[요지] 사실관계를 종합하여 살펴보면 쟁점금액은 청구인에 대한 사전증여재산이 아니라 피상속인의 상속재산으로 봄이 합리적이라 할 것임
[요지] 사실관계를 종합하여 살펴보면 쟁점금액은 청구인에 대한 사전증여재산이 아니라 피상속인의 상속재산으로 봄이 합리적이라 할 것임
[참조결정] 조심2018서0547
[주 문] OOO세무서장이 2020.3.31. 청구인에게 한 증여세 합계 OOO원(2017.2.28. 증여분 OOO원, 2017.3.8. 증여분 OOO원, 2017.3.31. 증여분 OOO원)의 부과처분은 이를 취소한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점아파트 취득자금의 성격 청구인의 배우자는 형제들과 협의를 통해 아버지인 피상속인을 돌보기로 하였고, 피상속인의 병세가 심해지자 자금을 대신하여 관리해주기로 약속하였다. 이에 따라 피상속인의 전체 재산을 관리하던 중 피상속인이 여생동안 거주할 주택을 마련하는 과정에서 쟁점아파트의 명의자를 청구인으로 했다. 쟁점아파트의 취득자금이 피상속인의 재산 관리를 맡고 있는 배우자의 계좌에서 출금되었음에도 불구하고, 처분청은 배우자는 도관에 불과하고 며느리인 청구인에게 직접 전체금액이 증여된 것으로 보아 증여세를 과세하였으나, 이는 사실과 다르다. 피상속인이 배우자에게 지급한 OOO원의 내용을 살펴보면, 쟁점아파트의 전세보증금 OOO원과 OOO원의 현금증여로 이루어져 있다. 배우자는 증여받은 위 OOO원을 청구인이 쟁점아파트를 취득자금으로 사용하도록 다시 증여한 것이다. 증여는 증여자와 수증자 간의 의사표시의 합치가 있어야만 성립되는 낙성계약이다. 증여계약서가 존재하지 않아 당사자가 누군지 객관적으로 명확하지는 않지만, 사회통념상 증여자인 피상속인의 의사를 추정한다면 며느리인 청구인이 아니라 큰아들인 배우자에게 증여하고자 하였다고 봄이 더 이치에 맞을 것이다. 또한 같은 시기에 피상속인은 다른 자녀들에게 일정 금원을 증여(차남 OOO원, 딸 OOO원)한 것으로 보아도 배우자에게 증여하였다고 봄이 타당할 것이고, 배우자는 부모님을 모시기로 했기 때문에 다른 자녀들보다 조금 더 많은 금액을 증여 받은 것이다. 처분청의 논리대로 배우자는 도관에 불과하다는 주장은 거래의 실질을 외면한 형식논리에 다름 아니고, 세법이 추구하는 실질과세 원칙에도 부합하지 아니한다.
(2) 쟁점아파트의 취득 경위 배우자가 아니라 청구인의 명의로 쟁점아파트를 취득하게 된 이유는 배우자는 이미 본인이 거주하는 OOO 소재 아파트를 소유하고 있었고, 병든 시부모를 집 근처에 이주케 하고 모시겠다는 청구인이 고마워 자신이 증여받은 OOO원을 배우자에게 다시 증여함으로써 쟁점아파트를 청구인 명의로 취득하게 되었다.
(3) 쟁점아파트 전세보증금의 성격(피상속인의 상속재산) 피상속인은 2017.3.31. 청구인 명의 쟁점아파트에 거주하기 위하여 전세보증금 명목으로 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 지급하였는데, 해당 금액은 쟁점아파트 취득 당시 인근 공인중개사 사무실에서 알려준 내용을 참고한 것이다. 따라서 청구인이 시부모인 피상속인 부부를 인근에서 봉양하기 위하여 쟁점아파트를 취득하고, 피상속인이 전세보증금을 내고 직접 전입하여 거주한 것인데 이를 증여재산으로 보는 것은 부당하다. 또한 상속인들은 쟁점금액을 전세보증금으로 보고 피상속인의 상속재산에 포함하여 상속인인 배OOO(시모)과 자녀 삼남매 간 합의에 의해 배OOO이 상속받은 것으로 하고 향후 배OOO 사망 시에 삼남매 간의 합의에 의해 분배하기로 한 상속재산인바, 이러한 사실은 상속재산 분할협의서에 의해서도 나타난다. 처분청은 전세보증금의 실체를 인정하지 않으나, 다른 자녀들이 사전증여 또는 상속을 거의 받지 않고 상속재산 대부분을 큰아들이 증여받는 경우는 현 시대에 맞지 않는 추측이고, 다른 자녀들이 자신의 상속재산을 포기할 것이라는 부당한 가정이다.
(4) 증여세 납세의무자 변경 결론적으로 쟁점아파트 취득자금 OOO원 중 쟁점금액 OOO원을 공제한 OOO원과 2017.5.7. 배우자에게 증여한 OOO원을 더한 증여세과세가액 OOO원에서 증여재산공제 OOO원을 공제한 나머지(OOO원)에 대하여 청구인이 아니라 큰아들인 배우자를 납세의무자로 하여 증여세를 부과하는 것이 타당하다.
(1) 다음과 같은 이유로 쟁점금액을 상속재산(전세보증금채권)으로 볼 수 없다. 쟁점아파트의 취득대금은 피상속인 소유 사전처분주택의 양도대금으로 지급되었는데, 청구인은 잔금일이 도래하기 전 사전처분주택의 계약금과 중도금으로 쟁점아파트의 취득대금을 완불하고 본인 명의로 등기하였다. 피상속인이 쟁점아파트의 취득자금을 청구인에게 증여할 목적이 없었다면, 쟁점아파트를 자신의 명의로 취득하고 이를 피상속인 사망 후 상속인들로 하여금 상속받게 하는 것이 일반적인 거래 형태였을 것이다. 피상속인은 쟁점아파트 취득일로부터 약 1년 7개월이 지나서 사망하였다. 배우자 등 상속인들은 전세보증금이라고 주장하는 쟁점금액을 피상속인 사망 후 배OOO이 상속받고, 추후 배OOO 사망 시 피상속인의 자녀 간 합의에 의해 분배하기로 하였다고 주장하나, 상속인들은 피상속인의 상속세를 신고하지 아니하였고 2019.12.23.부터 2020.3.21까지 실시한 피상속인의 상속세 조사기간 동안 상속재산 분할협의서를 제출하지 않아 처분청은민법제1009조에서 따른 법정상속분으로 피상속인 상속재산의 귀속을 결정하였다. 따라서 그 이후 제출된 상속재산 분할협의서는 이 건 심판청구를 제기하면서 작성된 것으로 보인다.
(2) 청구인이 이 건 심판청구를 제기하면서 제시한 조세심판원 결정례OOO는 이 건 심판청구와 다음과 같이 사실관계가 달라 원용할 수 없다. (가) (쟁점아파트 취득자금 지급) 이 건 심판청구의 경우 피상속인의 사전처분주택 양도대금을 원천으로 쟁점아파트를 취득하기 전 쟁점아파트의 전소유자에게 취득대금을 ‘전액’ 지급하였으나, 관련 심판례의 경우 쟁점아파트 취득 전 취득대금 중 ‘일부’만 피상속인(시부)이 자부에게 입금하고 나머지는 피상속인 부부가 쟁점아파트에 전입한 후 자부에게 지급하였다. (나) (상속세 신고) 이 건 심판청구의 경우 상속인들은 피상속인의 상속재산에 대하여 상속세를 신고하지 않았으나, 관련 심판례의 경우 피상속인 사망 후 쟁점아파트 취득 관련 금전을 피상속인의 계좌로 전액 입금하였고 이를 대여금으로 보아 상속재산에 포함하여 상속세를 신고하였다.
(3) 처분청의 피상속인 상속세 조사과정 (가) 청구인은 상속세 조사 과정에서 피상속인이 사전처분주택을 양도한 후 2017.4.13. 쟁점아파트로 전입하였고 이후 OOO원(이하 “쟁점외금액”이라 한다)을 배우자 명의 계좌를 거쳐 청구인에게 지급하였는데, 쟁점외금액은 피상속인이 쟁점아파트에 거주하기 위해 청구인에게 지급한 전세보증금으로 보아야 한다고 소명하였다. (나) 처분청은 시부가 자부 명의 아파트에서 거주하면서 보증금을 지급한다는 것이 사회통념과 맞지 않으나 피상속인이 전입 후 사망일까지 쟁점아파트에 거주한 사실이 확인되는 점, 청구인은 쟁점아파트가 아닌 배우자 소유 아파트에서 거주하며 피상속인과 생계를 달리한 점, 임대인은 임차인으로부터 수령한 보증금을 다른 자산에 투자하는 것이 일반적인 점(청구인은 쟁점외금액을 금융상품 등에 투자한 것으로 확인됨) 등을 감안하여 피상속인이 쟁점아파트에 전입한 후 지급한 쟁점외금액에 대하여는 쟁점금액과 달리 전세보증금으로 보아 피상속인의 상속재산(채권)에 포함하여 상속세를 결정하였다.
(4) 증여세 납세의무자 변경 주장에 대한 반박 청구인은 쟁점아파트의 취득자금을 피상속인으로부터 직접 증여받은 것이 아니고 피상속인이 배우자에게 증여한 후 이를 배우자로부터 증여받은 것이라고 주장하나, 다음과 같은 이유로 쟁점아파트 취득대금은 청구인이 피상속인에게 증여받은 것으로 보아야 한다. (가) 청구인은 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에게 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙하여야 그 효력이 생기는 것으로 규정하는민법상 증여의 개념을 근거로 피상속인이 며느리가 아닌 아들인 배우자에게 쟁점아파트 취득대금을 증여하였을 것이라고 추정하고 있으나, 증여를 낙성계약으로 규정하는민법과 달리 상속세 및 증여세법에서는 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것이 증여라고 규정하고 있다. (나) 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다는 실질과세의 원칙에 따르면, 청구인은 피상속인 소유의 사전처분주택 양도 과정 중 쟁점아파트를 양수하는 계약을 체결하였고 사전처분주택의 잔금일(소유권 이전) 전 청구인은 계약금과 중도금으로 쟁점아파트의 양수대금을 모두 지급하고 본인 명의로 소유권 이전 등기까지 하였는바, 배우자는 폐암 투병중인 피상속인을 대신하여 자금관리를 한 것일 뿐이고 청구인은 피상속인으로부터 쟁점아파트 취득대금을 증여받은 것이 거래의 실질이라 할 수 있다. (다) 또한 청구주장과 달리 상속세 조사과정에서 확인된 피상속인의 자녀들이 증여받은 사전증여재산은 배우자(장남) OOO원, 전OOO(차남) OOO원, 전OOO(딸) OOO원으로, 피상속인이 배우자 외 다른 자녀들에게만 금전을 증여한 것은 아니고 배우자가 증여받은 금액도 다른 자녀들이 받은 금액과 차이가 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 상속세 및 증여세법 제2조【정의】이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
6. "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증과 사인증여는 제외한다. 제4조【증여세 과세대상】① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산에 대해서는 증여세를 부과한다.
1. 무상으로 이전 받은 재산 또는 이익 제13조【상속세 과세가액】① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 다음 각 호의 재산가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 제14조에 따른 금액이 상속재산의 가액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다.
1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액
2. 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액
(2) 국세기본법 제14조【실질과세】② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
(1) 피상속인은 2017.2.6. 보유하던 사전처분주택을 정OOO에게 OOO원에 양도하는 계약을 체결한 후 2017.4.10. 잔금 지급하였는바, 사전처분주택 매매계약의 주요 내용은 아래와 같다. OOO
(2) 청구인은 2017.2.18. 쟁점아파트를 OOO원에 양수하는 계약을 전소유자 최OOO와 체결한 후 2017.3.31. 잔금 지급하고 본인 명의로 등기하였는바, 쟁점아파트 매매계약의 주요 내용은 아래와 같다. OOO
(3) 사전처분주택의 양도대금은 피상속인이 아닌 장남인 배우자 명의 계좌(OOO은행 678501-01-)로 수취한 것으로 확인되는바, 동 계좌의 주요 거래내역은 아래 ＜표＞와 같다. OOO
(4) 피상속인은 사전처분주택 양도 후 청구인 명의로 취득한 쟁점아파트에 2017.4.13. 전입하여 사망일인 2018.11.10.까지 거주하였고, 청구인과 배우자는 해당 기간 OOO(쟁점아파트 인근) 소재 배우자 명의 아파트에서 거주한 것으로 나타난다.
(5) 국토교통부 실거래가 공개시스템 상 2017년 쟁점아파트 단지의 전세보증금 시세는 OOO원～OOO원으로 확인되는바, 청구인은 쟁점금액(OOO원)이 쟁점아파트의 당시 전세보증금 시세를 정확하게 반영하고 있어 청구주장을 뒷받침하고 있다고 주장한다.
(6) 청구인은 상속인들이 2019.3.29. 작성한 상속재산 분할협의서를 증빙으로 제출하였는데, 동 협의서에는 쟁점아파트의 전세보증금(OOO원, 쟁점금액)은 피상속인의 처 배OOO의 소유로 한다는 내용이 기재되어 있다.
(7) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 청구인이 피상속인으로부터 쟁점금액을 배우자 명의 금융계좌를 거쳐 증여받았다는 의견이나, 청구인은 시부모인 피상속인 부부를 인근에서 봉양하기 위하여 쟁점아파트를 자신의 명의로 취득한 것으로 보이는 점, 실제 피상속인은 사전처분주택 양도 후 쟁점아파트에 전입하여 사망일까지 거주하였고, 청구인과 배우자는 해당 기간 쟁점아파트 인근에 있는 배우자 명의 아파트에서 거주하면서 피상속인과 생계를 달리한 점, 따라서 청구인과 피상속인 간에는 묵시적으로 쟁점아파트에 대한 임대차계약이 설정되었다고 보이고, 당시 쟁점아파트 단지의 전세보증금 실거래가 범위 내에 있는 쟁점금액이 전세보증금 명목으로 지급되었다고 보는 것이 타당한 점OOO, 청구인이 제출한 상속재산 분할협의서에는 쟁점아파트의 전세보증금(쟁점금액)은 상속재산으로서 청구인의 시모 배OOO의 소유로 한다는 내용이 기재되어 있는 점, 처분청 의견에 따르면, 피상속인의 아들·딸에 대한 사전증여재산OOO보다 며느리인 청구인에 대한 사전증여재산OOO이 더 크게 되어 일반적인 사회통념에 부합하지 아니하는 측면이 있는 점 등에 비추어 이 건 쟁점금액은 청구인에 대한 사전증여재산이 아니라 피상속인의 상속재산(전세보증금채권)으로 봄이 합리적이라 할 것이다. 그렇다면 쟁점아파트 취득자금 OOO원 중 상속재산인 쟁점금액을 공제한 OOO원과 피상속인이 2017.5.7. 배우자에게 사전증여한 OOO원을 더한 증여세과세가액 OOO원에서 증여재산공제 OOO원을 공제한 나머지(OOO원)에 대하여 청구인이 아니라 피상속인의 장남인 배우자를 납세의무자로 보아 증여세를 부과하는 것이 타당함에도 처분청에서 이와 다른 전제에서 청구인에게 증여세를 부과한 이 건 처분에는 잘못이 있다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조, 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.