청구인이 주장하는 자경기간 동안 근로소득이 발생한 사실이 있어 쟁점토지를 직접 상시적으로 경작하였다고 보기는 어려운 점, 쟁점토지에 조경수가 식재되어 있었던 사실이 확인되지만 이를 근거로 청구인이 쟁점토지를 직접 자경하였다는 사실까지 입증하였다고 인정하기는 어렵다고 보이는 점 등에 비추어 청구인에게 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음
청구인이 주장하는 자경기간 동안 근로소득이 발생한 사실이 있어 쟁점토지를 직접 상시적으로 경작하였다고 보기는 어려운 점, 쟁점토지에 조경수가 식재되어 있었던 사실이 확인되지만 이를 근거로 청구인이 쟁점토지를 직접 자경하였다는 사실까지 입증하였다고 인정하기는 어렵다고 보이는 점 등에 비추어 청구인에게 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 처분청은 청구인이 매달 일정 수준의 급여를 수령한 근로소득자에 해당하므로 쟁점토지를 8년 이상 자경하였다는 요건을 충족하지 못한 것으로 보았으나, 청구인은 매달 근무일을 제외한 나머지 시간을 활용하여 쟁점토지를 직접 상시적으로 경작하였으므로 조세특례제한법상의 8년 자경요건을 충족하였다고 볼 수 있다. (가) 청구인은 요양보호사로 요양원에서 근무하며 매달 OOO 정도의 근로소득을 수령한 근로소득자였고, 노후 대비를 위한 자산을 취득하고 요양보호사 업무와 조경수 판매를 병행하고자 조경수가 식재되어있는 쟁점토지를 취득하였다. (나) 조세특례제한법 시행령제66조 제14항에서 다른 직업이 있는 경우 소득세법 제19조 제2항 에 따른 사업소득금액과 같은 법 제20조 제2항에 따른 총급여액의 합계액이OOO 이상인 과세기간이 있는 경우 그 기간은 거주자가 경작한 기간에서 제외한다고 규정하고 있으나, 청구인은 쟁점토지를 취득한 이후 근로소득금액이 OOO 이상인 과세 기간이 없었고, 쟁점토지 인근(직선거리 5.4km)에서 거주하며 1달 중 요양보호사로 일하는 20일을 제외한 나머지 시간을 활용하여 쟁점토지를 경작하였으므로 청구인이 요양보호사로서 일하였다는 이유만으로 처분청이 청구인의 쟁점토지 자경기간을 부인할 이유가 없다. (다) 또한 청구인은 2011년경 농어업경영체 육성 및 지원에 관한 법률에 따라 농업경영체 등록을 하였고, 쟁점토지에 대한 농지원부를 발급받았는바, 요양보호사라는 직업과 별개로 농업인으로서 쟁점토지를 경작한 사실이 확인된다. (라) 처분청은 쟁점토지에 대한 현장확인 없이 항공사진 등을 통해 쟁점토지와 인접한 토지OOO의 사업장(상호 OOO)을 확인하여 청구인이 직접 쟁점토지를 경작하지 아니한 것으로 오인하였으나, 이는 OOO의 토지 소유자인 고기조가 제3자에게 당해 토지를 임대한 것으로 청구인이 쟁점토지를 경작한 사실과는 무관한 것이다. (마) 또한 처분청은 청구인이 쟁점토지를 보유한 기간동안 조경수 판매와 관련된 소득이 없었고, 청구인이 쟁점토지의 경작을 위해 구입한 물품이 조경수와 무관한 것이므로 청구인의 쟁점토지 자경사실을 부인하였으나, 조경수의 특성상 청구인은 묘목을 식재한 뒤 전정작업을 지속적으로 진행하여 대량의 조경수를 판매할 수 없는 점, 청구인이 구매한 물품은 소액이나 모두 조경수의 경작과 관련된 물품인 점, 청구인이 2018년경 쟁점토지를 제3자에게 양도할 당시 쟁점토지와 조경수를 일괄 양도한 점 등을 고려할 때 처분청의 주장을 받아들이기 어렵다.
(2) 쟁점토지가 농지라는 사실에 대해서는 처분청과 다툼이 없고, 청구인이 쟁점토지를 타인에게 경작을 위탁하거나 나대지로 방치한 사실이 없으며, 쟁점토지를 취득한 이후 지속적으로 자경하였는바, 쟁점토지는 소득세법제104조의3 제1항 및 같은 법 시행령 제168조의6 제1호에서 규정한 비사업용 토지로 보는 기간 기준을 모두 충족하지 아니하였으므로 비사업용토지에 해당하지 아니한다.
(1) 조세특례제한법제69조는 농민이 농업에 장기간 종사할 수 있도록 하여 농촌인구 감소를 방지하고 농업을 육성하고자 예외적으로 8년 이상 자경한 농지를 양도하여 발생한 양도소득에 대한 양도소득세를 면제하도록 규정한 것으로 이를 엄격하게 해석․적용하여야 하고, 8년이상 재촌․자경한 사실에 대한 입증은 이를 주장하는 납세의무자가 하여야 한다.
(2) 청구인은 쟁점토지를 취득하여 양도할 때까지 약 8년 1개월간 보유하면서 조경수를 재배하였다는 의견이나, 청구인이 조경수 재배 관련 사업을 영위한 이력이나 관련 업종에 종사한 사실이 없는 것으로 확인되었고, 근로소득 이외 경작과 관련된 수입금액이 발생한 사실이 없는 것으로 확인되었다. 또한 청구인이 경작관련 물품 구입비용이 경작면적 및 기간에 비해 부족한 점, 조경수 판매 내역 등 경작과 관련된 객관적인 증빙자료를 제출하지 못하는 점, 청구인이 상시 근로소득자에 해당하여 전업 농민에 해당되지 아니한 점 등에 비추어 청구인이 쟁점토지를 직접 경작한 것으로 보기 어렵다.
① 쟁점토지가 8년 이상을 자경한 농지에 해당하는지 여부 (주위적 청구)
② 쟁점토지가 비사업용 토지에 해당하지 아니하므로 소득세법제104조 제1항 제1호의 세율을 적용하여 양도소득세를 경정하여야 한다는 청구주장의 당부 (예비적 청구)
(1) 청구인이 쟁점토지를 취득하고 매매한 경과는 다음과 같다. (가) 청구인은 2010.7.29. OOO로부터 취득가액OOO으로 쟁점토지를 취득하였고, 같은 날 OOO로부터 취득가액 OOO으로 쟁점토지상 식재된 조경수를 구입하였다. (나) 이후 청구인은 2018.9.5. OOO에게 양도가액 OOO으로 쟁점토지를 양도하였고, 당해 양도에 대한 부동산매매계약서상 특약사항으로 ‘쟁점토지상에 식재된 경작물(나무 등) 등은 매매가격에 포함한다’고 기재되어 있다.
(2) 쟁점토지가 양도일(2018.9.5.) 당시 농지(답)인 사실 및 청구인이 청구인이 쟁점토지를 취득하여 농지로 8년 이상(약 8년 1개월) 소유하고 8년 이상 농지소재지에서 거주한 사실(경기도 오산시 원동 900, 직선거리 5.4km)에 대해서는 다툼이 없다.
(3) 처분청과 청구인은 청구인이 쟁점토지를 8년 이상 자경한 것인지에 대하여 다툼이 있고 관련 내용은 아래와 같다. (가) 처분청은 청구인이 쟁점토지를 취득하여 양도한 시점까지 근로소득자(요양보호사)였으므로 전업농업인이 아니라는 의견이고, 2010∼2017년 청구인의 근로소득 내역은 아래 <표1>과 같으며, 청구인은 요양보호사로 근무한 시간을 제외한 나머지 시간을 활용하여 쟁점토지를 경작하였다고 주장하며 근무사실확인서 제출하였다. OOO (나) 청구인은 쟁점토지를 자경하였다고 주장하며 조경수 경작 관련 물품 구입 내역(전정가위, 퇴비, 살충제 및 제초제 등), 농업경영체 등록확인서(발행일자 2011.3.25.) 및 농지원부(최초작성 1995.2.1., 변경일자 2010.8.16.)를 제출하였고, 청구인이 쟁점토지를 양도할 당시 쟁점토지상에 식재된 조경수의 사진을 제출하였으며, 조경수를 자경한 과정을 다음과 같이 설명하였다.
1. 매년 5∼6월경 나뭇가지의 전정작업을 해마다 진행하였고, 5월 및 9월 두 차례에 걸쳐 조경수에 가축분 퇴비를 뿌렸으며, 병해충 예방을 위해 3∼11월 사이 매월 1회 정도 살충제를 살포하였다.
2. 5∼10월 중 쟁점토지 인근에서 거주하는 친동생OOO의 도움을 받아 쟁점토지에 잡초를 제거하고 제초제를 살포하여 제초작업을 하였고, 6∼8월 중에 호수를 이용하여 인근 농수로에서 농업 용수를 조경수에 공급하였다.
3. 쟁점토지를 취득한 이후 5년 정도가 경과한 시점에 쟁점토지상에서 경작하던 묘목이 성장하여 대대적인 전정작업이 필요해지자 조경공사업체인 OOO에 전정작업을 의뢰하여 전정작업을 진행하였고, 쟁점토지에 식재되어있던 조경수 중 상품가치가 있는 것으로 평가된 느티나무 254주를 제외한 나머지 조경수를 벌목한 뒤 OOO을 지급하였다. 이와 관련하여 청구인은 OOO의 사업자 함원기가 작성한 사실확인서 및 OOO이 발행한 공급가액 OOO의 세금계산서를 제출하였다.
4. 또한 청구인은 쟁점토지상에 일부 공간(약 100평)을 활용하여 고구마, 참깨, 상추, 들깨 등 소량의 밭작물을 재배하였다. (다) 처분청은 청구인이 쟁점토지를 자경한 사실을 부인하며 다음과 같은 사유를 제시하였다.
1. 청구인은 요양보호사로 근무하면서 쟁점토지를 같이 경작하였다고 주장하나, 쟁점토지를 취득한 이후 양도할 때까지 경작과 관련된 소득이 발생한 사실이 확인되지 아니한다.
2. 청구인은 쟁점토지를 경작하기 위하여 관련 물품을 구입하였다고 주장하나 청구인이 제출한 경작 관련 물품비용 내역은 쟁점토지의 크기(3,349㎡) 및 청구인이 주장하는 경작기간(8년 이상)을 고려할 때 부족한 수준OOO이고, 관련 물품의 상세 내역이 조경수와 관련된 비용이 아닌 텃밭 경작을 위한 물품으로 보인다.
3. 청구인은 조경수 전정작업을 진행하며 영동조경에 OOO을 지급하고 관련 세금계산서를 발행받았다고 주장하나, 영동조경은 이와 관련된 부가가치세를 신고한 사실이 확인되지 아니한다.
4. 청구인이 쟁점토지 양도 후 처분청에 제출한 양도소득세 신고서에 따르면 양도일까지 쟁점토지상에 식재된 조경수 2,268수가 처분된 것으로 확인되나, 2010∼2018년 기간 동안 조경수 판매와 관련된 수입금액에 대한 발생내역이 확인되지 아니한다. OOO
5. 처분청은 쟁점토지상의 항공사진을 제출하였고, 처분청도 해당 항공사진을 통해 쟁점토지상에 조경수가 식재된 사실은 인정하였으나, 그 사실만으로는 청구인이 쟁점토지를 자경하였다는 사실까지 입증되었다고 인정하기 어렵다는 입장이다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 쟁점①․②에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점토지상에 식재된 조경수를 경작하는 등 쟁점토지를 자경하였다는 입장이나, 청구인이 주장하는 자경기간 동안 요양보호사로 근무하며 근로소득이 발생한 사실이 있는 만큼 청구인이 쟁점토지를 직접 상시적으로 경작하였다고 보기는 어려운 점, 청구인은 쟁점토지상에 식재된 조경수 등을 직접 관리하였다고 주장하며 경작과 관련된 물품 구입내역 등을 제출하고 있으나 쟁점토지 면적을 고려할 때 이러한 증빙들만으로는 청구인이 쟁점토지에서 농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하였다는 사실이 구체적으로 입증되었다고 보기 어려운 점, 쟁점토지가 양도되기 전에 쟁점토지에 조경수가 식재되어 있었던 사실이 확인되지만 이를 근거로 청구인이 쟁점토지를 직접 자경하였다는 사실까지 입증하였다고 인정하기는 어렵다고 보이는 점에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다하겠다. 따라서 처분청이 쟁점토지가 8년 이상 자경농지가 아니고 또한 비사업용 토지인 것으로 보아 중과세율을 적용하여 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 조세특례제한법(2018.5.29. 법률 제15623호로 개정된 것) 제69조(자경농지에 대한 양도소득세의 감면) ① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 "농업법인"이라 한다)에 2018년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 해당 토지가 주거지역등에 편입되거나 도시개발법 또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역등에 편입되거나, 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득에 대해서만 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. (2) 조세특례제한법 시행령(2018.2.13. 대통령령 제28636호로 개정된 것) 제66조(자경농지에 대한 양도소득세의 감면) ① 법 제69조 제1항 본문에서 "농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자"란 8년[제3항의 규정에 의한 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사(이하 이 조에서 "한국농어촌공사"라 한다) 또는 제2항의 규정에 따른 법인에게 양도하는 경우에는 3년] 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)에 거주하면서 경작한 자로서 농지 양도일 현재 소득세법 제1조의2 제1항 제1호 에 따른 거주자인 자(비거주자가 된 날부터 2년 이내인 자를 포함한다)를 말한다.
1. 농지가 소재하는 시(특별자치시와 제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법 제10조제2항 에 따라 설치된 행정시를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)․군․구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)안의 지역
2. 제1호의 지역과 연접한 시․군․구안의 지역
3. 해당 농지로부터 직선거리 30킬로미터 이내의 지역
⑬ 법 제69조 제1항 본문에서 “대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
1. 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하는 것
2. 거주자가 그 소유농지에서 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것
⑭ 제4항․제6항․제11항 및 제12항에 따른 경작한 기간 중 해당 피상속인(그 배우자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 거주자 각각의 소득세법 제19조 제2항 에 따른 사업소득금액(농업․임업에서 발생하는 소득, 같은 법 제45조 제2항에 따른 부동산임대업에서 발생하는 소득과 같은 법 시행령 제9조에 따른 농가부업소득은 제외한다. 이하 이 항에서 "사업소득금액"이라 한다)과 같은 법 제20조 제2항에 따른 총급여액의 합계액이 3천 700만원 이상인 과세기간이 있는 경우 그 기간은 해당 피상속인 또는 거주자가 경작한 기간에서 제외한다. 이 경우 사업소득금액이 음수인 경우에는 해당 금액을 0으로 본다.
(3) 소득세법(2018.1.1. 법률 제15225호로 개정된 것) 제104조의3(비사업용 토지의 범위) ① 제104조 제1항 제8호에서 "비사업용 토지"란 해당 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.
1. 농지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것
1. 토지의 소유기간이 5년 이상인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간
결정 내용은 붙임과 같습니다.