쟁점대여금에 대한 대손사유가 발생한 시점에 청구법인과 쟁점채무법인 간 특수관계가 존재하지 않는다는 청구주장의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구법인은 1990.12.22. 설립되어 OOO에서 시멘트 제조․판매업을 영위하는 법인사업자로 독점규제 및 공정거 래에 관한 법률에 따라 기업집단 ‘OOO’의 소속기업이었고, 기업집단 ‘OOO’은 2013.12.31. 기준으로 청구법인․AAA(이하 “쟁점채무법인”이라 한다)․BBB․CCC․DDD․EEE(이하 주식회사 명칭은 생략한다) 등 국내외 56개 계열사로 구성되어 있었다.
• 나. 청구법인이 2013.8.2.∼2013.9.27. 기간 동안 19차례에 걸쳐 쟁점채무법인이 발행한 기업어음을 취득하는 방법으로 쟁점채무법인에게 OOO원을 대여(이하 “쟁점대여금”이라 한다)한 상황에서, 기업집단 ‘OOO’의 소속기업 중 청구법인ㆍ쟁점채무법인ㆍOOOㆍOOOㆍOOO 등 5개 기업은 재무상황 악화로 2013년 중 법원에 기업회생절차 개시를 신청하여 2013.10.17. 회생절차가 개시되었고, 2014년 중 법원으로부터 모두 회생계획인가결정을 받았다.
• 다. 위 회생계획인가결정에 따라 2014.3.21. 기준으로 쟁점채무법인이 보유한 OOO의 주식지분이 기존 36.2%에서 3.7%로 감소하여 쟁점채무법인은 동일 기업집단에서 제외되는 등 OOO을 매개로 한 쟁점채무법인과 청구법인 간 특수관계가 종료되었고, 쟁점채무법인은 2014.7.11. 기준으로 쟁점대여금과 관련하여 OOO원을 면제(2017.10.1. 효력발생)받았다.
• 라. 청구법인은 2020.4.28. 처분청에 2014사업연도 법인세 신고시 손금불산입하였던 쟁점대여금 관련 대손금 OOO원(이하 “쟁점대손금”이라 한다) 및 기 손금불산입되었던 대손충당금 한도초과액 감소분 OOO원 등을 손금산입하는 것으로 하여 총 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 하였다.
• 마. 처분청은 이에 대하여 법인세법제19조의2 제2항 제2호에 따라 쟁점대여금이 ‘특수관계인에게 해당 법인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금’에 해당하므로 손금불산입 대상인 것으로 보아 2020.7.1. 청구법인의 경정청구를 거부하였다.
• 바. 청구법인은 이에 불복하여 2020.9.24. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 쟁점대여금은 그 대손사유가 발생할 당시 이미 사실상 청구법인과 쟁점채무법인 간 특수관계가 소멸하여 대손금 손금불산입 대상인 ‘특수관계인에게 해당 법인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금’에 해당하지 않으므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 부당하다.

(1) 청구법인과 쟁점채무법인은 회생절차가 개시되기 전까지 구 법인세법 시행령제87조 제1항 제5호(청구법인의 주주 및 그 특수관계인을 통하여 경영에 대하여 지배적인 영향력 행사하고 있는 법인), 제6호(청구법인에 30%이상 출자하고 있는 법인에 30%이상을 출자하고 있는 법인), 제7호(기업집단의 계열회사)에 따른 특수관계가 성립하고 있었다. 이후 동양그룹은 청구법인, 쟁점채무법인, OOO, OOO, OOO 등 5개 기업이 2013.10.17. 회생절차개시결정을 받아 독점규제 및 공정거래에 관한 법률에 따른 대기업집단에서 제외되었고, 나머지 OOO그룹 소속 계열사들도 대기업집단의 요건에 해당되지 않아 2013.12.31.기준으로 모든 계열사가 기업집단지정에서 해제되어 구 법인세법 시행령제87조 제1항 제7호에 따른 특수관계는 2013.12.31. 이후부터는 성립하지 않게 되었다. 그리고 2014.3.21. OOO의 회생계획인가결정으로 인한 주식 병합 및 채무의 출자전환으로 인해 쟁점채무법인이 보유한 OOO의 주식이 36.22%에서 3.73%로 감소하여, 외형적인 주식보유관계에 의해 특수관계를 판단하는 구 법인세법 시행령제87조 제1항 제6호의 특수관계는 2014.3.21. 이후부터 소멸되었다.

(2) 처분청은 위 특수관계가 소멸된 2014.3.21. 이후부터 쟁점대여금의 대손사유가 발생한 2014.7.11.까지의 기간 중에도 OOO가 OOO의 지분 86.01%를 보유하고, OOO이 쟁점채무법인의 지분 30%를 계속 보유하고 있어, 청구법인이 OOO와 OOO을 통해 쟁점채무법인의 경영에 지배적인 영향력을 행사하고 있었으므로, 구 법인세법 시행령제87조 제1항 제5호에 따라 청구법인과 쟁점채무법인 간 특수관계가 성립한다는 의견이나, 이는 다음과 같은 점에서 타당하지 않다.

• 가) 구 법인세법 시행령제87조 제1항 제5호의 지배적 영향력을 행사하고 있는지 여부는, 국세기본법 시행령제1조의2 제4항에 따라 (i) 법인의 발행주식총수의 30% 이상을 출자한 경우(1호 가목) (ii) 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 경우(1호 나목)여야 하는데, 1호 가목은 어느 법인에 30% 이상을 출자하고 있는 대주주라면 임원의 선임과 같은 주주권 행사를 통해 그 법인의 경영에 대해 지배적 영향력을 행사하는 것으로 보겠다는 취지의 규정이다. 여기서 주주로서 “법인의 경영”에 대해 영향력을 행사하기 위해서는 당연히 이사의 선임과 같은 주주의 권한을 행사할 수 있음이 기본전제가 되어야 한다. 그런데 채무자 회생 및 파산에 관한 법률제56조 제1항에 따르면 회생절차개시결정이 있는 때에는 채무자의 업무의 수행과 재산의 관리 및 처분을 하는 권한은 관리인에게 전속하도록 하고 있으므로 회생절차개시결정이 있은 후에는 주주는 법인의 경영에 지배적인 영향력을 행사할 수 있다고 보기 어렵고, 이러한 이유로 회생절차 개시결정이 있는 때에는 설사 과점주주이더라도 주주권을 행사할 수 없게 되는 것이므로 회사의 운영을 실질적으로 지배할 수 있는 지위에 있지 아니한다고 보고 있다(대법원 1989.7.25. 선고 88누10961 판결, 국심 90서75, 1990.5.1., 조심 2014서2070, 2014.6.11. 등 참조).
• 나) 2013.10.17. 청구법인, 쟁점채무법인, OOO 등의 회생절차개시결정으로 청구법인의 주주인 OOO가 OOO을 통해 쟁점채무법인 주식 30%를 보유하고 있었지만, 쟁점채무법인 의 주주로서 쟁점채무법인 의 경영에 지배적인 영향력을 행사하는 것은 불가능하다. 2014.3.14. OOO의 회생계획인가에 따른 주식병합 및 채무의 출자전환으로 2014.4.20.이후 OOO가 최대주주가 되었는바, 청구법인이 상장법인이면서 청구법인의 주식 4.2%를 보유하고 있었던 OOO 및 그 자회사인 OOO을 통해 회생절차가 진행 중인 쟁점채무법인 의 경영에 대해 지배적인 영향력을 행사한다고 볼 수는 없다. 결론적으로, 청구법인과 쟁점채무법인의 특수관계는 원칙적으로 2014.3.21. 소멸하였고, 쟁점채무법인의 회생절차개시결정이 있었던 2013.10.17. 이후부터는 사실상 특수관계가 존재하지 않았다고 보아야 한다.
• 나. 처분청 의견 쟁점대여금은 그 대손사유가 발생할 당시 대손금 손금불산입 대상인 ‘특수관계인에게 해당 법인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금’에 해당하므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 적법하다. (1) 청구법인은 2014.3.21. 기준으로 쟁점채무법인이 보유한 동양의 주식지분이 기존 36.2%에서 3.7%로 감소하여 쟁점채무법인은 동일 기업집단에서 제외되는 등 OOO을 매개로 한 쟁점채무법인과 청구법인 간 특수관계가 종료되었고, 이에 따라 쟁점대여금 관련 대손사유가 발생할 당시(2014.7.11.) 청구법인과 쟁점채무법인은 특수관계가 아니므로 쟁점대손금은 손금에 산입되어야 한다고 주장한다. 그러나 위의 동양을 매개로 한 쟁점채무법인과 청구법인 간 특수관계가 종료되었다고 하더라도 청구법인과 OOO, OOO, 쟁점채무법인의 상호 지분보유 관계에 따라 쟁점대여금 관련 대손사유가 발생할 당시(2014.7.11.) 까지 청구법인과 쟁점채무법인 간에는 법인세법 시행령제87조 제1항 제5호 규정 등에 따른 특수관계가 유지되고 있었다.

(2) 한편 청구법인은 법원의 회생개시결정에 따라 주주권 행사가 불가능하므로 간접지배에 따라 성립된 상기 특수관계가 소멸된 것으로 주장하나, 주주권이 회생개시에 따라 일시 정지되었다고 하여 양자 간 특수관계가 소멸된 것으로 볼 수 없으며(대법원 2009.12.10. 선고 2007두15872 판결, 참조), 법인세법 기본통칙 52-87…3에 따르면 “회생개시에 따라 주주권을 행사할 수 없더라도 여전히 특수관계는 존속되는 것”으로 규정되어 있고, 이는 법인에 대한 지배권은 주주권으로부터 발생함에도 불구하고 회생개시에 따른 주주권 행사가 불가능한 것에 대한 논란을 없애기 위한 것이다.

(3) 청구법인의 쟁점대여금 발생시기는 청구법인 및 쟁점채무법인의 기업회생신청일로부터 불과 2달전으로, 이미 양 법인이 모두 부실화되었음을 알 수 있음에도 불구하고 청구법인은 자금회수 노력없이 계속하여 쟁점대여금을 지원하고 있었던바, 이는 특수관계인에 대한 비정상적인 자금대여를 제한하고 기업자금의 생산적 운용을 통한 기업의 건전한 경제활동을 유도하는 관련 법령의 입법취지에 반한다.

• 가. 쟁점 쟁점대여금에 대한 대손사유가 발생한 시점에 청구법인과 쟁점채무법인 간 특수관계가 존재하지 않는다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령: <별지> 기재
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면, 아래와 같은 사실이 확인된다. (가) 기업회생절차 전 기업집단 ‘OOO’의 주요 지분관계는 아래 OOO과 같이 나타난다. (나) 기업집단 ‘OOO’의 소속기업 중 청구법인, 쟁점채무법인, OOO, OOO, OOO 등 5개 기업은 아래 OOO와 같이 2013년 중 법원에 기업회생절차를 신청하여 2013.10.17. 회생절차가 개시되었고, 2014년 중 모두 회생계획인가결정을 받았다. (다) OOO에 대한 회생계획인가결정(2014.3.21.)에 의하면, OOO의 회생계획 인가 결정에 따른 지분조정에 따라 OOO이 보유한 청구법인 주식비율은 54.96%로 변동이 없으나, 쟁점채무법인이 보유한 동양의 주식비율이 36.2%에서 3.7%로 감소된 것으로 나타난다. (라) 쟁점채무법인에 대한 회생계획인가결정(2014.7.11.)에 의하면, 쟁점채무법인은 기존 발행주식을 모두 무상소각하고 기존 입회보증금 채무를 출자전환함으로 인해 청구법인은 쟁점채무법인의 주식 2.12%를 취득하게 되었으며, 청구법인에 대한 채무인 쟁점대여금은 아래 OOO과 같이 원금 및 개시 전 이자의 93%를 면제하고 7%는 현금으로 변제(2014.9.30. 변제완료)하는 것으로 되었다. (마) 청구법인은 2014사업연도 법인세 신고시 위 회생계획인가결정(2014.7.11.)에 따라 면제된 쟁점대손금을 특수관계인에 대한 업무무관가지급금으로 하여 전액 손금불산입하였다. (바) 청구법인은 경정청구시 동양에 대한 회생계획인가결정(2014.3.21.)에 따라 OOO을 매개로 한 청구법인과 쟁점채무법인 간 특수관계가 종료되었다고 주장하였으나, 처분청은 아래 OOO와 같이 청구법인과 OOO, OOO, 쟁점채무법인의 상호 지분보유 관계에 따라 쟁점대여금 관련 대손사유가 발생할 당시(2014.7.11.) 까지 청구법인과 쟁점채무법인 간에는 법인세법 시행령제87조 제1항 제5호 규정 등에 따라 OOO를 매개로 한 특수관계가 유지되고 있었다는 의견을 제시하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 청구법인은 쟁점대여금이 그 대손사유가 발생한 당시 사실상 청구법인과 쟁점채무법인 간 특수관계가 소멸하여 대손금 손금불산입 대상인 ‘특수관계인에게 해당 법인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금’에 해당하지 않으므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 부당하다고 주장한다. 그러나 법인세법제19조의2 제1항은 대손금의 손금산입에 관하여 규정하면서 같은 조 제2항 제2호에서 법 제28조 제1항 제4호 나목에 해당하는 경우에는 제1항 대손금의 손금산입 규정을 적용하지 않는다고 규정하고 있고, 법인이 특수관계인에게 업무와 무관하게 가지급금을 제공하고 그 회수에 노력을 기울이지 아니하다가 대손사유가 발생하여 채권회수가 불가능하게 된 경우에는 그 대손금을 손금불산입함으로써 특수관계인에 대한 비정상적인 자금대여관계를 유지하는 것을 제한하고 기업자금의 생산적 운용을 통한 기업의 건전한 경제활동을 유도하는데 그 입법취지가 있는 것(대법원 2014.7.24. 선고 2012두6247 판결, 조심 2015서2043, 2015.11.25., 같은 뜻임)인바, 쟁점대여금 발생시기는 청구법인 및 쟁점채무법인의 기업회생신청일로부터 불과 2달전으로 청구법인은 이미 쟁점채무법인이 부실화되었음을 알 수 있었음에도 불구하고 자금회수 노력없이 계속하여 쟁점대여금을 지원했던 것으로 보이는 점, 회생계획인가결정에 따라 동양을 매개로 한 쟁점채무법인과 청구법인 간 특수관계가 종료되었다고 하더라도 청구법인과 OOO, OOO, 쟁점채무법인의 상호 지분보유관계에 따라 쟁점대여금 관련 대손사유가 발생할 당시(2014.7.11.)까지도 청구법인과 쟁점채무법인 간에는 법인세법 시행령제87조 제1항 제5호 규정 등에 따른 특수관계가 유지되고 있었던 것으로 나타나는 점, 회생절차개시결정에 따라 쟁점채무법인의 업무수행이나 재산관리 등에 대한 권한이 법원의 감독을 받는 관리인에게 전속된다고 하여 곧바로 청구법인과 쟁점채무법인 간의 출자관계까지 소멸하는 것은 아닌 점(대법원 2009.12.10. 선고 2007두15872 판결, 같은 뜻임) 등에 비추어 처분청에서 쟁점대여금이 ‘특수관계인에게 해당 법인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금’에 해당하므로 손금불산입 대상인 것으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지>

(1) 법인세법 제19조의2【대손금의 손금불산입】① 내국법인이 보유하고 있는 채권 중 채무자의 파산 등 대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액(이하 "대손금"이라 한다)은 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입한다.

② 제1항은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권에 대하여는 적용하지 아니한다.

2. 제28조 제1항 제4호 나목에 해당하는 것 제28조【지급이자의 손금불산입】① 다음 각 호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

4. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 해당 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)

• 나. 제52조 제1항에 따른 특수관계인에게 해당 법인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금(假支給金) 등으로서 대통령령으로 정하는 것 (2) 법인세법 시행령(2014.7.22. 대통령령 제25194호로 개정되기 전의 것) 제19조의2【대손금의 손금불산입】① 법 제19조의 2 제1항에서 "대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

5. 채무자 회생 및 파산에 관한 법률에 따른 회생계획인가의 결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권 제53조【업무무관자산등에 대한 지급이자의 손금불산입】① 법 제28조 제1항 제4호 나목에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 명칭 여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제61조 제2항 각 호의 1에 해당하는 금융회사 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금액을 제외한다. 제87조【특수관계인의 범위】① 법 제52조 제1항에서 "대통령령으로 정하는 특수관계인"이란 법인과 다음 각 호의 어느 하나의 관계에 있는 자(이하 "특수관계인"이라 한다)를 말한다. 이 경우 본인도 국세기본법 제2조 제20호 각 목 외의 부분 후단에 따라 특수관계인의 특수관계인으로 본다.

2. 주주등(소액주주등을 제외한다. 이하 이 관에서 같다)과 그 친족

4. 해당 법인이 직접 또는 그와 제1호부터 제3호까지의 관계에 있는 자를 통하여 어느 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인

5. 해당 법인이 직접 또는 그와 제1호부터 제4호까지의 관계에 있는 자를 통하여 어느 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인

6. 당해 법인에 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인에 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인이나 개인

7. 당해 법인이 독점규제 및 공정거래에 관한 법률에 의한 기업집단에 속하는 법인인 경우 그 기업집단에 소속된 다른 계열회사 및 그 계열회사의 임원

② 제1항 제4호 및 제5호에 따른 지배적인 영향력을 행사하고 있는지 여부는 국세기본법 시행령제1조의2 제4항에 따른다. (3) 국세기본법 시행령 제1조의2【특수관계인의 범위】④ 제3항 제1호 각 목, 같은 항 제2호 가목부터 다목까지의 규정을 적용할 때 다음 각 호의 구분에 따른 요건에 해당하는 경우 해당 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 것으로 본다.

• 가. 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 출자한 경우
• 나. 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 경우

(4) 채무자 회생 및 파산에 관한 법률 제56조【회생절차개시 후의 업무와 재산의 관리】①회생절차개시결정이 있는 때에는 채무자의 업무의 수행과 재산의 관리 및 처분을 하는 권한은 관리인에게 전속한다.

② 개인인 채무자 또는 개인이 아닌 채무자의 이사는 제1항에 규정에 의한 관리인의 권한을 침해하거나 부당하게 그 행사에 관여할 수 없다. 제218조【평등의 원칙】② 회생계획에서는 다음 각 호의 청구권을 다른 회생채권과 다르게 정하거나 차등을 두어도 형평을 해하지 아니한다고 인정되는 경우에는 다른 회생채권보다 불이익하게 취급할 수 있다.

1. 회생절차개시 전에 채무자와 대통령령이 정하는 범위의 특수관계에 있는 자의 채무자에 대한 금전소비대차로 인한 청구권