[요지] 장례식장은 의료업의 부대사업에 불과하고 재산세 과세기준일 현재 의료용과 장례식장 및 근린생활시설용으로 겸용할 건축물을 건축 중인 경우 위 장례식장용 등의 건축물의 부속토지인 쟁점토지까지를 의료용에 직접 사용된다고 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 이 건 건축물 중 장례식장용 건축물 등에 대하여 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
[요지] 장례식장은 의료업의 부대사업에 불과하고 재산세 과세기준일 현재 의료용과 장례식장 및 근린생활시설용으로 겸용할 건축물을 건축 중인 경우 위 장례식장용 등의 건축물의 부속토지인 쟁점토지까지를 의료용에 직접 사용된다고 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 이 건 건축물 중 장례식장용 건축물 등에 대하여 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
[참조결정] 조심2012지0382
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 지방세특례제한법 제41조 제7항 제2호에서 의과대학이 의료업에 직접 사용하는 부속병원에 대하여는 재산세를 감면(50%)한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제123조에서 직접 사용의 범위에 건축물을 건축 중인 경우를 포함한다고 규정하고 있고, 위 규정의 직접 사용의 범위에 대하여 법원판례 등은 지상 전체의 토지가 공원 또는 학교운동장으로 사용되고, 수익사업용으로 사용되는 지하 일부가 다른 목적으로 중첩적으로 사용되고 있다 하더라도 여전히 공원용에 직접 사용되고 있는 것(대법원 1998.12.22. 선고, 97누1563 판결, 행정자치부 심사 2004-160, 2004.6.28., 같은 뜻임)으로 보아야 한다고 판결하고 있다. 청구법인은 2011.12.9. 의료용 건축물 등을 신축할 목적으로 이 건 토지를 취득한 후, 2015년부터 2018년까지 공사착공을 하였고 이 기간 동안에는 쟁점토지가 장례식장 등의 용도로 사용될 것이라고 예측을 할 수 없었다. 처분청도 쟁점토지가 의료용에 직접 사용되는 것으로 보고 그 동안의 재산세를 감면(50~75%)한 것이며, 이 건 건축물이 2018.12.27. 신축되면서 비로소 의료․장례식장․임대용 건축물과 그 부속토지인 것으로 그 용도가 최종 확정된 것인바, 공사 중에 있는 건축물은 준공이 되는 시점에야 건축물의 용도가 최종 확정된다 할 것이다. 따라서 이 건 건축물은 준공과 동시에 의료용(93.43%), 장례식장용(4.28%), 임대용(2.29%) 건축물인 것으로 최종 확정되었고, 위 법원판례의 사례에 비추어 볼 때, 이 건 건축물은 위 용도로 중첩되어 사용되는 것일 뿐 주 용도는 여전히 의료용에 직접 사용하고 있음에도 처분청은 쟁점토지에 대하여 지난 4년 동안 스스로 재산세를 감면한 처분을 부인하고, 확정되지도 않은 건축 중인 건축물의 부속토지에 대하여 2015년부터 2018년까지 소급하여 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 부당하다.
(2) 의료법 시행규칙 별표3 제20호 라목에서 종합병원ㆍ병원ㆍ일반병원ㆍ요양병원은 병원에서 사망하는 사람 등의 장사 관련 편의를 위하여 장사 등에 관한 법률 제29조에 따른 장례식장을 설치할 수 있다고 규정하고 있고, 건축법 시행규칙 별표1 제28호에서 장례식장을 의료시설의 부수시설이라고 규정하고 있고, 건축물관리대장상에도 이 건 장례식장용 건축물은 의료시설로 기재되어 있다. 따라서 의과대학 부속병원 내의 장례식장은 의료기관이 운영하는 부속시설로서 청구법인의 목적 사업에 수반되는 것이고, 대다수 국민이 병원에 설치된 장례식장을 통해 장사편의를 이용한다는 점에서, 장례식장은 의료업과 무관한 시설이 아닌 의료용에 필수적인 시설에 해당하므로 이 건 건축물 중 장례식장용 건축물에 대해서는 지방세특례제한법 제41조 제7항에 따른 의료용 건축물로 보아 재산세 등을 감면하여야 함에도 처분청이 근린생활시설과 동일한 것으로 하여 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 부당하다.
(1) 토지를 취득한 후, 당해 목적사업과 그 외 사업에 중첩하여 사용할 목적으로 건축물을 건축 중인 경우 목적사업 이외의 건축물의 부속토지에 대하여는 감면대상 해당 사업에 직접 사용된다고 볼 수 없다 할 것(조심 2012지382, 2012.7.26. 같은 뜻임)인바, 청구법인은 이 건 건축물의 건축허가를 신청할 당시부터 의료․장례식장․임대용 등의 용도로 중첩하여 사용할 목적으로 이 건 건축물의 건축을 계획한 사실이 확인되고 있다. 따라서, 이 건 건축물 중 의료용 건축물과 그 부속토지에 대해서는 의료용 건축물로 직접 사용하는 것으로 보아 재산세를 감면하는 것이 타당하나, 나머지 장례식장․임대용 건축물과 그 부속토지인 쟁점토지에 대해서는 청구법인의 목적 사업인 의료업에 직접 사용되지 않는 것으로 보아 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 정당하다.
(2) 의료법 제49조 제1항 제4호에서 장사 등에 관한 법률 제25조 제1항에 따른 장례식장의 설치·운영을 부대사업으로 할 수 있다고 규정하고 있으나, 위 장례식장 설치·운영 등의 사업은 의료법인의 부대사업을 규정한 것일 뿐, 의료용 시설에는 해당하지 않는다 할 것이다. 따라서 고등교육법 제4조의 규정에 의하여 설립된 청구법인이 의료업에 직접 사용하기 위하여 취득하는 부동산 중 재산세 감면대상은 의료업에 직접 사용하는 부동산으로만 한정하여야 하는 것으로 장례식장 등의 용도로 사용되고 있는 쟁점토지에 대하여 처분청이 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
① 2015년부터 2018년까지 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 이 건 토지상에 의료용 및 장례식장 등의 용도로 겸용되는 건축물을 건축 중인 경우 의료용 이외의 용도로 사용되는 건축물의 부속토지 면적도 재산세 감면대상에 해당하는지 여부
② 의과대학 부속병원의 장례식장은 의료시설의 부수시설로서 재산세 등의 감면대상에 해당한다는 청구주장의 당부
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료를 보면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 청구법인은 고등교육법에 따른 학교법인으로 의과대학 부속병원을 경영하는 법인이다. (나) 청구법인이 이 건 토지를 취득한 내역을 살펴보면, 청구법인은 2011.12.9. OOO토지 21,612.6㎡를 OOO로부터, 2015.9.11. 같은 동 369-1 외 2필지 토지 6,743㎡를 OOO로부터 의과대학 부속병원을 신축할 목적으로 취득하였다. (다) 청구법인은 2012.1.13., 2014.6.20. 처분청에 쟁점토지를 지방세특례제한법(법률 제12955호로 2014.12.31. 개정되기 전의 것) 제41조 제1항에 따라 학교가 해당 사업에 사용하기 위하여 취득하는 부동산으로 신고하여 취득세 등을 면제받았다. (라) 청구법인은 장사 등에 관한 법률에 따른 장례식장도 의료업 시설에 해당한다고 주장하며, 다음의 입증자료를 제출하였다.
(1) 의료법 시행규칙별표3(2009.4.29. 보건복지부령 제158호로 개정된 것)에 따른 의료기관의 종류별 시설기준에 의하면, 장사 등에 관한 법률 제29조에 따른 장례식장용 시설은 의료기관 시설 중 그 밖의 시설(제20호)로 분류되고 있다.
(2) 법제처장은 장사 등에 관한 법률에 따른 장례식장도 의료시설에 해당한다는 취지의 유권해석(법제처 17-637, 2017.12.27.)을 다음과 같이 하였다. (마) 건축물관리대장에 의하면, 이 건 건축물 중 장례식장용 건축물(지하 1~2층)의 용도는 “의료시설(종합병원)”으로 기재되어 있다. (바) 처분청은 2019.11.11. 청구법인에게 쟁점토지에 대하여 2015년부터 2018년까지의 재산세 등 OOO을 다음 ＜표＞와 같이 부과ㆍ고지하였다. ＜표＞ 연도별 쟁점토지 재산세 부과현황 (단위: 원)
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 지방세특례제한법 제41조 제7항에서 제1항부터 제6항까지의 규정에도 불구하고 고등교육법 제4조에 따라 설립된 의과대학의 부속병원에 대해서는 다음 각 호에 따라 취득세 및 재산세를 각각 경감한다고 규정하면서 그 제2호에서 다음 각 목의 기간에 따라 과세기준일 현재 의료업에 직접 사용하는 부동산에 대한 재산세를 규정하고 있고, 그 가목에서 2016년 12월 31일까지 100분의 75를, 그 나목에서 2017년 1월 1일부터 2018년 12월 31일까지 100분의 50을 각각 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제123조에서 법 또는 다른 법령에서의 토지에 대한 재산세의 감면규정을 적용할 때 직접 사용의 범위에는 해당 감면대상 업무에 사용할 건축물을 건축 중인 경우를 포함한다고 규정하고 있다. 한편, 지방세법 제120조 제1항에서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 과세기준일부터 10일 이내에 그 소재지를 관할하는 지방자치단체의 장에게 그 사실을 알 수 있는 증거자료를 갖추어 신고하여야 한다고 규정하면서 그 제1호에서 재산의 소유권 변동 또는 과세대상 재산의 변동 사유가 발생하였으나 과세기준일까지 그 등기가 되지 아니한 재산의 공부상 소유자를 규정하고 있다. (나) 청구법인은 용도가 확정되지 않은 건축 중인 건축물의 부속토지인 쟁점토지의 재산세 등의 부과처분은 부당하다고 주장하나, 청구법인은 2011.12.9. 등에 이 건 토지를 OOO등으로부터 취득한 후 2015년부터 2018년까지 이 건 토지상에 의과대학 부속병원용 건축물 등을 신축하였고, 실제 이 건 건축물 완공 후 이 건 토지상에 건축된 건축물의 93.43%는 의료용, 4.28%는 장례식장용, 2.29%는 임대용 건축물로 각각 사용하고 있음이 확인되는 점, 청구법인은 이 건 건축물이 의료용 건축물 이외의 용도로 건축 중인 사실을 건축허가 또는 이후에 알 수 있었을 것이고 적어도 그 사실을 확인한 시점부터는 지방세법 제120조 제1항 제1호에 따라 과세대상 재산의 변동신고를 처분청에 하고 이후 건축물이 준공될 때 그 과세면적 변동여부를 바로잡는 것이 타당해 보이는 점, 재산세 과세기준일 현재 의료용과 장례식장 및 근린생활시설용으로 겸용할 건축물을 건축 중인 경우 위 장례식장용 등의 건축물의 부속토지인 쟁점토지까지 의료용에 직접 사용하는 부동산에 해당된다고 보기 어려운 점 등에 비추어, 처분청이 이 건 토지 중 6.57%에 해당하는 쟁점토지를 재산세 감면대상에 해당하지 않는 것으로 보아 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(3) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다. 청구법인은 장사 등에 관한 법률에 따른 장례식장도 의료시설의 부수시설로서 재산세 감면대상에 해당한다고 주장하나, 지방세특례제한법 제41조 제7항 제2호에서 의과대학의 부속병원의 재산세 등의 감면범위를 의료업에 직접 사용하는 부동산이라고만 규정하고 있을 뿐, 장사 등에 관한 법률에 따른 장례식장까지는 규정하고 있지 않은 점, 장례식장은 의료업의 부대사업에 불과하며 위 부대사업을 영위한다고 하여 이를 의료업을 영위한다고 보기 어려운 점, 청구법인이 인용하는 법제처 유권해석도 위 장례식장이 의료업과 어느 정도 관련성이 있는 부대시설일 뿐 의료법에 따른 의료업을 영위하는 시설이라고 확인한 것은 아닌 것으로 보이는 점 등에 비추어, 처분청이 이 건 건축물 중 장례식장용 건축물에 대하여 의료업에 직접 사용하지 아니한 것으로 보아 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법 제96조 제6항과 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 지방세법 제106조(과세대상의 구분등) ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 가음 각 호에 따라 종합합산과세대상,별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.
1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지. 다만, 다음 각 목의 어는 하나에 해당하는 토지는 종합합산과세대상으로 보지 아니한다.
2. 별도합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지. 다만, 제1호 가목 및 나목에 다른 토지는 별도합산과세대상으로 보지 아니한다. 제111조(세율) ① 재산세는 제110조의 과세표준에 다음 각 호의 표준세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다.
1. 토지
1. 재산의 소유권 변동 또는 과세대상 재산의 변동 사유가 발생하였으나 과세기준일까지 그 등기가 되지 아니한 재산의 공부상 소유자
② 제1항에 따른 신고 절차 및 방법에 관하여는 행정안전부령으로 정한다.
③ 제1항에 따른 신고가 사실과 일치하지 아니하거나 신고가 없는 경우에는 지방자치단체의 장이 직권으로 조사하여 과세대장에 등재할 수 있다.
(2) 지방세특례제한법(법률 제12955호로 2014.12.31. 개정되기 전의 것) 제41조(학교 및 외국교육기관에 대한 면제) ① 초ㆍ중등교육법 및 고등교육법에 따른 학교, 경제자유구역 및 제주국제자유도시의 외국교육기관 설립ㆍ운영에 관한 특별법 또는 기업도시개발 특별법에 따른 외국교육기관을 경영하는 자(이하 이 조에서 “학교등”이라 한다)가 해당 사업에 사용하기 위하여 취득하는 부동산에 대하여는 취득세를 면제한다. 다만, 수익사업에 사용하는 경우와 취득일부터 3년 이내에 정당한 사유 없이 그 용도에 직접 사용하지 아니하는 경우 또는 그 사용일부터 2년 이상 그 용도에 직접 사용하지 아니하고 매각ㆍ증여하거나 다른 용도로 사용하는 경우 그 해당 부분에 대하여는 면제된 취득세를 추징한다. 제45조(직접 사용의 범위) 법 또는 다른 법령에서의 토지에 대한 재산세의 감면규정을 적용할 때 직접 사용의 범위에는 해당 감면대상 업무에 사용할 건축물을 건축 중인 경우를 포함한다.
(3) 지방세특례제한법(법률 제12955호로 2014.12.31. 개정된 것) 제41조(학교 및 외국교육기관에 대한 면제) ⑦ 제1항부터 제6항까지의 규정에도 불구하고 고등교육법 제4조에 따라 설립된 의과대학(한의과대학, 치과대학 및 수의과대학을 포함한다)의 부속병원에 대해서는 다음 각 호에 따라 취득세 및 재산세를 각각 경감한다.
1. 다음 각 목의 기간에 따라 의료업에 직접 사용하기 위하여 취득하는 부동산에 대한 취득세
2. 다음 각 목의 기간에 따라 과세기준일 현재 의료업에 직접 사용하는 부동산에 대한 재산세(지방세법 제112조에 따른 부과액을 포함한다)
(4) 지방세특례제한법 시행령(대통령령 제25958호로 2014.12.31. 개정된 것) 제123조(직접 사용의 범위) 법 또는 다른 법령에서의 토지에 대한 재산세의 감면규정을 적용할 때 직접 사용의 범위에는 해당 감면대상 업무에 사용할 건축물을 건축 중인 경우를 포함한다.
(5) 의료법 제49조(부대사업) ①의료법인은 그 법인이 개설하는 의료기관에서 의료업무 외에 다음의 부대사업을 할 수 있다. 이 경우 부대사업으로 얻은 수익에 관한 회계는 의료법인의 다른 회계와 구분하여 계산하여야 한다.
1. 의료인과 의료관계자 양성이나 보수교육
2. 의료나 의학에 관한 조사 연구
3. 노인복지법 제31조제2호에 따른 노인의료복지시설의 설치ㆍ운영
4. 장사 등에 관한 법률 제29조제1항에 따른 장례식장의 설치ㆍ운영
(6) 의료법 시행규칙(보건복지가족부령 제105호로 2009.4.29. 개정된 것) ■ 의료법 시행규칙 [별표 3] 의료기관의 종류별 시설기준(제34조 관련) 시설 종합병원 병원 요양병원 치과 병원 한방 병원 의원 치과 의원 한의원 조산원
20. 그 밖의 시설
(7) 의료법 시행규칙(보건복지가족부령 제158호로 2010.1.29. 개정된 것) ■ 의료법 시행규칙 [별표 3] 의료기관의 종류별 시설기준(제34조 관련) 시설 종합병원 병원 요양병원 치과 병원 한방 병원 의원 치과 의원 한의원 조산원
20. 그 밖의 시설
(8) 건축법 시행규칙(대통령령 21619호로 2009.7.16. 개정된 것) [별표 1] 용도별 건축물의 종류(제3조의4 관련)
28. 장례식장[의료시설의 부수시설(의료법제36조 제1호에 따른 의료기관의 종류에 따른 시설을 말한다)에 해당하는 것은 제외한다]
(8) 건축법 시행규칙(대통령령 21098호로 2008.10.29. 개정된 것)