종합부동산세법 제8조 제4항이 “제1항을 적용할 때 1주택(주택의 부속토지만을 소유한 경우는 제외한다)과 다른 주택의 부속토지(주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다른 경우의 그 부속토지를 말한다)를 함께 소유하고 있는 경우에는 1세대 1주택자로 본다”고 하고 있어 주택의 부속토지만을 소유한 경우 그 부속토지를 주택 수에서 제외하는 것으로 해석할 수 있음
종합부동산세법 제8조 제4항이 “제1항을 적용할 때 1주택(주택의 부속토지만을 소유한 경우는 제외한다)과 다른 주택의 부속토지(주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다른 경우의 그 부속토지를 말한다)를 함께 소유하고 있는 경우에는 1세대 1주택자로 본다”고 하고 있어 주택의 부속토지만을 소유한 경우 그 부속토지를 주택 수에서 제외하는 것으로 해석할 수 있음
OOO세무서장이 2019.11.28. 청구인에게 한 2019년 귀속 종합부동산세 OOO원의 부과처분은 과세대상 토지 중 주택분 종합부동산세 부과대상 토지에 대하여 적용할 세율 및 세부담의 상한을 2주택 이하를 소유한 납세의무자에 대하여 적용되는 세율 및 세부담의 상한으로 하여 그 세액을 경정한다.
(1) 청구인은 주택의 부속토지만을 소유하고 있으나 지방세법제105조 및 제107조에 따라 주택분 재산세가 부과되므로, 주택분 재산세의 납세의무자로서 OOO 주택 부속토지의 공시가격을 합산한 금액이 OOO원을 초과하여 주택분 종합부동산세가 부과된다는 점에 대하여는 이견이 없으나, 처분청이 주택분 종합부동산세를 부과함에 있어 청구인을 3주택 이상을 소유한 자로 보아 주택분에 3주택 이상 세율(1.8%)과 세부담 상한(300%)을 적용한 것은 잘못이다.
(2) 2018.12.31. 법률 제16109호로 일부개정된 종합부동산세법은 납세의무자가 소유한 주택 수에 따라 2주택 이하를 소유한 경우와 3주택 이상을 소유(조정대상지역 내 2주택 소유 포함)한 경우에 세율 및 세부담 상한비율을 달리 적용하도록 규정하고 있고, 주택분 종합부동산세액의 계산에 있어서 세율 및 세부담 상한을 적용하기 위해서는 납세의무자가 소유한 주택수 계산이 선행되어야 하는데, 이와 관련하여 종합부동산세법제9조 제4항 및 같은 법 시행령 제4조의2 제3항은 1주택을 여러 사람이 공동으로 소유한 경우 공동 소유자 각자가 그 주택을 소유한 것으로 보도록 규정하고 있을 뿐, 주거용 건물을 소유하지 않고 단지 부속토지만을 소유한 경우에 주택을 소유한 것으로 보는 규정은 없다. 주택이란 지방세법제104조 제3호, 주택법제2조 제1호에 따라 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지인데, 청구인은 타인 소유의 OOO 주거용 건물의 부속토지만을 소유하고 있을 뿐 해당 주거용 건물 중 어떤 건물의 지분도 소유하고 있지 아니하다. 위 OOO의 주택은 청구인의 토지에 일꾼(조선시대 청구인의 사노비)들이 청구인의 허가도 없이 불법적으로 신축하였다가 개축 및 멸실 후 재신축한 주거용 건물들로 여러 세대를 걸쳐 거주자들이 바뀌어 오다가 지방자치단체에서 무허가주택의 관리를 위해 건축물대장에 등재하고 이후 등기가 이루어진 주거용 건물로서, 청구인이 건축을 허가하지도 않았는데 불법으로 건축된 주거용 건물이 존재하여 청구인 소유토지가 주택의 부속토지로 구분된 것에 불과하다. 그럼에도 처분청은 종합부동산세를 부과하면서 해당 주택의 역사적 배경과 청구인의 의사표시 등 사실관계를 종합적으로 판단하지 아니하고 외형만을 보아 청구인의 주택 수를 OOO로 계산한 것은 잘못이다. 따라서 청구인이 보유하고 있는 이 사건 부속토지에 대하여 종합부동산세법제9조에 따른 세율을 적용함에 있어서 같은 법 시행령 제4조의2 제3항을 적용하여 청구인 보유 주택 수를 계산하면 청구인이 소유한 주택은 없다 할 것이므로 2주택 이하를 소유한 경우의 세율 및 세부담 상한 비율(150%)을 적용하여 세액을 산출하여야 한다.
(3) 처분청은 청구인에게 부과된 주택분 재산세의 과세물건수가OOO이라는 점을 들어 청구인의 주택수가OOO이라고 보았으나, 국세청은 1세대 1주택자에게 종합부동산세를 부과함에 있어 1주택(주택의 부속토지만을 소유한 경우는 제외)과 다른 주택의 부속토지(주택 부속토지의 개수와 상관 없음)만을 세대원 중 1인이 함께 소유하는 경우에는 1세대 1주택자로 보아 공시가격 합계액에서 OOO원을 공제하고 1주택(다른 주택의 부속토지 제외)에 대하여 연령별ㆍ보유기간별로 세액을 공제한다고 하였고(국세청 종부-5, 2011.2.25.), 이는 주택의 부속토지만을 소유한 경우에는 소유한 주택의 부속토지가 1개이든 2개 이상이든 주택 수를 계산함에 있어서는 주택수에 포함되지 아니하므로 1주택(주택의 부속토지만을 소유한 경우 제외)과 다른 주택의 부속토지만을 소유하는 경우에는 1세대 1주택자로 보아 종합부동산세를 적용한다는 것이다. 따라서 청구인과 같이 주택의 부속토지만 OOO 보유한 경우에는 “OOO”주택자로서 주택분 부동산세를 부과할 때 종합부동산세법제9조 제1항 제1호에 따라 2주택 이하의 세율을 적용하고, 같은 법 제10조 제1호에 따라 150%의 세부담 상한율을 적용하여야 한다.
(1) 청구인 및 처분청이 제출한 증빙자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구인은 2019년 종합부동산세 과세기준일(6.1.) 현재 OOO 대지 8,305㎡, 같은 동 2339-5 대지 330㎡, 같은 동 2339-6 도로 154㎡, 같은 동 2339-7 대지 1,140㎡ 및 같은 동 산205-13 임야 51,589㎡를 소유하고 있고, 위 각 토지 지상에는 OOO 외 타인 소유의 주택 OOO채가 각각 존재하며, 별도로 같은 동 2262-2 외 토지 4필지(전, 잡종지) 3,343㎡를 소유하고 있다. (나) 이 사건 부속토지에 대하여는 단독주택 또는 농어촌 주택으로 하여 주택분 재산세가 부과된 것으로 나타난다. (다) 처분청은 이 사건 부속토지에 3주택 이상 세율(1.8%)과 세부담 상한(300%)을, 종합합산토지분에 일반세율(1%)과 세부담 상한(150%)을 각각 적용하여 2019.11.18. 청구인에게 2019년 귀속 종합부동산세 OOO을 결정ㆍ고지하였다. <표> 종합부동산세 과세내역 (라) 국세청 전산자료(개별주택가격 조회사항)에는 이 사건 부속토지에 대하여 2019.4.30.자 개별주택가격 OOO건이 공시되어 있고, 총 공시가격 합계액은 OOO인 것으로 나타난다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 종합부동산세법제7조 제1항에 따라 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자로서 국내에 있는 재산세 과세대상인 주택의 공시가격을 합산한 금액이 6억원을 초과하는 자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있고, 같은 법 제2조 제5호에서 “주택분 재산세”라 함은 지방세법 제105조 및 제107조에 따라 주택에 대하여 부과하는 재산세를 말한다고 규정하고 있다. 이 사건 부속토지의 관할 지방자치단체장은 주택의 부속토지인 이 사건 부속토지에 대하여 지방세법제105조에 따른 주택분 재산세를 부과하였고, 이는 지방세법 제104조 제3호 에서 "주택"의 의미와 관련하여 주택법 제2조 제1호 에 따른 주택, 즉 “세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지”를 말하는 것으로 규정하고 있는데 따른 것으로서 잘못이 없으므로, 청구인은 이 사건 부속토지에 대하여 위 종합부동산세법제7조 제1항에 따라 주택분 재산세의 납세의무자로서 주택분 종합부동산세를 납부할 의무가 있다 할 것이다. (나) 종합부동산세법제9조 제1항은 주택에 대한 종합부동산세는 다음 각 호와 같이 납세의무자가 소유한 납세의무자가 소유한 주택 수에 따라 과세표준에 해당 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액(주택분 종합부동산세액)으로 한다고 규정하면서 각 호에서 납세의무자가 2주택 이하를 소유한 경우(제1호)와 납세의무자가 3주택 이상을 소유하거나 조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우(제2호)를 구분하여 적용세율을 규정하고 있어[같은 법 제10조에 따른 세부담의 상한도 같은 기준에 따름: 제9조 제1항 제1호의 적용대상인 경우에는 100분의 150(제1호), 제9조 제1항 제2호의 적용대상인 경우 중 3주택 이상을 소유한 경우에는 100분의 300(제2호 가목), 제9조 제1항 제2호의 적용대상인 경우 중 3주택 이상을 소유한 경우 외의 경우에는 100분의 200(제2호 나목)] 납세의무자가 소유한 주택 수에 따라 적용 세율을 달리하게 되는데, 청구인은 주택의 부속토지인 이 사건 부속토지만을 소유하고 있을 뿐 그 지상에 위치한 주택을 소유하고 있지 아니하다. 또한 종합부동산세법령 또는 지방세법령은 주택의 부속토지만을 소유한 경우의 취급방안에 대하여 별도로 규정하고 있지는 아니하나, 종합부동산세법 제8조 제1항 에서 1세대 1주택자가 보유한 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준 산정방식을 규정하면서 같은 조 제4항에서 “제1항을 적용할 때 1주택(주택의 부속토지만을 소유한 경우는 제외한다)과 다른 주택의 부속토지(주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다른 경우의 그 부속토지를 말한다)를 함께 소유하고 있는 경우에는 1세대 1주택자로 본다”고 규정하고 있어 주택의 부속토지만을 소유한 경우에 그 부속토지를 주택 수에서 제외하는 것으로 해석할 수 있어 보이고, 특히 청구인이 이 사건 부속토지 지상의 주택 중 1주택을 보유한 경우라면 종합부동산세법제8조 제1항 및 제4항에 따라 1세대 1주택자로 보는 것인데, 1주택도 보유하지 아니한 경우에 대하여 13주택 소유자로 하여 종합부동산세를 부과하는 것은 불합리해 보이는 점 등에 비추어 보더라도 그러하다 할 것이다. 따라서, 처분청이 타인 소유의 주택(OOO채)의 부속토지만을 소유한 청구인을 3주택 이상 보유자로 보아 세율 및 세부담의 상한을 적용하여 종합부동산세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조, 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 종합부동산세법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음 각호와 같다.
3. "주택"이라 함은 지방세법 제104조 제3호 에 의한 주택을 말한다. 다만, 같은 법 제13조 제5항 제1호에 따른 별장은 제외한다.
4. "토지"라 함은 지방세법 제104조 제1호 에 따른 토지를 말한다.
5. "주택분 재산세"라 함은 지방세법 제105조 및 제107조에 따라 주택에 대하여 부과하는 재산세를 말한다.
6. "토지분 재산세"라 함은 지방세법 제105조 및 제107조에 따라 토지에 대하여 부과하는 재산세를 말한다. 제7조(납세의무자) ① 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자로서 국내에 있는 재산세 과세대상인 주택의 공시가격을 합산한 금액이 6억원을 초과하는 자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 제8조(과세표준) ① 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액［과세기준일 현재 세대원 중 1인이 해당 주택을 단독으로 소유한 경우로서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 "1세대 1주택자"라 한다)의 경우에는 그 합산한 금액에서 3억원을 공제한 금액］에서 6억원을 공제한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다. 다만, 그 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다.
② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택은 제1항에 따른 과세표준 합산의 대상이 되는 주택의 범위에 포함되지 아니하는 것으로 본다.
1. 민간임대주택에 관한 특별법에 따른 민간임대주택, 공공주택 특별법에 따른 공공임대주택 또는 대통령령으로 정하는 다가구 임대주택으로서 임대기간, 주택의 수, 가격, 규모 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 주택
2. 제1호의 주택외에 종업원의 주거에 제공하기 위한 기숙사 및 사원용 주택, 주택건설사업자가 건축하여 소유하고 있는 미분양주택, 가정어린이집용 주택, 수도권정비계획법 제2조 제1호 에 따른 수도권 외 지역에 소재하는 1주택 등 종합부동산세를 부과하는 목적에 적합하지 아니한 것으로서 대통령령으로 정하는 주택. 이 경우 수도권 외 지역에 소재하는 1주택의 경우에는 2009년 1월 1일부터 2011년 12월 31일까지의 기간 중 납세의무가 성립하는 분에 한정한다.
③ 제2항의 규정에 따른 주택을 보유한 납세의무자는 해당 연도 9월 16일부터 9월 30일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장(이하 "관할세무서장"이라 한다)에게 해당 주택의 보유현황을 신고하여야 한다.
④ 제1항을 적용할 때 1주택(주택의 부속토지만을 소유한 경우는 제 외한다)과 다 른 주택의 부속토지(주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다른 경우의 그 부속토지를 말한다)를 함께 소유하고 있는 경우에는 1세대 1주택자로 본다. 제9조(세율 및 세액) ① 주택에 대한 종합부동산세는 다음 각 호와 같이 납세의무자가 소유한 주택 수에 따라 과세표준에 해당 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액(이하 "주택분 종합부동산세액"이라 한다)으로 한다.
1. 납세의무자가 2주택 이하를 소유한 경우[ 주택법 제63조의2 제1항 제1호 에 따른 조정대상지역(이하 이 조에서 "조정대상지역"이라 한다) 내 2주택을 소유한 경우는 제외한다]
2. 납세의무자가 3주택 이상을 소유하거나, 조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우
③ 주택분 과세표준 금액에 대하여 해당 과세대상 주택의 주택분 재산세로 부과된 세액(지방세법 제111조 제3항 에 따라 가감조정된 세율이 적용된 경우에는 그 세율이 적용된 세액, 같은 법 제122조에 따라 세부담 상한을 적용받은 경우에는 그 상한을 적용받은 세액을 말한다)은 주택분 종합부동산세액에서 이를 공제한다.
④ 주택분 종합부동산세액을 계산할 때 주택 수 계산 및 주택분 재산세로 부과된 세액의 공제 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
⑤ 주택분 종합부동산세 납세의무자가 1세대 1주택자에 해당하는 경우의 주택분 종합부동산세액은 제1항ㆍ제3항 및 제4항에 따라 산출된 세액에서 제6항 또는 제7항에 따른 1세대 1주택자에 대한 공제액을 공제한 금액으로 한다. 이 경우 제6항과 제7항은 공제율 합계 100분의 70의 범위에서 중복하여 적용할 수 있다.
⑦ 1세대 1주택자로서 해당 주택을 과세기준일 현재 5년 이상 보유한 자의 공제액은 제1항ㆍ제3항 및 제4항에 따라 산출된 세액[제8조 제4항에 해당하는 경우에는 제1항ㆍ제3항 및 제4항에 따라 산출된 세액에서 주택의 부속토지(주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다른 경우의 그 부속토지를 말한다)분에 해당하는 산출세액(공시가격합계액으로 안분하여 계산한 금액을 말한다)을 제외한 금액]에 다음 표에 따른 보유기간별 공제율을 곱한 금액으로 한다. 제10조(세부담의 상한) 종합부동산세의 납세의무자가 해당 연도에 납부하여야 할 주택분 재산세액상당액과 주택분 종합부동산세액상당액의 합계액(이하 이 조에서 "주택에 대한 총세액상당액"이라 한다)으로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 세액이 해당 납세의무자에게 직전년도에 해당 주택에 부과된 주택에 대한 총세액상당액으로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 세액에 다음 각 호의 비율을 곱하여 계산한 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 세액에 대하여는 제9조에도 불구하고 이를 없는 것으로 본다.
1. 제9조 제1항 제1호의 적용대상인 경우: 100분의 150
2. 제9조 제1항 제2호의 적용대상인 경우
1. 종합합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 5억원을 초과하는 자
2. 별도합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 80억원을 초과하는 자 제13조(과세표준) ① 종합합산과세대상인 토지에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 해당 과세대상토지의 공시가격을 합산한 금액에서 5억원을 공제한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다.
② 별도합산과세대상인 토지에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 해당 과세대상토지의 공시가격을 합산한 금액에서 80억원을 공제한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다.
③ 제1항 또는 제2항의 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다. (2) 종합부동산세법 시행령 제4조의2(주택분 종합부동산세에서 공제되는 재산세액의 계산) ① 법 제9조 제1항에 따른 주택분 종합부동산세액(이하 "주택분 종합부동산세액"이라 한다)에서 같은 조 제3항에 따라 공제하는 주택분 과세표준 금액에 대한 주택분 재산세로 부과된 세액은 다음 계산식에 따라 계산한 금액으로 한다.
② 제1항을 적용할 때 제2조의3에 따른 1세대 1주택자의 경우에는 소유한 주택의 공시가격에서 3억원을 공제한 금액을 법 제8조에 따른 주택의 공시가격을 합산한 금액으로 본다.
③ 법 제9조 제1항에 따라 주택분 종합부동산세액을 계산할 때 적용해야 하는 주택 수는 다음 각 호에 따라 계산한다.
1. 1주택을 여러 사람이 공동으로 소유한 경우 공동 소유자 각자가 그 주택을 소유한 것으로 본다. 다만, 상속을 통해 공동 소유한 주택은 과세기준일 현재 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 경우에만 주택 수에서 제외한다.
2. 건축법 시행령 별표 1 제1호 다목에 따른 다가구주택은 1주택으로 본다.
3. 제3조 제1항 각 호 및 제4조 제1항 각 호에 해당하는 주택은 주택 수에 포함하지 않는다.
④ 주택분 재산세 표준세율의 적용 등 제1항에 따른 계산에 필요한 사항은 기획재정부령으로 정한다. (3) 지방세법 제104조(정의) 재산세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. "토지"란 공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률에 따라 지적공부의 등록대상이 되는 토지와 그 밖에 사용되고 있는 사실상의 토지를 말한다.
2. "건축물"이란 제6조 제4호에 따른 건축물을 말한다.
3. "주택"이란 주택법 제2조 제1호 에 따른 주택을 말한다. 이 경우 토지와 건축물의 범위에서 주택은 제외한다. 제105조(과세대상) 재산세는 토지, 건축물, 주택, 항공기 및 선박(이하 이 장에서 "재산"이라 한다)을 과세대상으로 한다. 제106조(과세대상의 구분 등) ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.
1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지
2. 별도합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지
3. 분리과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 국가의 보호ㆍ지원 또는 중과가 필요한 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지
1. 공유재산인 경우: 그 지분에 해당하는 부분(지분의 표시가 없는 경우에는 지분이 균등한 것으로 본다)에 대해서는 그 지분권자
2. 주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다를 경우: 그 주택에 대한 산출세액을 제4조 제1항 및 제2항에 따른 건축물과 그 부속토지의 시가표준액 비율로 안분계산(按分計算)한 부분에 대해서는 그 소유자
3. 신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기ㆍ등록된 신탁재산의 경우: 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자. 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다.
(4) 주택법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. "주택"이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.