[요지] 건설산업기본법 제41조에 의하면 연면적이 661제곱미터를 초과하는 쟁점건물은 건설업면허를 받은 건설업자가 시공하여야 하므로 건설업면허가 없는 청구인이 직접 쟁점건물을 건설하였다고 보기 어려운 점, 청구인이 건설회사와 쟁점건물 건설공사 도급계약을 체결한 사실이 표준도급계약서에서 확인되어 청구인이 쟁점건물의 건설공사를 건설회사에 일괄도급하여 건설한 후 분양·판매한 것으로 보이는 점 등에 비추어 건설업이 아닌 부동산업을 영위한 것으로 보아 중소기업에 대한 특별세액감면 적용을 배제하여 청구인에게 종합소득세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단됨
[참조결정] 조심2017서0991
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구인은 자기 책임 하에 건설공사를 영위한 건설업자로 중소기업특별세액감면의 적용대상에 해당한다. (가) 처분청은 청구인이 건설업이 아닌 부동산 공급업을 영위한 것으로 보아 중소기업특별세액감면의 적용을 부인하였으나, 한국표준산업분류(통계청 고시)와 국세청이 발간한 경비율 책자에서도 직접 건설활동을 수행하지 않더라도 건설공사에 대한 총괄적 책임을 지면서 하도급을 주어 전체적으로 공사를 관리하는 경우는 건설업에 해당한다고 되어있는바, 합리적 이유 없이 이를 부인하는 것은 부당하다. (나) 쟁점건물의 건축물대장상 시공자는 주식회사 OOO건설(이하 “OOO건설”이라 한다)이지만, 실제로는 청구인이 건축주이자 건설업자로 OOO건설에게 공사를 일괄 하도급받는 형식으로 청구인의 책임과 결정 하에 하자에 대한 전반적인 책임을 지고 공사를 진행하며 세금계산서와 계산서는 하청업체→OOO건설→청구인의 구조로 교부받았고, 자금은 청구인이 하도급업체로 바로 결제한바, 이는 대규모 아파트 건설이 아닌 소도시의 영세한 건설업계의 관행이다. (다) 최근 국세청과 조세심판원은 주택신축판매업자들의 단순경비율 신고를 부인하고 기준경비율을 적용하면서 중소기업특별세액 감면도 부인하고 있는데, 추계신고 방식을 조세회피행위로 보아 실제 사실관계도 파악하지 않는 등 개별 공사의 실질을 보지 않고 모두 동일한 잣대로 당연기각하고 있는바, 이 건 종합소득세를 추계신고가 아닌 구체적인 적격증빙을 갖춰 장부로 신고하였고, 자기책임 하에 건설공사를 진행하였다 것을 입증하기 위해 각종 증거서류 등을 제출한 청구인의 경우는 이와는 다르게 판단하여야 한다.
(2) 쟁점오피스텔은 조세특례제한법 제106조 제1항 제4호에 따라 부가가치세가 면제되는 국민주택 해당한다. (가) 청구인은 쟁점건물을 주택법상 주택으로 건축허가를 받으려 하였으나 쟁점건물 소재지의 여건(준주거지역, 상업지역) 등으로 건축법상 준주택으로만 건축이 가능하였고, 단지 공부상 주택법상의 주택이 아니라는 이유로 실질과세원칙을 무시하고 형식에 의하여 과세할 만큼 청구인의 행위가 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 할 정도의 적극적 행위로는 보기 어려우며, 고령화 및 1인 가구의 증가 등 빠르게 변화하는 경제와 주거환경의 변화에 순응하는 건축법과 같이 세법도 그에 맞게 변화하여 납세자의 예측가능성을 제고하여야 한다. (나) 또한 최근 법원의 판례OOO도 청구 취지와 마찬가지로 처음부터 주거용으로 건축·분양되어 공급된 오피스텔의 경우 조세특례제한법 제106조 제1항 제4호에 따라 부가가치세가 면제되는 국민주택에 해당한다고 판시한바, 청구인에 대한 부가가치세 부과처분은 취소되어야 한다.
(1) 청구인은 건설업을 영위할 만한 인적·물적 시설이 확인되지 않고, 제시하는 증거만으로는 청구인이 직접 건설활동을 수행했다거나 총괄적인 책임을 지면서 분야별로 도급을 주어 건설공사를 전체적으로 관리하였다고 인정하기 어렵다. 청구인은 쟁점건물의 건설공사를 청구인의 책임 하에 진행하였다고 주장하나, 쟁점건물의 건축물대장에는 시공자가 청구인이 아닌 “박OOO외1 OOO건설”로 기재되어 있는 점, 청구인은 건설업 면허를 소지하고 있지 않고 전문건설인력 등 인력고용(일용근로 포함)이 전혀 없으며 사업장도 쟁점건물 소재지로 되어있어 해당 건설공사를 총괄적으로 수행할 시설이나 능력을 갖추었다고 보기 어려운 점, 일부 공사는 직접 관련업체를 선정하고 도급을 주어 시공하였다고 하나, 측량, 설계, 전기 등 분야별 시공 등과 관련하여 계약서나 각 공정의 진행과정을 알 수 있는 객관적인 자료가 제출되지 않아 청구인이 정체 공정을 관리하였다고 보기 어려운 점, 세금계산서 등 객관적인 증빙으로 확인되는 청구인의 직접공사 비용이 총 공사비용의 3% 정도에 불과한 점 등에 비추어 볼 때, 청구인이 제시하는 증거만으로는 청구인이 직접 건설 활동을 수행했다거나, 총괄적인 책임을 지면서 분야별로 도급을 주어 건설공사를 전체적으로 관리하였다고 인정하기 어렵다.
(2) 청구인은 쟁점건물을 오피스텔(준주택)으로 분류하여 건축허가 및 사용승인받았고, 쟁점오피스텔이 위 사용승인일부터 공급시기까지 주택법상 주택으로 변경된 사실이 확인되지 않으므로 쟁점오피스텔을 공급한 행위는 부가가치세 면제대상인 주택의 공급에 해당하지 아니하고, 청구주장과 같이 실제 주택으로 사용된다고 하여 이를 국민주택으로 보아 부가가치세를 면제할 경우, 용적률 등의 제한을 피하기 위해 업무시설로 건축허가 및 사용승인을 받은 사업자와 그와 같은 제한을 받은 사업자를 동일하게 취급하는 것이 되어 조세형평에 맞지 않는 결과를 초래하게 된다.
3. 심리 및 판단
① 조세특례제한법 제7조의 규정에 따른 중소기업에 대한 특별세액감면의 적용을 배제하여 종합소득세를 부과한 처분의 당부
② 쟁점오피스텔을 부가가치세가 면제되는 국민주택에 해당하는 것으로 볼 수 있는지 여부
(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
(2) 조세특례제한법 제2조(정의) ③ 이 법에서 사용되는 업종의 분류는 이 법에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는통계법제22조에 따라 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 따른다.(이하 생략) 제7조(중소기업에 대한 특별세액감면) ① 중소기업 중 다음 제1호의 감면 업종을 경영하는 기업에 대해서는 2020년 12월 31일 이전에 끝나는 과세연도까지 해당 사업장에서 발생한 소득에 대한 소득세 또는 법인세에 제2호의 감면 비율을 곱하여 계산한 세액상당액(제3호에 따라 계산한 금액을 한도로 한다)을 감면한다. 다만, 내국법인의 본점 또는 주사무소가 수도권에 있는 경우에는 모든 사업장이 수도권에 있는 것으로 보고 제2호에 따른 감면 비율을 적용한다.
1. 감면 업종
2. 감면 비율
4. 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역(대통령령으로 정하는 리모델링 용역을 포함한다)
(3) 조세특례제한법 시행령 제51조의2(자기관리부동산투자회사 등에 대한 과세특례) ③ 법 제55조의2 제4항에서 “대통령령으로 정하는 규모”란 주택법에 따른 국민주택 규모(기획재정부령이 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 한 면적을 말한다)를 말한다. 제106조(부가가치세 면제 등) ④ 법 제106조 제1항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역”이란 다음 각 호의 것을 말한다.
1. 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택
(4) 주택법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. "주택"이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다.
4. "준주택"이란 주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로 이용가능한 시설 등을 말하며, 그 범위와 종류는 대통령령으로 정한다.
6. "국민주택규모"란 주거의 용도로만 쓰이는 면적(이하 "주거전용면적"이라 한다)이 1호(戶) 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택(수도권정비계획법 제2조 제1호에 따른 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대당 주거전용면적이 100제곱미터 이하인 주택을 말한다)을 말한다. 이 경우 주거전용면적의 산정방법은 국토교통부령으로 정한다.
(5) 주택법 시행령 제4조(준주택의 종류와 범위) 법 제2조제4호에 따른 준주택의 종류와 범위는 다음 각 호와 같다.
4. 건축법 시행령 별표 1 제14호 나목 2)에 따른 오피스텔
(6) 건설산업기본법(2017.12.26. 법률 제15306호로 개정되기 전의 것) 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
2. "건설업"이란 건설공사를 하는 업(業)을 말한다.
7. "건설업자"란 이 법 또는 다른 법률에 따라 등록 등을 하고 건설업을 하는 자를 말한다. 제41조(건설공사 시공자의 제한) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 건축물의 건축 또는 대수선(大修繕)에 관한 건설공사(제9조 제1항 단서에 따른 경미한 건설공사는 제외한다. 이하 이 조에서 같다)는 건설업자가 하여야 한다. 다만, 다음 각 호 외의 건설공사와 농업용, 축산업용 건축물 등 대통령령으로 정하는 건축물의 건설공사는 건축주가 직접 시공하거나 건설업자에게 도급하여야 한다.
1. 연면적이 661제곱미터를 초과하는 주거용 건축물
2. 연면적이 661제곱미터 이하인 주거용 건축물로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우
3. 연면적이 495제곱미터를 초과하는 주거용 외의 건축물
(1) 처분청들이 제출한 심리자료에는 다음과 같은 내용이 나타난다. (가) 쟁점건물의 일반건축물대장에 의하면, 쟁점건물은 연면적 2,353㎡의 철근콘크리트 구조의 지상 10층 건물로 지상 3층부터 6층까지는 공동주택(12세대)이고 7층부터 10층까지는 오피스텔(12호)이며, 각 호별 면적이 국민주택규모 이내라는 점은 청구인과 처분청들간 이견이 없다. OOO (나) 청구인이 2017년 귀속 종합소득세 신고시 제출한 쟁점건물 분양원가 명세서상 총공사비용은 OOO원(상세내역 ＜표2＞ 참고)으로 건설용지비 매입액 OOO원을 제외한 원가는 OOO원으로 나타나고, 공사원가 명세서는 제출하지 않은 것으로 나타난다. OOO (다) OOO세무서장이 청구인에게 한 2017년 과세연도 종합소득세 경정내역은 아래 ＜표3＞과 같다. OOO (라) OOO세무서장의 청구인에 대한 부가가치세 경정·고지내역은 아래 ＜표4＞와 같다. OOO
(2) 청구인은 자기 책임 하에 건설공사를 한 사업자로 한국표준사업분류와 국세청이 발간한 경비율 책자에 의하면 건설업을 영위한 것에 해당한다고 주장하며 다음과 같은 자료를 제출하였다. (가) 한국표준산업분류(10차, 2017.1.13. 통계청 고시 제2017-13호로 개정된 것)와 국세청의 2017년 귀속 기준경비율 단순경비율 책자에 의하면 “직접 건설활동을 수행하지 않더라도 건설공사에 총괄적인 책임을 지면서 하도급을 주어 전체적으로 건설공사를 관리하는 경우”는 건설업으로 분류된다고 되어있다. ＜한국표준산업분류(제10차, 2017.1.13. 통계청 고시 제2017-13호＞ F 건 설 업(41∼42) 분류코드 내용 41 종합 건설업 특정 부문에 대한 전문직별 공사업이 아닌 건물 및 토목 시설물 건설을 위한 종합적인 계획에 따라 관리되고 조성되는 건설업 부문을 나타낸다. 택지, 공장용지 등 지반 조성공사 및 토목 시설물의 건설공사를 수행하는 산업활동과 각종 건축물을 신축, 증축, 재축 및 개축에 관한 총괄적인 책임을 지고 건설활동을 수행하는 산업활동을 말한다. 토목 건설업과 건물 건설업이 함께 실시되는 경우에는 주된 산업활동에 따라 분류한다. 411 건물 건설업 종합적인 계획에 따라 관리되고 조성되며, 도급 또는 자영 종합 건설업자에 의하여 건물을 신축ㆍ증축ㆍ재축ㆍ개축하는 산업활동을 말하며 조립식 건물의 건설활동도 포함한다. ＜제 외＞ ㆍ전체 건설공사를 다른 건설업체에게 일괄 도급하여 건물을 건설하게 한 후, 이를 분양ㆍ판매하는 경우(6812: 부동산 개발 및 공급업) L 부동산업 및 임대업(68∼69) 분류코드 내용 681 부동산 임대 및 공급업 6812 부동산 개발 및 공급업 직접적인 건설활동을 수행하지 않고 일괄 도급하여 개발한 농장ㆍ택지ㆍ공업용지 등의 토지와 건물 등을 분양ㆍ판매하는 산업활동을 말한다. 구입한 부동산을 임대 또는 운영하지 않고 재판매하는 경우도 포함한다. ＜예 시＞ ㆍ건물 위탁개발 분양 ㆍ부동산 매매 ＜제 외＞ ㆍ자영 건축물 건설(411) ㆍ직접 건설활동을 수행하지 않더라도 건설공사에 대한 총괄적인 책임을 지면서 건설공사 분야별로 하도급을 주어 전체적으로 건설공사를 관리하는 경우 “41: 종합건설업”에 분류 68121 주거용 건물 개발 및 공급업 직접 건설활동을 수행하지 않고 전체 건물 건설공사를 일괄 도급하여 주거용 건물을 건설하고, 이를 분양ㆍ판매하는 산업활동을 말한다. 구입한 주거용 건물을 재판매하는 경우도 포함한다. ＜예 시＞ ․아파트 위탁 개발 분양 ․주택 위탁 개발 분양 ＜ 국세청 발간 2017년 귀속 기준경비율 단순경비율 책자 ＞ 코 드 번 호 종 목 적 용 범 위 및 기 준 세 분 류 세세분류 451105 (신설) 주거용 건물 건설업 ㆍ주택신축판매 ◦주거용건물을 건설하여 분양(판매) * 직접 건설활동을 수행하지 않더라도 건설공사에 대한 총괄적 책임을 지면서 하도급을 주어 전체적으로 건설공사를 관리하는 경우 포함 (나) 청구인은 쟁점건물의 건축자금과 관련하여 하도급 계약서와 유치권 포기각서 등을 포함하여 건축주가 계약금 한도 내에서 기성고를 청구하면 이를 은행에서 결제하는 방식으로 대출받아 공사를 진행하였다고 주장하며 이를 입증하기 위한 아래 ＜표5＞의 서류들을 제출하였다. OOO (다) 청구인은 쟁점건물의 설계용역, 감리 등을 직접 발주·지정하였다는 증빙으로 쟁점건물 공사관련 계약서 및 확인서 등 아래 ＜표6＞의 자료를 제출하였다. OOO
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 건설업을 영위하여 조세특례제한법 제7조의 중소기업에 대한 특별세액감면 대상이라고 주장하나, 조세특례제한법 제2조 제3항은 “이 법에서 사용되는 업종의 분류는 이 법에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 한국표준산업분류에 따른다”고 규정하고 있고, 통계청장이 2017.1.13. 고시(고시 제2017-13호)한 한국산업분류에 의하면 직접 건설활동을 수행하지 않고 전체 건물건설공사를 일괄 도급하여 건물을 건설하고, 이를 분양·판매하는 산업활동은 조세특례제한법 제7조에서 감면대상 업종으로 열거하고 있지 않은 부동산 개발 및 공급업으로 분류되는 점, 쟁점건물의 건축물대장상 시공자는 청구인이 아닌 OOO건설로 나타나고, 건설산업기본법 제41조에 의하면 연면적이 661제곱미터를 초과하는 쟁점건물은 건설업면허를 받은 건설업자가 시공하여야 하므로 건설업면허가 없는 청구인이 직접 쟁점건물을 건설하였다고 보기 어려운 점, 청구인이 OOO건설과 계약금액 OOO원의 쟁점건물 건설공사 도급계약을 체결한 사실이 청구인과 OOO건설간에 작성한 표준도급계약서(2016.12.12.)에서 확인되어 청구인이 쟁점건물의 건설공사를 OOO건설에 일괄도급하여 건설한 후 분양·판매한 것으로 보이는 점, 청구인이 제시한 증빙만으로는 청구인이 건설공사의 일부를 수행하였다고 볼 여지는 있으나, 자신이 쟁점건물의 건축공사를 직접 수행하였다는 사실 또는 직접 수행하지 않았더라도 건설공사에 대한 총괄적인 책임을 지면서 건설공사 분야별로 도급 또는 하도급을 주어 전체적으로 건설공사를 관리하였다는 사실이 객관적으로 입증되었다고 보기에는 어려워 보이는 점 등에 비추어 건설업이 아닌 부동산업을 영위한 것으로 보아 중소기업에 대한 특별세액감면 적용을 배제하여 청구인에게 종합소득세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(4) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장 해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다OOO고 할 것인바, 주택법은 제2조에서 주택(제1호)과 오피스텔 등 준주택(제1호의2)을 별도로 규정하고 있으므로 조세특례제한법에서 부가가치세가 면제되는 국민주택 규모 이하의 주택은 주택법에 따른 주택에 해당되는 것 중 그 주거전용 면적이 85㎡(읍ㆍ면 지역은 100㎡) 이하인 것만을 의미하는 것으로 보아야 할 것이고, 부가가치세법상 재화의 공급시기도 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때를 의미하므로 그 납세의무 또한 공급시점을 기준으로 판단하여야 할 것인데OOO, 청구인은 쟁점오피스텔을 업무시설로 분류하여 건축허가 및 사용승인을 받은 것으로 나타나고, 그 용도를 주택법상 주택으로 변경한 사실도 확인되지 아니하므로 처분청이 쟁점오피스텔의 공급이 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당하지 아니한 것으로 보아 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다OOO
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.