쟁점오피텔을 주거용으로 사용한다 하더라도 업무시설인 오피스텔로 건축허가를 받으면 업무시설로 사용이 가능하므로 부가가치세 납세의무를 판단함에 있어 쟁점오피스텔은 주택이 아닌 업무시설로 보는 것이 타당한 점 등에 비추어 처분청이 쟁점오피스텔의 공급이 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당하지 아니하여 청구인에게 한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
쟁점오피텔을 주거용으로 사용한다 하더라도 업무시설인 오피스텔로 건축허가를 받으면 업무시설로 사용이 가능하므로 부가가치세 납세의무를 판단함에 있어 쟁점오피스텔은 주택이 아닌 업무시설로 보는 것이 타당한 점 등에 비추어 처분청이 쟁점오피스텔의 공급이 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당하지 아니하여 청구인에게 한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
심판청구를 기각한다.
(1) 쟁점오피스텔은 모두 전용면적이 85㎡이하로서, 오피스텔 건축기준이 완화되어 실질적인 주택 건축이 본격화된 2010.6.9. 이후 주택으로 사용될 수 있는 형태로 건축허가를 받아 이에 맞게 준공되었고, 각 세대가 주택의 구조를 가지고 바닥 난방, 주방 및 거실, 욕실 등의 시설이 주거용으로 설치되어 분양된 후 실제 주거용으로 사용되고 있으므로 처음부터 실질적으로 주택으로 설계·건축되어 분양된 것으로 공급 당시 조특법 제106조 제1항 제4호, 같은 법 시행령 제106조 제4항 제1호, 제51조의2 제3항, 주택법제2조 제6호(이하 “이 사건 면세규정”이라 한다)에서의 주택이었다고 보는 것이 타당하겠다(OOO법원 2020.6.18. 선고 2018누77441, 2018누78185 판결, 같은 뜻임). (가) 주택 해당 여부는 실질에 따라 판단한다는 다수의 대법원 판례가 있었고, 오랜 기간 동안 오피스텔(업무시설)로 건축허가 및 사용승인을 받았으나, 주거용으로 설계되고 실제로 주택으로 사용되는 경우 오피스텔(업무시설) 공급은 조특법 제106조 제1항 제4호의 부가가치세가 면제되는 국민주택규모의 주택건설용역으로 보아 부가가치세가 면제된다는 다수의 조세심판원 결정례가 있다가 조세심판원 합동회의(조심 2017서0991, 2017.12.20.)에서 부가가치세를 과세하는 것이 타당하다는 결정을 하였기에 청구인은 2019.1.10. 면세사업자(개업: 2017.9.18.) 폐업신고 및 과세겸업자 사업자등록신청을 하고, 쟁점오피스텔 공급을 과세로 하여 부가가치세 신고를 하였던 것이다. (나) 쟁점건물은 2016.12.15. OOO으로부터 건축허가를 받아 2018.6.11. 건축물 사용승인을 받았으며, 분양대행사는 모델하우스를 방문한 수분양자들에게 주거용 오피스텔임을 사전에 알리고 주택과 동일하게 바닥난방으로 설계되었고, 실주거용으로 사용하여야 하기에 사업자등록을 하여 부가가치세 환급을 받으면 안되며, 입주 후 재산세 감면신청을 하도록 공지한 후 부가가치세 면세로 분양계약을 완료하였다. (다) 쟁점건물을 설계한 건축사사무소 대표자 OOO도 쟁점건물 건축허가는 물론 사용승인 시에도 바닥난방(판넬히팅)으로 설계되었다는 내용의 사실확인서를 제출하였고, 쟁점오피스텔(2～11층) 난방배관 평면도에도 바닥난방이 되도록 설계한 사실이 확인된다. (라) 수분양자들은 쟁점오피스텔이 주거목적으로 설계·건축된 사실을 확인하고 분양을 받아 입주하면서 주민등록 전입신고 후 실제 주택으로 사용하고 있어 지방세법 제120조 및 같은 법 시행규칙 제62조 규정에 의하여 재산세 과세대상 변동 신고서(재산세 감면신청)를 분양계약서, 오피스텔 내부사진 및 신분증을 첨부하여 OOO에게 제출하여 주택분 재산세를 고지받아 납부하고 있으며, 건축주인 청구인은 도시가스 공급업체인 OOO 주식회사에 총 65세대(오피스텔 50세대, 연립주택 15세대)의 용도를 “주택용(취사․주택난방)”으로 신고하였고, 오피스텔 중 401호의 도시가스요금 영수증에도 용도가 “주택난방”으로 표시된 사실이 확인된다. 또한 쟁점건물을 직접 시공하였던 OOO은 OOO에 전기사용신청 시 사용용도는 “주거용”, 계약종별은 “주택용전력”으로 하였으며, 오피스텔 중 401호의 전기요금 청구서에서도 계약종별이 “주택용 전력”으로 표시된 사실이 나타나는 등 쟁점오피스텔은 주거용으로 설계 및 사용되고 있고, 주택에 해당하는 재산세를 납부하도록 관할 구청에 재산세 감면신청을 한 사실이 확인된다 (마) 조세법에서 주택의 판단은 공부상 기재나 허가 여부를 불문하고 실질에 따르고 있고, 이 사건 면세규정의 규정을 문언해석하면, 이 사건 면세규정에서 주택법에 따르도록 정한 부분은 국민주택의 개념이 아니라 “국민주택 규모”에 한정되므로, 대법원(1993.8.24. 선고 93누7075 전원합의체 판결)은 이 사건 면세규정에서의 적용대상을 ‘주거전용면적이 1호 또는 1세대당 85㎡ 이하인 주택’으로 해석하고 있다. 따라서 실질적으로 주택이기만 하면 주택을 공급받는 서민들의 입장에서는 세제혜택(임대료에 대한 부가가치세 면제)을 받고 그를 통하여 주거 안정을 꾀할 필요가 있고, 건축법상 주택으로 허가를 받지 않았다거나 공부상 용도가 주택이 아니라거나 주택법상 주택에 해당되지 않는다고 하여 세제혜택의 필요성이 결코 더 낮다고 볼 수 없으므로 쟁점오피스텔 공급에 대하여 조특법 제106조 제1항 제4호에 따라 부가가치세가 면제되어야 한다.
(2) 설령 이 사건 오피스텔의 공급이 부가가치세 면제대상에 해당하지 않는다고 하더라도, 청구인은 주거용 오피스텔의 공급이 부가가치세 면제대상에 해당한다는 이유로 부가가치세 부과처분을 취소한 조세심판원 결정을 신뢰하여 이 사건 오피스텔의 공급에 대한 부가가치세를 면세로 신고하였다가 수정신고 한 점 등을 고려하면, 국세기본법 제48조 제1항 제2호 의 가산세감면의 정당한 사유에 해당하므로 이 건 가산세 부과처분은 취소되어야 한다. (가) 조세심판원 결정례(조심 2019중2574, 2019.12.26. 외 다수)는 납세의무자들이 2017.12.20. 조세심판원 합동회의 결정이 있기 전에 오피스텔을 공급한 후 부가가치세 면제대상인 국민주택으로 인정한 심판결정례를 신뢰하여 세금계산서를 발급하지 아니하거나 부가가치세 면제대상으로 과소신고한 것은 납세자에게 책임이 있다고 보기 어려워 가산세 감면의 정당한 사유에 해당된다고 결정한 바 있다. (나) 조세심판원은 납부불성실가산세는 이자성격과 정상적으로 납부한 자와의 형평성 유지성격이 있어 감면대상이 아니라고 하나, 국세기본법에서 규정하고 있는 순수한 의미의 이자성격은 같은 법 제52조 제1항, 같은 법 시행령 제43조의3 제2항 및 같은 법 시행규칙 제19조의3에서 규정하고 있는 환급가산금(연 1.8%)이고, 같은 법 제47조의4 제1항 및 같은 시행령 제27조의4에서 규정하고 있는 납부지연가산세는 연 7.325%로서 오히려 이자성격이라기 보다는 납부 지연에 따른 제재성격이 더 강하게 내포되어 있는 것으로 볼 수 있고, ‘정상적으로 납부한 자’란 같은 국민주택규모 이하의 오피스텔을 분양하고 모두 부가가치세 면세로 신고하고 있는데 혹시 부가가치세가 과세되는 것으로 잘못 알고 부가가치세를 신고․납부한 자로 보는 것이 합목적적인 법률해석이고, 부가가치세가 과세되는 것으로 잘못 알고 부가가치세를 신고․납부한 자가 없다고는 단언하지 못하지만 이런 경우가 현실적으로 없다는 전제에서 법률을 해석하여야 하는데도 불구하고 2017.12.20. 조세심판관 합동회의 결정 전에는 부가가치세 과세로 신고할 가능성이 거의 없는 상황을 고려하여 법률을 해석하는 것은 문제가 있다. (다) 대법원은 납세의무자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 경우에는 본세 납부의무가 있더라도 납부불성실 가산세(무납부 및 과소납부)를 제외한 가산세만 과세할 수 없다고 판시하지 않았고(대법원 2018.11.29. 선고 2015두56120 판결 등), 조세심판원도 가산세 감면의 정당한 사유가 있는 경우 납부불성실가산세도 과세할 수 없다고 결정(조심 2006서3934, 2007.3.29.)한 바 있다(기획재정부 조세정책-89, 2011.1.21. 해석도 같은 뜻임). (라) 주택 해당 여부는 실질에 따라 판단하여야 한다는 다수의 대법원 판례(대법원 1983.11.22. 선고 81누322 판결 외 다수)가 있었고, 조세심판원 결정 및 국세청의 공적 견해가 업무용 오피스텔을 분양하여 주거용으로 사용한 경우 부가가치세 과세대상으로 보는 것이라고 하더라도 국세청 자체 업무감사 및 일선세무서에서는 조세심판원 심판결정례에 따라 주거용 오피스텔 분양에 대하여 오랜 기간 동안 부가가치세 비과세 관행을 유지하여 왔음에도 불구하고 주거용 오피스텔의 분양에 대하여 부가가치세 과세로 신고할 것을 기대하는 것은 경험칙상 무리한 것이다. 따라서 조세심판원 합동회의 결정 전 다수의 조세심판원 심판결정례(조심 2016중1641, 2016.7.21. 등)에 따라 부가가치세 면세로 신고한 것을 국세기본법 제48조 제1항 제2호 의 가산세 감면의 정당한 사유로 인정하면서도 제재성격이 강한 납부불성실가산세만을 가산세 감면대상에서 제외하는 것은 합목적적 해석이라고 볼 수 없고 일관되지도 않은 점에서 이 건 납부불성실가산세 부과처분은 부당하다.
(1) 청구인은 쟁점오피스텔이 주거용으로 분양되었고 입주민들이 실지로 거주하였기 때문에 과세가 아닌 면세사업자에 해당한다고 주장하나, 부가가치세는 ‘재화의 공급’을 과세대상으로 하므로 어떤 재화의 공급이 과세대상인지 면세대상인지 여부는 공급 당시 건축물의 객관적인 종류나 용도, 특히 공부상의 기재를 그 기준으로 판단할 수밖에 없으며, 쟁점오피스텔의 건축허가 시 및 공부상 용도가 업무시설에 해당한다는 것은 부인할 수 없는 사실이다. 조특법에서 정한 면세요건인 ‘주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택의 공급’에 해당하는지 여부는 다른 특별한 사정이 없는 한 건축허가서, 사용승인서, 건축물관리대장, 부동산등기부 등의 공부상 용도에 따라 객관적으로 판단하여야 하는 것이고, 쟁점오피스텔에 입주한 사람들이 대부분 주민등록 전입신고를 하고 이를 주거의 용도로 사용하면서 주택에 대한 재산세를 납부하거나 전기와 가스를 주거용으로 공급받고 있다고 하더라도, 이는 쟁점오피스텔의 공급 이후에 발생한 사정에 불과하고, 쟁점오피스텔의 소유·점유자들은 언제든지 이를 본래의 용도에 따라 일반 업무시설로도 사용할 수 있으므로 이와 같이 공급 이후의 이용 상황에 따라 재화의 공급을 과세대상으로 하는 부가가치세의 과세 여부가 달라진다고 해석하는 것은 부당하다. 따라서 ‘주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택’은 그 용도를 주택의 용도로 적법하게 건축허가를 받아 그에 따라 건축된 건물만 해당한다고 보아야 하고, 이와 달리 어떠한 건축물이 오피스텔 등 업무시설의 용도로 건축허가와 사용승인을 받고, 건축물관리대장에도 같은 취지로 기재되어 있음에도 단지 그 현황이 주거의 용도에 적합하여 다수의 입주민들이 사실상 주거의 용도로도 사용하고 있다는 사정만으로는 이를 ‘주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택’에 해당한다고 볼 수는 없다.
(2) 청구인은 이 사건 부가가치세의 신고·납부 의무를 이행할 것을 기대하기 어려운 정당한 사유가 존재하여 가산세 부분은 취소되어야 한다고 주장하나, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세의무자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별세법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상의 제재로서, 납세의무자의 고의·과실은 고려되지 아니하고 법령의 부지·착오 등은 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니하는바(대법원 2016.10.27. 선고 2016두44391 판결 등 참조), 조세심판원의 결정이 일관되지 않았다는 사정만으로 세법해석상 이의로 인한 견해의 대립이 있었다고 인정할 수 있는 정도에 이르렀다고 보기는 어려움이 있으므로, 청구인이 이 사건 오피스텔의 공급에 대한 부가가치세를 신고ㆍ납부할 것을 기대하는 것이 무리라거나 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다. 따라서 청구인이 이 사건 오피스텔의 공급에 대한 부가가치세가 면제된다고 잘못 판단한 것은 단순한 법률의 부지 또는 착오에 불과하므로 가산세를 감면하는 정당한 사유에 해당하지 않는 것으로 보아야 한다.
① 쟁점오피스텔이 부가가치세 면제대상인 국민주택에 해당한다는 청구주장의 당부
② 쟁점오피스텔을 공급하고 부가가치세를 신고납부하지 않은 것에 가산세 감면의 정당한 사유가 있는지 여부
1. 재화의 이동이 필요한 경우: 재화가 인도되는 때
2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우: 재화가 이용가능하게 되는 때 (2) 조세특례제한법 제106조【부가가치세 면제 등】① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다.
4. 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역(대통령령으로 정하는 리모델링 용역을 포함한다) (3) 조세특례제한법 시행령 제106조【부가가치세 면제 등】④ 법 제106조 제1항 제4호에서 "대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역"이란 다음 각 호의 것을 말한다.
1. 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택 (4) 주택법 제2조【정의】이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. "주택"이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다.
4. " 준주택"이란 주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로 이용 가능한 시설 등을 말하며, 그 범위와 종류는 대통령령으로 정한다.
6. "국민주택규모"란 주거의 용도로만 쓰이는 면적(이하 "주거전용면적"이라 한다)이 1호(戶) 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택(수도권정비계획법 제2조 제1호 에 따른 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대당 주거전용면적이 100제곱미터 이하인 주택을 말한다)을 말한다. (5) 주택법 시행령 제4조【준주택의 종류와 범위】법 제2조 제4호에 따른 준주택의 종류와 범위는 다음 각 호와 같다.
4. 건축법 시행령 별표 1 제14호 나목 2)에 따른 오피스텔 (6) 건축법 시행령 제3조의4【용도별 건축물의 종류】법 제2조 제2항 각 호의 용도에 속하는 건축물의 종류는 별표 1과 같다 【별표 1】용도별 건축물의 종류(제3조의 4 관련)
2. 오피스텔(업무를 주로 하며, 분양하거나 임대하는 구획 중 일부 구획에서 숙식을 할 수 있도록 한 건축물로서 국토교통부장관이 고시하는 기준에 적합한 것을 말한다) (7) 국세기본법 제47조의4【납부불성실·환급불성실가산세】① 납세의무자(연대납세의무자, 납세자를 갈음하여 납부할 의무가 생긴 제2차 납세의무자 및 보증인을 포함한다)가 세법에 따른 납부기한까지 국세의 납부(중간예납·예정신고납부·중간신고납부를 포함한다)를 하지 아니하거나 납부하여야 할 세액보다 적게 납부(이하 "과소납부"라 한다)하거나 환급받아야 할 세액보다 많이 환급(이하 "초과환급"이라 한다)받은 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 가산세로 한다. (단서 생략)
1. 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액(세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우에는 그 금액을 더한다) × 납부기한의 다음 날부터 자진납부일 또는 납세고지일까지의 기간 × 금융회사 등이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율 제48조【가산세 감면 등】① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.
(1) 국세통합전산망 조회내역에 의하면 청구인의 사업자등록 내역은 아래 <표2>와 같다. <표2> 사업자등록 내역
(2) 청구인이 제시한 증빙은 다음과 같다. (가) 쟁점건물 건축물대장에 의하면, 2016.12.15. 건축허가를 받아 2018.6.11. 사용승인을 받았고, 용도는 2∼11층은 ‘업무시설(오피스텔)’로, 12∼14층은 ‘공동주택(연립주택)’으로 기재되어 있으며, 쟁점오피스텔 전용면적은 국민주택 규모(85㎡ 미만)인 71.08～82.47㎡로 기재되어 있다. (나) 청구인은 쟁점건물이 주거용으로 설계되었다는 근거로 ‘쟁점건물 허가 및 사용승인시 난방형태를 바닥난방(판넬히팅)으로 설계하고 사용승인 되었다.’는 ‘건축사사무소 확인서(2020.8.12.)’와 ‘2∼11층 난방배관 평면도’를 제시하였고, ‘쟁점건물 입주자들에게 주거용오피스텔인 사실을 알리고 부가가치세 환급이나 사업자등록은 불가하며, 입주 후 구청에 주택으로 재산세 감면신청을 하도록 알렸다.’는 ‘분양대행업자 확인서(2020.8.18.)’를 제출하였다. (다) 쟁점건물에 대한 도시가스 접수필증(OOO 주식회사, 신청일 2018.1.29.), 도시가스요금청구서(401호, 2020년 7월분), 전기사용신청 접수증명서(OOO, 신청일 2017.12.18.), 전기요금청구서(401호, 2020년 7월분) 등에는 용도가 ‘주택용’으로 기재되어 있다. (라) 청구인은 쟁점건물 입주자들이 주택분 재산세를 고지받아 납부하고 있다는 근거로 OOO이 발급한 2019년 재산세 납세고지서 1부(201호), 2020년 재산세 납세고지서 4부(301호, 405호, 504호, 803호)를 제출하였다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 조특법 제106조 제1항 제4호와 같은 법 시행령 제51조의2 제3항 및 제106조 제4항 제1호가 주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택에 대해서만 부가가치세 면제대상이라고 규정하고 있고 주택법제2조 제4호 및 같은 법 시행령 제4조 제4호에서 건축법 시행령에 따른 오피스텔을 준주택으로 분류하여 주택과는 별도로 규정하고 있는 점을 고려하면 특별한 사정이 없는 한 공급 당시 공부상 용도가 업무시설인 오피스텔은 그 규모가 주택법에 따른 국민주택 규모 이하인지 여부와 관계없이 조특법 제106조 제1항 제4호의 부가가치세가 면제되는 국민주택에 해당한다고 볼 수 없고 이후 실제로 주거 용도로 사용되고 있더라도 이와 달리 볼 수 없다고 할 것인바(대법원 2021.1.28. 선고 2020두44725 판결, 같은 뜻임), 청구인은 쟁점오피스텔을 업무용으로 분류하여 관할 지방자치단체로부터 관련 법령에 따른 건축허가 및 사용승인을 받은 사실이 나타나는 점, 실제 쟁점오피스텔을 주거용으로 사용한다 하더라도 업무시설인 오피스텔로 건축허가를 받고 사용승인을 받은 이상 언제든지 업무시설로 사용이 가능하므로 부가가치세 납세의무를 판단함에 있어 쟁점오피스텔은 주택이 아닌 업무시설로 보는 것이 타당한 점 등에 비추어 처분청이 쟁점오피스텔의 공급이 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당하지 아니하는 것으로 보아 청구인에게 2018년 제1기분 부가가치세를 과세처분하고, 청구인의 2018년 제2기분∼2019년 제1기분 부가가치세 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다 (조심 2017서991, 2017.12.20. 외 다수, 같은 뜻임). (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 세법상 가산세는 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법해석상 견해의 대립이 있는 등으로 인하여 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 부과할 수 없다 할 것인바(대법원 2002.8.23. 선고 2002두66 판결 같은 뜻임), 납부불성실가산세의 경우 납세의무자로 하여금 성실하게 세법에 정한 의무를 이행하도록 하는 취지 외에 법정납부기한과 실제 납부일간의 기간에 대한 이자에 상당하는 금액임과 동시에 정상적으로 납부한 자와의 형평성을 유지하기 위한 성격도 있고, 이 건에 있어 청구인이 납부불성실가산세를 면제할 수 있는 정당한 사유가 존재한다는 것에 대하여 구체적이고 객관적인 입증을 하지 못하고 있으므로 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
붙임과 같음