청구법인이 비교대상기업으로 추출한 기업은 아시아 전역의 제조업체이고 여기에 재료비 비율을 임의적으로 반영하여 조정하는 방법은 합리적이라고 할 수 없는 점 등에 비추어 처분청에서 특수관계가 없는 제3자간 국제거래 중 당해 거래의 조건과 상황이 유사한 거래의 거래순이익률을 산정하는 방법으로 국조법에 따라 정상가격을 재조사하여 경정하는 것이 타당하다고 판단됨
청구법인이 비교대상기업으로 추출한 기업은 아시아 전역의 제조업체이고 여기에 재료비 비율을 임의적으로 반영하여 조정하는 방법은 합리적이라고 할 수 없는 점 등에 비추어 처분청에서 특수관계가 없는 제3자간 국제거래 중 당해 거래의 조건과 상황이 유사한 거래의 거래순이익률을 산정하는 방법으로 국조법에 따라 정상가격을 재조사하여 경정하는 것이 타당하다고 판단됨
OOO세무서장이 2019.12.16. 청구법인에게 한 2016사업연도 법인세 OOO원의 부과처분은 특수관계가 없는 제3자간 국제거래 중 당해 거래의 조건과 상황이 유사한 거래의 거래순이익률을 산정하는 방법으로 정상가격을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 OECD 이전가격 지침, OOO, 국조법 시행령 등에 따라 업종의 차이에 따른 원가구조를 고려하여 쟁점거래의 매출액과 매출원가에 재료비 상당액을 가산․조정하여 정상가격을 합리적으로 산출하였다. 청구법인은 비교대상기업을 선정하는 데이터베이스의 검색 한계 등 기술적인 문제로 인하여 쟁점법인의 업종과 동일한 임가공업자의 거래순이익률을 도출하는 것이 불가능하여 일반제조업자의 거래순이익률을 선정하였고, 쟁점법인의 거래순이익률에 재료비 상당액을 매출액과 매출원가를 가산․조정하는 실무상 가장 일반적으로 사용되는 방식을 통해 합리적으로 정상가격 산출과정을 보완하였다. 조사청은 비교대상기업으로 제조업을 영위하는 기업들을 선정하였는데, 이에 대응하여 쟁점법인의 매출액 및 매출원가에 주요 OOO업체의 평균 원재료 비율(67.91%), 2016 국세통계연보 중 일반법인의 재료비 비율(72.24%), 쟁점법인의 완성품 판매의 원재료 비율(68.25%) 등 조정을 거치면 쟁점거래는 정상가격 범위 내에 있게 된다.
(2) 조사청은 OOO 국세청과의 정보교환 회신문을 과세근거로 하고 있으나 정보교환 회신문은 과세처분의 근거가 되지 못하고 그 내용도 신뢰할 수 없다. 정보교환자료는 사실판단의 목적으로 활용해야 하며 그 자체로는 과세처분의 근거가 되지 못함에도 불구하고, 조사청은 청구법인이 제출한 자료의 신빙성을 일체 부인하고 OOO 국세청과의 정보교환 회신문을 근거로 과세하였고, 정보교환 회신문에 기재된 2016사업연도 쟁점법인의 청구법인에 대한 구분손익계산서는 쟁점법인의 전체 영업이익률 14.13%를 업종이나 취급 품목의 차이, 거래의 성격 등을 고려하지 않고 단순히 청구법인과 그 외의 거래상대방에 대한 매출액 비율로 안분한 것에 불과하여 객관적으로 신뢰하기 어렵다.
(3) 조사청이 선정한 비교대상기업은 비교가능성 및 합리적 조정의 측면에서 타당하지 않다. 조사청은 OOO 소재 제조업을 영위하는 총 8개의 기업을 비교대상기업으로 선정하였으나, 비교대상기업 중 자동차부품 제조업이 아닌 완성차 제조업이나 자동차부품 도소매업, 부동산개발업을 영위하는 법인이 포함되어 있어 비교대상기업의 선정에 문제가 있으며, 임가공업과 일반 제조업은 재고위험을 부담하는지 여부에 따라 본질적으로 다른 원가구조를 지닌 별개의 업종이므로 이에 대한 차이조정이 필수적임에도 조정절차를 생략하고 단순히 제조업으로만 비교대상기업을 선정한 것은 부당하다.
(1) 청구법인의 정상가격 비교대상 법인 선정 및 업종차이 조정에 따른 원재료 금액의 가산․조정방식은 타당하지 않다. 청구법인은 업종차이 조정을 수행함에 있어서 쟁점법인이 임가공업을 영위하는 법인이고 비교대상 업체는 제조업을 영위하는 법인들이므로 거래순이익률 산정시 쟁점법인의 매출액을 일반적인 제조기업이 제품을 판매하였을 경우 발생하는 매출액으로 가정하기 위해 재료비 금액을 가산․조정하였으나 당초 선정하였던 비교대상 업체들의 재료비 비율만큼을 조정한 것이 아니라, 국내에서 OOO 업종 등을 영위하는 법인들의 재료비 비율을 임의로 추출하여 해당 비율만큼을 조정하였다. 청구법인이 추출한 비교대상 업체들은 OOO 전역에 위치한 제조업체들로서 이들의 경제 환경은 국내업체 및 쟁점법인의 순이익지표에 영향을 미치는 요인들과 상이(인건비 비중, 재료비 비중 등)함에도 불구하고 국내 업체들의 재료비 비율을 임의로 OOO에 소재한 쟁점법인의 손익계산서에 반영한 것은 합리적인 조정이라고 할 수 없고, 조사청이 OOO 국세청으로부터 회신받은 구분손익계산서에는 쟁점법인의 임가공업자로서의 손익을 기초로 제공되었으며 재료비 조정내역은 없으며 OECD TP 가이드라인에서 제시하는 조정은 매출채권, 매입채무, 재고자산 등의 차이로 인한 이자비용 성격의 차이를 조정하는 것으로 청구법인 주장처럼 재료비 등을 조정하여 매출액 및 매출원가를 조정하여야 한다는 규정은 없다.
(2) OOO 국세청의 정보교환 회신문은 임의로 조작하거나 자의적으로 조정하여 활용할 수 있는 부분이 아니므로 신뢰할 수 있는 정보자료이다. 청구법인은 조사청이 과세근거로 한 OOO 국세청과의 정보교환 회신문은 신뢰성이 떨어지기 때문에 조사청의 정상가격 산출방법이 합리적이지 않다고 주장하나, 청구법인이 제출한 구분손익계산서상 쟁점법인과의 거래금액이 자의적으로 작성된 혐의가 있고, 청구법인에게 유리한 결과로 회신된 2015사업연도에 대해서는 신뢰하면서 청구법인에게 불리한 결과로 회신된 2016사업연도에 대해서는 신뢰할 수 없다고 하는 것은 모순이라고 할 것이며, 국가간 정보교환 제도는 조세조약 체결에 근거하여 각 국가간에 필요한 정보를 주고받는 것으로 정보내용을 임의로 조작하거나 자의적으로 조정하여 활용할 수 없다.
(3) 조사청은 쟁점법인의 비교대상기업을 합리적으로 선정하였다. 조사청은 청구법인이 비교대상법인으로 OOO 전역OOO에 소재한 자동차 부품 제조업 법인들을 선정한 것과는 다르게 모두 OOO에 소재하는 업체들로서 쟁점법인과 시장경제 상황이 동일하고, 주요 업종은 자동차부품 제조업을 영위하고 있으며, 부수적으로 기타 업종을 동시에 영위하는 기업으로 비교대상기업을 선정했고, 당초 청구법인에서 신고한 비교대상기업들의 경우에도 쟁점법인과 완전히 동일한 업체는 없는바, 일부 영위 업종이 다른 업체가 확인되더라도 비교대상 업체들의 선정시에 최대한 합리적인 방법으로 선정하였다면 그 기능이 완전히 상이하지 않은 경우 그 결과는 합리적인 것으로 추정되어야 한다.
(1) 국제조세조정에 관한 법률(2020.12.22., 법률 제17651호로 개정되기 전의 것) 제4조(정상가격에 의한 과세조정) ① 과세당국은 거래 당사자의 어느 한 쪽이 국외특수관계인인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다. 다만, 제5조에 따른 정상가격 산출방법 중 동일한 정상가격 산출방법을 적용하여 둘 이상의 과세연도에 대하여 정상가격을 산출하고 그 정상가격을 기준으로 일부 과세연도에 대한 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하는 경우에는 나머지 과세연도에 대하여도 그 정상가격을 기준으로 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하여야 한다.
② 납세자가 제2조 제1항 제8호 다목 및 라목에 따른 특수관계에 해당하지 아니한다는 명백한 사유를 제시한 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다. 제5조(정상가격의 산출방법) ① 정상가격은 국외특수관계인이 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 재화 또는 용역의 특성ㆍ기능 및 경제환경 등 거래조건을 고려하여 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제6호의 방법은 제1호부터 제5호까지의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다.
5. 거래순이익률방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래 중 해당 거래와 비슷한 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
6. 대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법 (2) 국제조세조정에 관한 법률 시행령(2021.2.17. 대통령령 제31448호로 개정되기 전의 것) 제4조(정상가격의 산출방법) ③ 법 제5조 제1항 제5호에 따른 거래순이익률방법을 적용할 때에는 다음 각 호의 사항을 고려하여야 한다.
1. 통상의 거래순이익률은 다음 각 목에 따른 사항을 기초로 산출한다.
2. 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)가 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래와 비슷한 거래를 특수관계가 없는 자와는 한 적이 없는 경우에는 다음 각 목의 거래 중 해당 거래의 조건과 상황이 비슷한 거래의 거래순이익률을 사용할 수 있다.
④ 법 제5조 제1항 제6호에서 “대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법”이란 법에서 정한 산출방법 외에 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법(제6조의2 제5항 및 제6조의3 제5항의 방법을 포함한다)을 말한다. 제5조(정상가격 산출방법의 선택) ① 법 제5조 제1항에 따라 정상가격을 산출할 때에는 다음 각 호의 기준을 고려하여 가장 합리적인 방법을 선택하여야 한다.
1. 특수관계가 있는 자 간의 국제거래와 특수관계가 없는 자 간의 거래 사이에 비교가능성이 높을 것. 이 경우 비교가능성이 높다는 것은 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
2. 사용되는 자료의 확보ㆍ이용 가능성이 높을 것
3. 특수관계가 있는 자 간의 국제거래와 특수관계가 없는 자 간의 거래를 비교하기 위하여 설정된 경제 여건, 경영 환경 등에 대한 가정(假定)이 현실에 부합하는 정도가 높을 것
4. 사용되는 자료 또는 설정된 가정의 결함이 산출된 정상가격에 미치는 영향이 적을 것
5. 특수관계가 있는 자 간의 거래와 정상가격 산출방법의 적합성이 높을 것
② 제1항 제1호에 따라 비교가능성이 높은지를 평가하는 경우에는 가격이나 이윤에 영향을 미칠 수 있는 재화나 용역의 종류 및 특성, 사업활동의 기능, 거래에 수반되는 위험, 사용되는 자산, 계약 조건, 경제 여건, 사업전략 등의 요소에 관하여 기획재정부령으로 정하는 사항을 분석하여야 한다.
③ 제1항 제5호에 따라 적합성이 높은지를 평가하는 경우에는 특수관계 거래에서 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익 중 어느 지표가 산출하기 쉬운지 여부, 특수관계 거래를 구별하는 요소가 거래되는 재화나 용역인지 또는 수행되는 기능의 특성인지 여부, 거래순이익률방법 적용 시 거래순이익률 지표와 영업활동의 상관관계 등에 관하여 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 분석하여야 한다.
⑤ 과세당국은 특수관계가 없는 자 간의 거래가 거래 당사자에 의하여 임의로 조작되어 정상적인 거래로 취급될 수 없는 경우에는 그 거래를 비교가능한 거래로 선택하지 아니할 수 있다. 제6조(정상가격 산출방법의 보완 등) ① 제5조 제1항에 따라 가장 합리적인 방법을 선택하여 정상가격을 산출하는 경우에는 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 납세자의 사업 환경 및 특수관계 거래 분석, 내부 및 외부의 비교가능한 거래에 대한 자료 수집, 정상가격 산출방법의 선택 및 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익 산출, 비교가능한 거래의 선정 및 합리적인 차이 조정 등의 분석절차를 통하여 정상가격을 결정하여야 한다.
② 법 제5조에 따라 정상가격을 산출하는 경우 해당 거래와 특수관계가 없는 자 간의 거래 사이에서 제5조 제2항에 따른 비교가능성 분석요소의 차이로 인하여, 적용하는 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익에 차이가 발생할 때에는 그 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익의 차이를 합리적으로 조정하여야 한다.
③ 법 제5조 제1항 제2호에 따른 재판매가격방법은 합리적인 정상가격 산출을 위하여 필요한 경우에는 용역거래와 그 밖의 국제거래에도 적용할 수 있다.
④ 법 제5조에 따라 정상가격을 산출하는 경우에는 특수관계가 없는 자 간에 있었던 둘 이상의 거래를 토대로 정상가격 범위를 산정하여 이를 법 제4조에 따라 과세당국이 정상가격에 의한 과세조정 여부를 판정하거나 법 제4조의2에 따라 거주자가 정상가격에 의한 신고 등의 여부를 결정할 때 사용할 수 있다.
⑤ 과세당국 또는 거주자가 정상가격 범위를 벗어난 거래가격에 대해 법 제4조 또는 제4조의2에 따라 과세조정 또는 신고 등을 하는 경우에는 그 정상가격 범위의 거래에서 산정된 평균값, 중위값, 최빈값, 그 밖의 합리적인 특정 가격을 기준으로 해야 한다.
⑧ 법 제5조 제1항에 따라 정상가격 산출방법을 적용할 때 개별 거래들이 서로 밀접하게 연관되거나 연속되어 있어 거래별로 구분하여 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익을 산출하는 것이 합리적이지 아니할 경우에는 개별 거래들을 통합하여 평가할 수 있다.
⑨ 법 제5조 제1항에 따라 정상가격 산출방법을 적용할 때 경제적 여건이나 사업전략 등의 영향이 여러 해에 걸쳐 발생함으로써 해당 사업연도의 자료만으로 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익을 산출하는 것이 합리적이지 아니할 경우에는 여러 사업연도의 자료를 사용할 수 있다.
(1) 청구법인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음의 사실이 나타난다. (가) 청구법인은 국외 특수관계사인 쟁점법인에게 OOO 제조 외주(무상사급)를 주고 있고, 외주가공 후 생산된 완제품을 OOO㈜ 등에 납품하고 있다. (나) 청구법인의 2014∼2018사업연도 법인세 신고 현황은 아래 <표1>과 같다. <표1> 청구법인의 법인세 신고 현황(2014∼2018년) OOO (다) 청구법인은 쟁점법인과의 임가공 거래에 대한 정상가격 산정시 상용 데이터베이스인 OOO를 이용하여 아래 <표2>․<표3>과 같이 비교대상 법인을 선정하였고, 비교대상 법인이 제조업을 영위하는 반면, 쟁점법인은 임가공업을 영위함에 따라 재료비 상당액의 조정금액을 가산하여 아래 <표4>와 같이 영업이익률을 산정하였다. <표2> 청구법인 선정 비교대상 법인 요건 OOO <표3> 청구법인의 비교대상 법인 산출결과 OOO <표4> 쟁점법인의 조정 전후 2016사업연도 손익내역 OOO (라) 조사청은 정상가격 산출방법으로 거래 제품 차이에 의한 영향을 가장 적게 받고, 총이익률을 비교하는 재판매가격방법이나 원가가산방법보다 수행기능상의 차이에 의한 영향을 가장 적게 받을 수 있는 거래순이익률 방법을 택한 것으로 나타난다. (마) 조사청은 청구법인이 제출한 구분손익계산서상 쟁점법인의 청구법인과의 거래에 대한 영업이익률은 3.43%, 기타거래에 대한 영업이익률은 18.78%이나, 제출 자료상 쟁점법인의 청구법인과의 거래와 관련된 금액이 차이(2015년 OOO원, 2016년 OOO원)가 나타남에 따라 이에 대하여 OOO 국세청에 쟁점법인의 구분손익계산서에 대한 정보교환을 요청하였다. (바) OOO 국세청에서 회신한 쟁점법인의 2015년 및 2016년 구분손익계산서는 아래 <표5>와 같다. <표5> 쟁점법인의 2015년 및 2016년 구분손익계산서(OOO 국세청) OOO (사) 조사청은 OOO 국세청에서 회신한 자료가 실질에 부합한다고 보고, 이를 바탕으로 정상가격 범위를 아래 <표6>․<표7>과 같이 산정하였다. <표6> 조사청이 선정한 비교대상 법인 요건 OOO <표7> 청구법인의 비교대상 법인(처분청 산출) OOO (아) 조사청은 <표7>의 정상가격 범위와 <표5>의 OOO 국세청에서 회신된 쟁점법인의 청구법인과의 거래에 대한 영업이익률에 따라 아래 <표8>과 같이 소득금액을 조정하였다 <표8> 쟁점법인의 청구법인에 대한 소득금액 조정내역 OOO
(2) 청구법인은 쟁점법인을 기준으로 분석한 개별기업보고서 및 세무조사 당시 청구법인을 기준으로 분석한 이전가격 검토보고서(2018년 5월)에 따라, 청구법인이 국외특수관계자와의 거래에서 실현한 영업이익률은 10.76%로 비교대상기업의 영업이익률 사분위범위를 상회하는 것으로 볼 때, 쟁점법인이 청구법인과의 거래에서 초과이윤을 실현하는 것으로 보기 어렵다고 주장한다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 국외특수관계자 거래와 비교대상거래 사이에 상품이나 거래단계의 차이가 현저하여 양자가 본질적으로 다르고 그로 인하여 거래에 수반되는 위험이나 사용되는 자산 등 다른 비교가능성 분석요소의 차이를 야기하며 나아가 그러한 차이가 영업이익률에 중대한 영향을 미친다면, 비교대상거래는 합리적인 차이조정이 이루어지지 아니하는 한 비교가능성이 높다고 할 수 없어 당해 거래의 조건과 상황이 유사한 거래라고 할 수 없으므로 그러한 비교대상거래를 기초로 거래순이익률방법에 따라 산출한 가격은 적법한 정상가격이라고 할 수 없다 할 것OOO인바, 처분청이 선정한 비교대상기업은 쟁점법인과 영위하는 업종과 취급하는 품목의 차이가 있음에도 이에 따른 합리적인 차이조정이 이루어지지 아니한 점, 처분청은 비교대상기업의 거래순이익률(중위값)이 2015년 7.54%(하위값 2.92%∼상위값 11.96%), 2016년 6.16%(하위값 2.72%∼상위값 8.63%)로 산정되었다는 사유로 비교대상기업의 거래순이익률의 범위를 벗어나는 2016사업연도에 대하여만 과세하면서 중위값을 적용할 경우 환급세액이 발생하는 2015사업연도의 거래순이익에 대하여는 별도로 조정하지 아니한 점, 처분청은 OOO 국세청으로부터 회신받은 정보교환 회신문에 근거하여 국내 거주자와 해외 특수관계자 중 쟁점법인만을 갖고 분석한바, 쟁점법인의 수익률이 높다는 주장만 있고 그 근거가 부족해 보이는 점, 청구법인은 거래순이익률을 적용하여 정상가격 산정시 재료비 상당액을 조정하여 가산하여야 한다고 주장하나, 청구법인이 비교대상기업으로 추출한 기업은 아시아 전역의 제조업체이고 여기에 재료비 비율을 임의적으로 반영하여 조정하는 방법은 합리적이라고 할 수 없는 점 등에 비추어 처분청에서 특수관계가 없는 제3자간 국제거래 중 당해 거래의 조건과 상황이 유사한 거래의 거래순이익률을 산정하는 방법으로 국조법에 따라 정상가격을 재조사하여 그 결과에 따라 해당 사업연도의 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.