소득처분의 귀속연도가 회사자금이 청구인에게 유출된 사업연도이므로 부과제척기간이 경과되었다는 청구주장의 당부

심판청구를 기각한다.

• 가. 주식회사 OOO(이하 “쟁점법인”이라 한다)는 OOO에서 합성피혁 제조업을 주업으로 하는 법인으로 2012.10.9. 폐업하였고, 청구인은 쟁점법인의 대표이사이다.
• 나. OOO는 청구인이 2009.9.22. 사채업자로부터 자금을 차입 후 동 금액으로 쟁점법인의 주금을 납입한 것으로 가장한 다음 쟁점법인의 자금 OOO원으로 동 사채의 원리금을 변제하여 개인적 용도로 사용한 후 쟁점법인으로 하여금 동 변제액을 쟁점법인의 자회사(이하 “자회사”라 한다)에 대한 장기대여금(이하 “허위대여금”이라 한다)으로 허위 계상하게 한 사실을 2016년 4월 OOO세청장(이하 “조사청”이라 한다)에게 통보하였다.
• 다. 이에 따라 조사청은 허위대여금이 가지급금에 해당하는 것으로 보고 가지급금의 사외유출 시기를 쟁점법인이 폐업하여 청구인과 특수관계가 소멸한 2012년으로 보아 가지급금 OOO원 및 인정이자 OOO원에 대해 상여처분하는 한편 관련 자료를 처분청에 통보하였고, 처분청은 2020.2.10. 청구인에게 2012년 귀속 종합소득세 OOO원을 결정․고지(이하 “쟁점처분”이라 한다)하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2020.5.4. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 (1) 허위대여금은 회수를 전제로 한 금액이 아님에도 이를 회수를 전제로 한 가지급금으로 보아 이루어진 쟁점처분은 부당하다. (2) 가장납입에 대한 개인채무의 변제금액을 가지급금으로 보려면 반드시 회수할 것임이 객관적으로 입증되어야 하는바, 청구인의 경우는 개인용도로 사용된 금액을 청구인에 대한 가지급금으로 계상하지 아니하고 자회사에 대한 장기대여금으로 허위 계상하였으므로 이를 회수를 전제로 한 행위로 판단하기보다는 은폐의도를 가진 장부의 허위 계상으로 보아야 하므로 허위대여금이 실제 사외유출된 시점은 회사자금으로 개인채무를 변제한 2009년으로 봄이 타당하다. (3) 청구인은 2009년 9월 유상증자 과정에서 발생한 가장납입에 따른 개인채무의 변제 등의 행위에 대하여 업무상 횡령 및 배임, 주식회사의 외부감사에 관한 법률 위반 등으로 법원의 유죄판결을 받은 바 있으므로 허위대여금은 2009년 사외유출된 것으로 보아야 한다. (4) 따라서 허위대여금이 청구인에게 실제 귀속된 시기는 2009년이고, 2009년 귀속분에 대한 종합소득세의 부과제척기간은 2015.

5. 31.에 종료되었으므로 2020.2.10. 이루어진 쟁점처분은 취소되어야 한다. (5) 만일 허위대여금에 대한 회수 목적이 객관적으로 인정된다 하더라도 동 허위대여금은 자회사에 대한 대여금으로 회계처리되었으므로 그 귀속자는 자회사가 되어 기타사외유출로 소득처분함이 타당하다. (6) 처분청은 쟁점법인이 2009사업연도에 계상한 허위대여금을 가지급금으로 대체하는 세무조정을 하여야 함에도 부과제척기간이 만료되어 경정이 불가능하자 허위대여금만 존재하는 2012사업연도에 장부에 존재하지 아니하는 가지급금을 유보 처분하였으므로 이는 무효에 해당한다. (7) 처분청은 정당한 사유 없이 허위대여금의 유출시기만 2009년에서 2012년으로 번복하여 이미 직권으로 취소한 종합소득세를 재부과하는 쟁점처분을 하였으므로 이는 위법․부당하고 신의․성실의 원칙에 위배된다. (8) 쟁점법인은 2009.9.22. 계속된 적자와 영업실적 부진에 따라 OOO원의 유상증자를 실시하고자 하였으나, 주식청약 실적이 부진하고 대주주 등이 납입능력이 없어 사채업자인 OOO으로부터 주금을 차입하여 납입하고 다음날 바로 상환한 사실이 있으나, 장부상은 자회사에 장기대여금으로 회계처리하였다. (9) 조사청은 2016.7.1. 청구인에게 허위대여금을 2009년 9월에 사외유출이 확정된 것으로 보아 청구인에게 2009년 귀속 인정상여로 소득처분하였고, 처분청은 2018.6.11. 국세부과제척기간을 10년으로 하고 부당과소가산세를 적용한 2009귀속 종합소득세 OOO원을 청구인에게 경정․고지하였다. (10) 청구인은 이에 불복하여 2018.8.30. 인정상여에 대한 국세부과제척기간은 이미 근로소득이 존재하여 5년이므로 그 제척기간이 경과하였고, 또한 인정상여 처분에 대한 종합소득세 추가신고 누락에 대하여 부당과소신고가산세를 적용하는 것은 부당하다는 심판청구를 제기하였다. (11) 처분청은 당초 고지처분이 국세부과제척기간을 도과한 것으로 인정하고 직권으로 결정취소하였고, 청구인은 2018.10.1. 심판청구를 취하하였다. (12) 조사청은 허위대여금이 2009년 사외유출 되었다고 판단한 사실을 번복하여 2009년 귀속 상여처분을 유보처분으로 변경하고 사외유출시기를 쟁점법인의 폐업연도인 2012년으로 변경하여 인정이자를 포함한 금액으로 다시 청구인에게 상여처분하였고, 이에 따라 처분청은 청구인에게 쟁점처분을 하였다. (13) 과세처분에 대한 불복절차에서 납세자의 불복사유가 옳다고 인정하여 과세처분을 직권으로 취소하였음에도 특별한 사유가 없이 동일한 과세자료를 근거로 하면서 선행처분을 번복하여 귀속연도만을 되풀이 하여서 행한 과세처분은 위법한 것인데, 쟁점처분도 이에 해당한다.

• 나. 처분청 의견 (1) 허위대여금은 회수를 전제로 쟁점법인의 채권으로 계상되어 있으므로 2009년 곧바로 청구인에게 사외유출된 것으로 볼 수 없다. (2) 쟁점법인은 2011.1.9. 코스닥시장에 상장된 법인으로 2009년 당시 대표이사인 청구인의 지분은 10.38%(특수관계인인 배우자 및 형제를 포함하더라도 19.39%)에 불과하고, 나머지 지분은 소액주주 등이 보유하고 있다. 따라서 허위대여금의 횡령 당시 청구인의 의사와 쟁점법인의 의사를 동일시하거나 서로의 경제적 이해관계가 사실상 일치하는 것으로 보기는 어렵다. (3) 회사의 임직원 등이 회사의 자산을 횡령하는 경우 피해자인 회사는 횡령을 한 자에 대하여 부당이득반환청구권 또는 손해배상청구권 등의 권리를 가지게 되므로 원칙적으로 회사의 자산은 형태를 달리하여 사내에 유보되어 있다고 볼 수 있어 횡령 당시 곧바로 횡령금 상당액의 자산이 사외유출 되었다고 보기는 어렵다. (4) 업무무관 가지급금은 내국법인이 특수관계자에게 명칭 여하에 불구하고 당해 업무와 관련이 없이 대여한 자금을 말하는 것이고, 쟁점법인의 허위대여금 계상액은 대표자의 개인채무를 상환하기 위한 것이므로 대표자에 대한 업무무관 가지급금으로 볼 수 있다. (5) 처분청의 2009사업연도 법인세 결의서 중 소득금액조정합계표를 보면, 당초 대표자(허위대여금) 상여처분이 유보처분으로 변경되었음을 확인할 수 있다. (6) 처분청의 부과취소에도 불구하고 청구인의 납세의무는 여전히 존재하고, 사외유출의 귀속연도를 달리하여 이루어진 쟁점처분은 신의․성실의 원칙에 위배되지 아니한다. (7) 부과의 취소는 납세의무 소멸사유이기는 하나 일단 유효하게 성립한 납세의무가 완전히 소멸되는 것으로는 볼 수는 없어 과세관청은 법률에서 정한 부과절차에 따라 동일한 내용의 새로운 처분을 할 수 있는 것이다. (8) 처분청이 당초 부과처분을 취소한 것이 청구인에 대하여 과세를 하지 않겠다는 공적인 견해를 표명하였다거나, 청구인이 직권취소를 신뢰하고 이에 따라 어떠한 행위를 하였다고 볼 수는 없으므로 쟁점처분이 신의성실의 원칙에 위배된다고 볼 수는 없다.

• 가. 쟁점

① 소득처분의 귀속연도가 회사자금이 청구인에게 유출된 2009년이므로 부과제척기간이 경과되었다는 청구주장의 당부

② 처분청의 재부과 처분이 위법하고 신의․성실의 원칙에 위배된다는 청구주장의 당부

• 나. 관련 법률 (1) 법인세법(2007.12.31. 법률 제8831호로 일부개정된 것) 제67조(소득처분) 제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여·배당·기타 사외유출·사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다. (2) 국세기본법(2008.12.26. 법률 제9263호로 일부개정된 것) 제15조(신의ㆍ성실) 납세자가 그 의무를 이행할 때에는 신의에 따라 성실하게 하여야 한다. 세무공무원이 직무를 수행할 때에도 또한 같다. 제26조의2 (국세부과의 제척기간) ①국세는 다음 각 호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세방지를 위하여 체결한 조약(이하 "租稅條約"이라 한다)의 규정에 의하여 상호합의절차가 진행중인 경우에는 국제조세조정에 관한 법률 제25조 에서 정하는 바에 따른다.

1. 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급·공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간

2. 납세자가 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간

3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간

• 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (1) 처분청이 작성한 쟁점법인의 법인세 경정결의서를 보면, 아래 <표>와 같이 세무조정한 것으로 나타난다. <표> 쟁점법인에 대한 세무조정 내역 (2) OOO이 2015.12.31. 쟁점법인에게 보낸 ‘사업보고서 및 감사보고서 등에 대한 조사․감리결과 조치 및 통보 과태료 부과처분 사전통지’ 공문의 주요내용은 다음과 같다. (3) 처분청이 2018.6.11. 청구인에게 2009년 귀속 종합소득세를 부과하였다가 이를 직권취소하고 다시 쟁점처분을 하게 된 경위에 대해서는 다툼이 없다. (2) 법인의 실질적 경영자인 대표이사 등이 법인의 자금을 유용하는 행위는 특별한 사정이 없는 한 애당초 회수를 전제로 하여 이루어진 것이 아니어서 그 금액에 대한 지출 자체로서 이미 사외유출에 해당한다고 할 것이고, 여기서 그 유용 당시부터 회수를 전제하지 않은 것으로 볼 수 없는 특별한 사정에 대하여는 횡령의 주체인 대표이사 등의 법인 내에서의 실질적인 지위 및 법인에 대한 지배 정도，횡령행위에 이르게 된 경위 및 횡령 이후의 법인의 조치 등을 통하여 그 대표이사 등의 의사를 법인의 의사와 동일시하거나 대표이사 등과 법인의 경제적 이해관계가 사실상 일치하는 것으로 보기 어려운 경우인지 여부 등 제반 사정을 종합하여 개별적·구체적으로 판단하여야 하며，이러한 특별한 사정은 이를 주장하는 법인이 입증하여야 할 것이다(대법원 2008.11.13. 선고 2007두23323 판결 등 참조). 또한 법인이 가공채권을 계상하고 있는 경우에는 이를 익금에 산입하여 소득처분하고 동 금액을 손금에 산입하여 사내유보로 처분하는 것이나, 해당 자산을 특정인이 유용하고 있는 것으로서 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우에는 가공채권으로 보지 아니하고 이를 동인에 대한 가지급금으로 보는 것이다(법인세법 기본통칙 67-106…12 참조). (3) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살펴본다. (4) 먼저 쟁점①에 대해 살피건대, 청구인은 허위대여금이 2009년 개인용도로 사용한 금액으로 회수를 전제로 한 금액이 아니라는 주장이나, 쟁점법인은 허위대여금을 자회사에 대한 대여금으로 회계처리한 바, 해당 대여금 채권은 비록 청구인에 대한 것은 아니나 쟁점법인이 여전히 허위대여금을 채권으로 장부에 계상한 점, 2009년 청구인의 쟁점법인에 대한 지분이 10.38%이어서 청구인의 의사와 쟁점법인의 의사를 동일시하거나 서로의 경제적 이해관계가 사실상 일치하는 것으로 보기는 어려워 동 채권의 회수를 전제하지 아니한 것으로 단정하기 어려운 점 등에 비추어 위 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다. (5) 다음으로 쟁점②에 대해 살피건대, 청구인은 처분청이 정당한 사유 없이 허위대여금의 유출시기만 2009년에서 2012년으로 번복하여 이미 취소한 종합소득세를 재부과하였으므로 위법하다는 주장이나, 일반적으로 조세법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 신뢰보호의 원칙이 적용되기 위해서는, 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해표명을 하여야 하고, 납세자가 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한 데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며, 납세자가 그 견해표명을 신뢰하고 이에 따라 무엇인가 행위를 하여야 하고, 과세관청이 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 할 것인바(대법원 2001.11.27. 선고 99두10131 판결 등 참조), 2018.10.1. 취하한 심판청구는 당초 처분청이 허위대여금의 귀속시기로 본 2009년이 부과제척기간이 경과되었는지 여부가 쟁점이 된 사안으로 처분청은 부과제척기간이 경과되었음을 인정하고 당초 처분을 취소한 것으로 보이는데 반해 이 건은 허위대여금의 귀속시기가 2009년인지 2012년인지 여부가 쟁점이 된 사안으로 불복사유가 상이한 점, 처분청은 허위대여금의 청구인에 대한 귀속시기를 2009년에서 2012년으로 변경하여 쟁점처분을 하였는데 이를 청구인에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해표명을 하였다거나 청구인이 그 견해표명을 신뢰하고 이에 따라 무엇인가 행위를 하였다고 보기는 어려운 점 등에 비추어 위 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.