증여로 취득하여 양도한 쟁점토지의 취득가액을 복수의 감정기관의 소급감정가액으로 적용할 수 있는지 여부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 2002.12.31. 청구인의 숙부(叔父) OOO로부터 OOO 외 2필지 대지 합계 1,328㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 증여받은 후 2003.5.31. 증여세 기한 후 신고를 하면서 기준시가(공시지가)를 적용하여 그 과세표준 및 세액을 신고하였고, 2018.5.25. 쟁점토지를 변경희에게 총 OOO에 양도한 후 2018.7.2. 2곳의 감정평가법인에 감정평가를 의뢰하여 그 평균액 OOO(이하 “쟁점감정가액”이라 한다)을 취득가액으로 계산하여 2018. 7.31. 2018년 귀속 양도소득세 OOO을 신고․납부하였다.
• 나. 처분청은 2019.9.16.부터 2019.10.5.까지 청구인에 대한 양도소득세 조사를 실시한 결과, 청구인이 취득가액으로 신고한 쟁점감정가액은 평가기준일(증여일)부터 약 15년 4월이 경과(증여세 부과제척기간 도과)한 후 소급감정한 것으로상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다) 시행령 제49조 제1항의 평가기준일(증여일) 전후 3개월 이내의 기간 중에 평가한 감정가액이 아니고, 증여일 당시의 정상적인 거래에 의하여 형성된 시가에도 해당하지 아니하며, 단지 양도소득세를 감액할 목적으로 감정평가한 것으로 보아 청구인이 신고한 취득가액을 부인하고 증여세 신고가액(증여재산가액 OOO)을 취득가액으로 하여 2019.11.21. 청구인에게 2018년 귀속 양도소득세 OOO을 경정ㆍ고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2020.2.12. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 상증세법 제60조 및 같은 법 시행령 제49조에 의하면, 증여재산가액은 증여일 현재의 시가에 따르는데, 이러한 시가를 산정하기 어려운 경우에는 같은 조 제3항에 따라 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액으로 하되, 평가기준일(증여일) 전후 3개월 이내의 기간 중에 둘 이상의 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액을 시가로 보고 있고, 법원은 정상적인 거래를 통한 교환가격이 없는 경우 평가기간 이내의 것이 아닌 소급감정에 의한 것이라 하더라도 공신력 있는 감정기관의 감정가액을 시가로 볼 수 있다는 취지로 판시(대법원 2004.3.12. 선고 2002두10377 판결, 대법원 2013.2.14. 선고 2012두21109 판결)하고 있는바, 이 건 쟁점감정가액은 평가기간 이내의 것은 아니지만 2곳의 공신력 있는 감정기관의 감정가액 평균액으로 시가에 해당하므로 쟁점토지의 취득가액을 증여로 인한 취득 당시 보충적 평가방법에 의한 평가액(기준시가)이 아니라 쟁점감정가액으로 계산하여 양도소득세를 감액경정하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 상증세법 시행령 제49조 제1항은 증여재산의 경우 시가로 인정되는 감정가액을 해당 증여일 전후 3개월 이내의 기간 중 둘 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액의 평균액이라고 규정하고 있고, 2014.2.21. 대통령령 제25195호로 개정된 같은 조 제2항에는 평가기준일(증여일) 전후 3개월 이내에 해당하는지는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일을 기준으로 판단한다고 규정하고 있는바, 이는 조세법률주의 및 엄격해석의 원칙에 따라 증여재산가액의 소급감정을 그대로 인정하지 아니하고 감정에 의한 가액이 그 제출 목적에 따라 감정가액을 조작함으로써 조세포탈의 목적으로 악용될 소지가 크고 평가기준일 당시의 상황을 가정하여 평가할 수밖에 없는 등 그 가액의 정확성을 담보할 수 없어 법적 안정성과 예측 가능성이 훼손될 수 있으므로 법문에 규정된 요건에 부합하는 감정평가만을 시가로 인정하겠다는 것이 그 취지라 할 것이다. 증여일로부터 장기간이 경과된 후에 이루어지는 소급감정의 경우에는 현재의 상태가 과거의 상태와 동일하다는 보장이 없는 이상 이를 감정대상물에 대한 실지조사로 볼 수 없고,감정평가에 관한 규칙제10조 제2항에 객관적이고 신뢰할 수 있는 자료를 충분히 확보할 수 있는 경우에 한하여 실지조사를 하지 않을 수 있다고 규정하고 있고 제14조 제1항은 “감정평가업자는 법 제3조 제1항 본문에 따라 토지를 감정평가할 때에는 공시지가기준법을 적용하여야 한다”고 규정하고 있으며, 제2조 제9호는 “공시지가기준법이란감정평가 및 감정평가사에 관한 법률제3조 제1항 본문에 따라 감정평가의 대상이 된 토지와 가치형성요인이 같거나 비슷하여 유사한 이용가치를 지닌다고 인정되는 표준지(비교 표준지)의 공시지가를 기준으로 대상토지의 현황에 맞게 시점 수정, 지역 요인 및 개별요인 비교, 그 밖의 요인의 보정을 거쳐 대상토지의 가액을 산정하는 감정평가 방법을 말한다”고 규정하고 있는바, 감정평가사가 토지를 감정하는 경우 기준시점에서의 비교 표준지와 대상토지에 관한 세부적인 정보가 필요하나 장기간이 경과한 상황에서는 이러한 세부적인 정보를 확인하기 어려우므로 장기간이 경과한 시점에서 이루어지는 토지에 대한 소급감정은 자료의 부족으로 개별요인의 비교를 제대로 할 수 없는 것이다. 따라서 평가기간을 벗어나 증여일로부터 약 15년 4월이 경과(증여세 부과제척 기간 도과)한 후 감정평가한 이 건 쟁점감정가액을 시가로 보기는 어려우므로 동 가액을 쟁점토지의 취득가액으로 적용하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다.

• 가. 쟁점 증여로 취득하여 양도한 쟁점토지의 취득가액을 산정함에 있어, 증여세 신고 당시의 증여재산가액(기준시가)이 아닌 증여세 부과제척기간의 도과 및 평가기준일(증여일) 전후 3개월을 경과한 시점(증여일부터 약 15년 4개월 경과)에 복수의 감정기관이 평가한 소급감정가액을 적용할 수 있는지 여부
• 나. 관련 법률

(1) 소득세법 제97조(양도소득의 필요경비 계산) ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

• 가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액
• 나. 가목 본문의 경우로서 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액 (2) 소득세법 시행령 제163조(양도자산의 필요경비) ⑨ 상속 또는 증여(상속세 및 증여세법제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2 및 제42조의3에 따른 증여는 제외한다)받은 자산에 대하여 법 제97조 제1항 제1호 가목을 적용할 때에는 상속개시일 또는 증여일 현재상속세 및 증여세법제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 취득당시의 실지거래가액으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 각 호의 구분에 따라 계산한 금액으로 한다.

(3) 상속세 및 증여세법 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다.

⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다. (4) 상속세 및 증여세법 시행령(2014.2.21. 대통령령 제25195호로 개정된 것) 제49조(평가의 원칙 등) ① 법 제60조 제2항에서 "수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액(단서생략)

2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조·제62조·제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 "기준금액"이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 감안하여 동 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 "세무서장등"이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.

• 가. 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액
• 나. 평가기준일 현재 당해재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우의 당해 감정가액

② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우 3개월로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.

2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제시한 심리자료에 따르면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 청구인은 2002.12.31. 청구인의 숙부(叔父) OOO로부터 쟁점토지를 증여받은 후 증여세 과세표준 및 세액에 대한 기한 후 신고를 하면서 기준시가(공시지가)로 적용, 증여재산가액을 OOO으로 하여 2002.12.31. 증여분 증여세 OOO을 납부하였고, 이후 2018.5.25. 쟁점토지를 OOO에게 총 OOO에 양도한 후 2018년 7월경 2곳의 감정평가법인에 감정평가를 거쳐 그 평가액인 쟁점감정가액을 취득가액으로 계산하여 2018년 귀속 양도소득세 OOO을 신고․납부하였다. (나) 처분청은 청구인에 대한 양도소득세 조사를 실시한 결과, 청구인이 쟁점토지에 대한 취득가액을 증여세 신고가액(기준시가 OOO)이 아니라 양도시점에 소급평가한 감정가액의 평균액으로 계산함으로써 그 가액을 과다하게 신고한 것 등으로 보아 2019.11. 21. 청구인에게 2018년 귀속 양도소득세 OOO을 경정ㆍ고지하였다.

(2) 청구인은 2018.7.2. 2곳의 공신력 있는 감정기관에 평가기준일을 2002.12.30.으로 하여 쟁점토지에 대한 소급감정을 의뢰하였고, 동 기관은 아래와 같이 감정평가를 한 것으로 확인된다. OOO (가) OOO 감정평가법인이 제출한 감정평가서 상 감정평가액의 산출근거 및 결정의견 상에는 “토지는 공시지가기준법, 건물은 원가법에 의거하여 감정평가액을 결정하되, 다른 평가방법을 적용하여 산출된 시산가액의 적정성을 검토하여야 하나 기준시점 당시의 거래사례 및 수익사례 등 수집의 한계로 다른 시산가액은 검토하지 아니하였으며, 인근지역 내 유사물건의 가격자료 등으로 시산가액의 적정성을 검토하여 최종 감정평가액을 결정하였음”이라고 기재되어 있다. (나) 감정평가법인 대일감정원이 제출한 감정평가서 상 감정평가액의 산출근거 및 결정의견 상에는 “다른 감정평가방법으로 산출한 시산가액과 비교하여 합리성을 검토하여야 하나, 대상물건의 특성 등으로 인하여 유사한 거래사례를 포착하지 못하여 다른 감정평가방법을 적용하는 것이 곤란하여 부득이 합리성 검토를 생략하였음. 다만, 인근지역 내 유사물건의 평가사례 등을 종합 참작하여 평가액의 합리성을 검토하여 최종감정평가액을 결정하였음”이라고 기재되어 있다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 상증세법 시행령 제49조 제1항은 증여재산의 경우 시가로 인정되는 감정가액이란 해당 증여일 전후 3개월 이내의 기간 중 둘 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액의 평균액이라고 규정하고 있고, 2014.2.21. 대통령령 제25195호로 개정된 같은 조 제2항에는 평가기준일(증여일) 전후 3개월 이내에 해당하는지는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일을 기준으로 판단한다고 규정하고 있다. 한편, 법원은 이 건과 유사쟁점의 사안에서 상속재산의 소급감정가액을 취득가액으로 인정하려면, 객관성과 신빙성 평가에 보다 엄격한 기준을 적용할 필요가 있고, 상속세의 부과제척기간이 도과된 이후에 소급감정에 의한 감정가액을 취득가액으로 하여 재산정한 양도소득세를 기준으로 양도소득세 경정처분을 하는 경우에 부과제척기간의 도과로 상속세 경정처분을 할 수 없어 상속재산의 가액과 양도가액에서 공제하는 필요경비인 취득가액이 동일하지 아니하게 됨으로써 조세누락을 방지할 수 없으므로, 부과제척 기간 경과 후 양도소득세의 감액을 목적으로 감정평가를 의뢰한 것은 객관적으로 이루어진 신빙성 있는 것이라고 보기 어려우며, 상속재산이 추후 상속인의 양도 목적물이 되는 경우 당초 상속세 신고가액이 양도소득세 취득가액이 되는 것이 논리상 당연하고 상속세 부과제척기간이 경과한 이후 양도소득세의 감액을 목적으로 소급감정을 통하여 얻은 감정가액을 세금납부 목적에 적합한 것이라고 보기 어렵다는 취지로 판시(OOO행정법원 2018.6.22. 선고 2017구합88923 판결, OOO고등법원 2018.12.14. 선고 2018누53834 판결, 대법원 2019두30997 심리불속행)하고 있다. (나) 청구인은 쟁점감정가액이 2곳의 공신력 있는 감정기관이 평가한 가액의 평균액으로 시가에 해당하므로 쟁점토지의 취득가액으로 적용하여야 한다고 주장하나, 증여재산이 추후 수증인의 양도 목적물이 되는 경우 당초 증여세 신고가액이 양도소득세 취득가액이 되는 것이 법리상 타당한 점, 증여세의 부과제척기간 및 평가기간(증여일 전후 3개월)을 경과(증여일부터 약 15년 4개월)한 후 소급감정을 통하여 얻은 감정가액은 객관적으로 이루어진 신빙성이 있다거나 객관적인 교환가격을 반영하였다고 보기 어려운 점, 쟁점감정가액이 양도소득세 감액의 목적 외에 적법한 세금납부의 목적에 부합한다고 보기 어려운 점 등에 비추어 위와 같은 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조, 같은 법 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.