대상의 구분 등) ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.
1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지(중략)
3. 분리과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 국가의 보호ㆍ지원 또는 중과가 필요한 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지
- 다. 제13조 제5항에 따른 골프장용 토지와 같은 항에 따른 고급오락장용 토지로서 대통령령으로 정하는 토지
(3) 지방세법 시행령(2019.2.8. 대통령령 제29518호로 개정된 것) 제119조(재산세의 현황부과) 재산세의 과세대상 물건이 공부상 등재 현황과 사실상의 현황이 다른 경우에는 사실상 현황에 따라 재산세를 부과한다.
(4) 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 시행령(2019.4.16. 대통령령 제29688호로 일부 개정된 것) 제20조(등록 신청) ③ 제1항에 따라 체육시설업의 등록을 하려는 자 중 회원제 골프장업의 등록을 하려는 자는 해당 골프장의 토지 중 다음 각 호에 해당하는 토지 및 골프장 안의 건축물을 구분하여 등록을 신청하여야 한다.
1. 골프코스(티그라운드·페어웨이·러프·해저드·그린 등을 포함한다)
2. 주차장 및 도로
3. 조정지(골프코스와는 별도로 오수처리 등을 위하여 설치한 것은 제외한다)
4. 골프장의 운영 및 유지·관리에 활용되고 있는 조경지(골프장 조성을 위하여 산림훼손, 농지전용 등으로 토지의 형질을 변경한 후 경관을 조성한 지역을 말한다)
5. 관리시설(사무실·휴게시설·매점·창고와 그 밖에 골프장 안의 모든 건축물을 포함하되, 수영장·테니스장·골프연습장·연수시설·오수처리시설 및 태양열이용설비 등 골프장의 용도에 직접 사용되지 아니하는 건축물은 제외한다) 및 그 부속토지
6. 보수용 잔디 및 묘목·화훼 재배지 등 골프장의 유지·관리를 위한 용도로 사용되는 토지 ＜붙임＞ 쟁점토지의 이용현황검토표 (단위: ㎡)