투자자문회사인 BBB와 청구인들을 포함한 쟁점주주들 및 매수법인 간에 쟁점법인들 발행주식에 대한 협상 및 가격 평가가 어떻게 이루어졌는지, 쟁점법인들 발행주식에 대한 매매가액 산정에 AAA이 실질적으로 관여하였는지 여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단됨
투자자문회사인 BBB와 청구인들을 포함한 쟁점주주들 및 매수법인 간에 쟁점법인들 발행주식에 대한 협상 및 가격 평가가 어떻게 이루어졌는지, 쟁점법인들 발행주식에 대한 매매가액 산정에 AAA이 실질적으로 관여하였는지 여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단됨
[주 문] OOO서장이 2020.2.6. 청구인들에게 한 2018.11.16. 증여분 증여세 합계 OOO원(aaa분 OOO원, bbb분 OOO원 및 ccc분 OOO원)의 부과처분은 ㈜AAA, ㈜BBB, ㈜CCC, ㈜DDD 및 ㈜EEE 발행주식의 거래가액 산정과 관련하여, 발행한 주식의 가격에 대한 협상 및 평가가 일괄적으로 또는 개별적으로 이루어졌는지 여부, 매매가액의 산정에 OOO이 주도적으로 관여하였는지 여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 그 과세표준 및 세액을 경정한다. [이 유]
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) 조사관서는 쟁점거래가 쟁점법인들 발행주식을 일괄양도한 거래로 보고 총양도대금을 그 개별 주주들이 임의배분하여 쟁점증여자들이 그 이익을 청구인들에게 직접 분여한 것으로 보았으나, 아래와 같이 쟁점거래는 일괄양도거래가 아니고, 청구인들에게 직접 이익을 분여하지도 않았으며, 각 주식매매계약에 따른 양도가액은 ‘시가’이므로 증여세 완전포괄주의를 적용하여 증여재산가액을 산정한 이 건 처분은 조세법률주의를 위반한 위법·부당한 처분이다.
(2) ‘사실상의 대표자라 함은 대외적으로 회사를 대표할 뿐만 아니라 업무집행에 있어서 이사회의 일원으로 의사결정에 참여하고 집행 및 대표권을 가지며 회사에 대하여 책임을 지는 자라 할 것이고 대내외적으로 쟁점법인들에 대하여 대표권을 행사하는 대표이사들이 있음에도 실질적 경영자가 그들이 아닌 ddd이라 한다면 이를 주장하는 조사관서에 그 입증책임이 있다고 할 것이다(OOO. 2020.7.21. 등). 이에 쟁점법인들 경영에 대한 의사결정은 각 대표이사가 하였을 뿐, ddd은 이사회 구성원이 아니므로 경영에 대한 의사결정과정에 참여하거나 주요 사안의 계획·실행을 승인하거나 결재한 사실도 없고, 조사관서 역시 쟁점법인들에 대한 세무조사시 ddd이 쟁점법인들을 실제 경영하였다는 사실을 입증할 구체적 증빙을 확인한 바 없다. (가) ddd은 쟁점법인들 중 AAA로부터만 사업소득을 받았는데, 이러한 사실을 들어 ddd이 쟁점법인들의 실질적인 경영자라 한다면, 쟁점법인들이 공동 부담할 비용을 AAA가 단독으로 부담, 즉 비용을 과다하게 부담한 것이라 할 것이나 조사관서는 쟁점법인들에 대한 세무조사시 이를 AAA의 비용으로 전액 손금으로 인정하였다. 따라서 위 금액은 ddd이 수입육 유통업계에 종사하면서 보유한 노하우가 AAA의 영업에 기여하고 받은 대가이지 쟁점법인들의 실질적 경영자로서 지급받은 것은 아니라 할 것이다. (나) 조사관서는 쟁점주주들 전부를 대상으로 세무조사를 하였음에도 명의신탁 혐의는 없는 것으로 판단(eee 제외)한 바, 쟁점주주들은 실질주주로써 자기계산과 자기책임으로 주주권을 행사하였다고 봄이 타당하다. 소유와 경영이 분리된 기업형태인 주식회사에서 주주가 기업을 소유하고, (대표)이사가 경영을 하는 구조로서 쟁점법인들이 비상장법인이라 하더라도 소유와 경영이 분리되어 있고 쟁점주주들이 ddd의 친인척 또는 지인이라는 이유만으로 각각 대표이사가 있음에도 ddd이 쟁점주주들에게 영향력을 행사하거나 쟁점법인들에 영향을 미쳤다는 사실에 대한 입증 없이 단순히 그 주주 구성원간의 관계만으로 쟁점법인들의 실질적 경영자라 보는 것은 논리의 비약이다. (다) ddd은 과거 사업 부도로 신용불량자가 되기 전에 회장 직함으로 불려 지기도 했고 대외적으로 표시하는 명함 등은 영업 등 목적으로 사실과 다르게 표시할 수 있으나 조사관서가 제시한 증빙에서도 ddd을 회장으로 표시한 바 없다. (라) OOO 법률사무소의 실사보고서는 쟁점주주들이 아닌 매수법인이 쟁점법인들 발행주식을 매수하기 위해 의뢰하여 작성 받아 소유하던 것으로 쟁점주주들은 이를 본 적도 없고 내용을 알지 못한다. 조사관서도 세무조사 중 청구인들에게 이를 언급하거나 그 내용이 사실과 부합한 것인지 확인하거나 질문한 바 없다. 또한 위 보고서는 사설업체가 작성한 것으로 내용의 진위 및 정확성 여부를 알 수 없어 이를 과세처분에 이용하기 위해서는 그 어떤 자료가 제공되었고 사실에 기초한 것인지 등을 실지조사 하여야 함에도 조사관서는 그러한 실지조사를 하지 않았으므로 진위 여부가 확인되지 않은 자료를 과세근거로 인용한 것이라 할 것이다. 위 보고서의 내용 역시 작성자의 추측과 더불어 ‘ddd이 AAA 영업에 관여하였다’는 내용일 뿐 쟁점법인들을 실질적으로 경영하였다는 것이 아닌 반면, ‘주주간 계약은 없고, 각 주주는 각 자신의 계산으로 주식을 취득하였고 직접 권리를 행사하고 있다’고 되어 있음에도 조사관서는 사실관계를 확인하지 아니한 채 과세처분에 유리한 내용만을 인용하여 주주간에 이면계약이 있을 것이라 추측하고 쟁점증여자들이 자신들의 이익을 포기하였다는 의견을 제시하고 있다.
(3) ‘일괄양도’란 ‘여러 자산을 묶어서 별도의 단일자산인 것처럼 포괄적으로 양도하는 것’으로 개개의 자산별로 거래가격을 산정하는 것이 아니라 그 자산들의 전체 거래가격을 매매가액으로 하는 거래로 쟁점거래가 일괄양도거래가 되기 위해서는 쟁점주주들은 각자 보유한 쟁점법인들 발행주식을 매수법인에 총양도대금으로 양도할 의사가 있어야 할 것이다. 그러나 쟁점거래는 쟁점법인들별로 쟁점주주들이 보유한 주식을 매수법인에 양도하는 주식매매계약을 각각 체결한 것으로 쟁점주주들은 그 매매대금을 각자 명의의 계좌로 수취하였고 이를 다시 배분한 사실이 없다. 예를 들어 AAA의 경우 주주인 fff외 5인이 매수법인과 AAA 발행주식에 대하여 보통주는 주당 OOO원, 상환전환우선주는 주당 OOO원에 매매하는 계약을 체결하였을 뿐 쟁점주주들이 쟁점법인들 발행주식 전부를 총양도금액으로 양도하기로 하는 의사를 가지고 매수법인과 합의·거래한 사실이 없다. 매수법인 역시 쟁점법인들 발행주식 전부를 총양도금액에 일괄양수한 것이라면 그 취득가액을 평가하고 총양도금액에 안분하여 회계장부에 계상하고 그 양도대금 역시 쟁점주주들 대표 계좌로 입금하였어야 할 것이나 매수법인은 쟁점법인들 발행주식을 주식매매계약서상 매매가액으로 장부에 계상하였고 그 양도대금 역시 쟁점주주들 계좌로 개별 입금하였다. 처분청의 의견에 따르면 매수법인은 특수관계 없는 자로부터 주식을 고가취득(비지정기부금 해당)한 것이라 할 것인데 외국계 사모펀드인 매수법인이 그러한 불이익을 감수하면서 쟁점거래를 할 이유가 없고 굳이 거래의 법률 형식과 달리 일괄양도거래를 하였다면 ‘조세회피를 위해 주주간의 통정을 한 경우’이어야 할 것이다. (가) 쟁점주주들이 매수법인과 같은 날에 개별 주식매매계약을 체결한 것은 양도자가 다수로 서로의 일정을 조정하여 같은 날에 한 것이고 매수법인 역시 계약에 따라 같은 날짜에 이행한 것으로 특수관계 없는 거래당사자간에 계약의 이행이 같은 날일뿐이지 거래의 법적·경제적 실질을 결정하는 요인이라 할 수 없다. 조사관서 의견에 따르면 다수의 양도자가 한명의 양수자에게 개별적으로 양도거래를 하기 위해서는 반드시 서로 다른 날에 매매계약을 하고 서로 다른 날에 대금을 지급받아야 할 것인데 이는 계약자유의 원칙에 맞지 않다. (나) OOO회계법인의 재무실사와 OOO 법률사무소의 법률실사는 매수법인이 의뢰한 용역으로 매수법인은 의사결정시 그 결과를 고려한 것일 뿐 쟁점주주들은 전혀 알지 못함에도 이를 근거로 총양도대금으로 일괄양도거래를 하였다는 의견은 성립할 수 없다. (다) 쟁점주주들은 각자 자문사를 선임하는 것보다 공동 자문사를 선임하는 것이 효율적이라고 판단하여 ㈜GGG와 자문계약을 한 것이고 그 양도자가 다수이므로 청구인 aaa과 ggg를 대표로 하되 개별 거래로서 ㈜GGG가 쟁점주주들이 가격결정 및 주요 진행상황을 안내하고 쟁점주주들끼리 서로 아는 관계인 경우에는 개인적으로 서로 연락을 하면서 의사결정을 한 것이다. ㈜GGG는 쟁점주주들에게 쟁점거래의 전반적인 과정을 안내하고 각자에게 주식가격 결정을 위한 자문 및 의견조율, 매수법인과의 협상 진행과 계약서 작성에 관한 자문 등의 역할을 수행하였으며 용역제공이 완료된 후에는 쟁점주주들 각자가 개별적으로 ㈜GGG에 용역 수수료를 지급한 바 이를 들어 일괄양도를 위한 것이라고 볼 수 없다.
(4) 상증법 제2조 제6호에서 증여란 ‘그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형·무형의 재산 또는 이익을 이전(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것’이라 규정하고 있으나 쟁점거래에서는 이러한 증여 행위가 없었다. 쟁점거래는 쟁점주주들과 매수법인간의 주식매매거래로 조사관서 역시 이러한 ‘주식 매매계약 자체(양도거래)를 부인한 것이 아니다’라는 의견으로 쟁점거래가 쟁점주주들과 매수법인간의 자유로운 관계에서 각자의 자기계산으로 이루어진 정상적인 거래임을 인정하고 있다. 이와 같이 정상적 거래에서 형성된 이 건 매매가액은 시가로서 쟁점주주들이 각자 보유하던 주식을 매수법인에 각자 양도하고 대금을 수령한 것으로 쟁점주주들 사이에 증여 행위가 존재하지 아니함에도 그러함에도 쟁점증여자들이 포기한 이익을 청구인들에게 직접 분여하였다는 조사관서의 의견은 아래와 같이 부당하다. (가) 조사관서는 ‘ddd의 기여도를 인정하여 쟁점거래에 참가한 쟁점증여자들이 청구인들에게 분여한 이익’을 과세처분 사유로 적시하고 있다. 이는 쟁점증여자들이 ‘ddd의 기여도를 인정’해서 자신들의 주식을 저가로 양도하는 방법으로 이익을 포기하였다는 것으로 쟁점증여자들이 스스로 또는 ddd의 강요에 포기하였다 할 것이나, 쟁점증여자들은 자신의 이익을 포기할 의사나 포기한 적이 없음에도 조사관서는 구체적인 근거 없이 추측만으로 과세처분을 한 것이다. (나) 조사관서 의견에 따르면 쟁점증여자들이 이익을 포기하고 그 포기한 이익이 청구인들에게 이전되었으나 쟁점주주들과 매수법인간의 거래는 정상적 거래에 해당하여야 할 것인데, 이를 위해서는 총양도대금이 확정되고 매수법인이 쟁점주주들과 이익분여를 위해 통정을 하여야 할 것임에도 위에서 살펴본바와 같이 쟁점거래는 일괄양도거래가 아니고 총양도대금 역시 결과에 불과할 뿐 이를 확정하고 배분한 것이 아닐 뿐만 아니라 쟁점주주들은 매수법인과 이익분여를 위해 통정행위를 하지 않았고 조사관서 역시 이를 입증한 바 없다. 만약 쟁점주주들이 매수법인과 일괄양도거래하기로 통정하여 청구인들에게 이익을 분여한 것이라면 쟁점거래도 정상거래로 볼 수 없을 것이고 쟁점거래가 정상거래라면 쟁점증여자들이 청구인들에게 이익을 분여한 것이라 볼 수 없음에도 조사관서는 모순된 의견을 제시하고 있다.
(5) 쟁점주주들의 쟁점거래시 주식 매매가액이 시가가 아니라고 판단하기 위해서는 조사관서가 쟁점거래의 진행 경과 등에 비추어 거래관행상 정당한 사유 없이 부당한 가액으로 거래가 이루어진 것인지 등을 조사하여 그 경제적 합리성 여부를 종합적으로 판단하여야 함에도 조사관서는 단순히 쟁점평가비율에 따른 금액과 양도금액 사이에 차이가 있다는 이유만으로 이를 부인하였으나, 아래와 같이 쟁점거래는 쟁점주주들과 매수법인이 자기계산·자기책임으로 경제적 의사결정을 하는 경제주체로서 자유로운 관계에서 의사의 합치에 따라 이루어진 계약으로 사적자치의 원칙에 따라 쟁점거래는 유효한 거래이고 이 사건 매매가액은 시가에 해당한다. (가) 특수관계 없는 자간의 쟁점거래는 서로 이해관계가 일치하지 않는 것이 일반적이어서 대가와 시가 사이에 차이가 있다는 사정만으로 그 차액을 거래 상대방에게 증여하였다고 단정하기 어렵다 할 것(OOO 판결)임에도 조사관서는 쟁점거래가 부당한 거래를 한 것인지에 대해 입증하지도 않은 채 이 건 매매가액을 시가로 인정하지 아니하였다. 한편 조사관서는 청구인들이 시가보다 많은 대가(현금)를 쟁점증여자들로부터 수증하였다고 하고 있으나 이는 청구인들이 보유한 BBB 발행주식을 매수법인에 양도하고 받은 대가가 시가가 아닌 고가에 해당한다는 의미라 할 것인데, 위 (3)과 같이 매수법인은 특수관계 없는 개인으로부터 주식을 고가로 매입한 것으로 매수법인이 이를 고가로 매입할 이유도 전혀 없지만 과세관청은 매수법인에 대하여 법인세법제24조 및 같은 법 시행령 제35조에 따른 비지정기부금으로 보아 과세한 사실도 없다. 결국 조사관서는 하나의 쟁점거래에 대하여 청구인들과 매수법인에 대하여 다른 시가를 적용하고 있다. (나) 조사관서는 쟁점주주들에 대한 명의신탁 여부를 세무조사하면서 금융조회를 통해 주식 매매대금 사용처 등을 확인한 바, 쟁점주주들 중 eee을 제외한 나머지에 대하여는 명의신탁 혐의가 없다고 세무조사결과를 통지하였다. 결국 eee을 제외한 쟁점주주들은 자신의 이익을 위해 경제적 의사결정을 하는 경제주체라 할 것이다. (다) 매수법인은 OOO에 본사를 두고 OOO, OOO 등 아시아 주요 도시에서 활발한 금융투자업을 영위하고 있는 OOO은행 그룹의 기업금융 부문 투자계열사로 기업투자 및 부동산투자 업무를 영위하는 사모펀드인데, 투자처 선정 및 인수가 주업인 글로벌 사모펀드사가 그 매매가액에 대하여 ‘시가’가 부인될 만큼 정당한 이유 없이 임의대로 결정하였다고 보기 어렵다. (라) 쟁점주주들은 ㈜GGG로부터 쟁점법인들의 주식가치에 대한 안내와 기업평가 자료 등을 참고하여 매수법인과 주식매매에 대한 협상을 하였다.
(6) 조사관서는 쟁점거래의 주식 매매계약 자체를 부인하지 않는다면서도 쟁점평가비율이 시가라고 제시하는 것은 매우 모순된 것으로, 매매계약상 매매가액을 ‘시가’라고 볼 수 없다면 쟁점평가비율이 시가에 해당함을 입증하여야 할 것이나 아래와 같이 쟁점평가비율은 시가로 볼 수 없다. (가) 특수관계 없는 자들이 자유로운 관계에서 이루어진 쟁점거래에서 총양도대금을 미리 확정하고 거래한 것이 아니므로 각 매매가액은 시가에 해당한다고 할 것인 반면, 쟁점평가비율은 상증법상 규정하고 있는 ‘시가’에 해당하지 아니함에도 쟁점평가비율과 청구인들이 받은 양도금액에 차이가 있다는 이유만으로 매매가액이 객관적인 교환가치를 반영하지 못한다고 판단하고 있다. 상증법 시행령 제54조는 비상장법인 발행주식의 보충적 평가시에만 시가로 보도록 규정하고 있을 뿐 쟁점평가비율까지 시가로 볼 수 있다는 규정은 없으므로 이를 ‘시가’라고 할 수 없다. (나) 일반적으로 기업의 인수가격은 기업의 내재가치를 평가한 후 협상으로 결정되는 것임에도 조사관서는 총양도대금을 기업의 내재가치가 아닌 쟁점평가비율로 배분한 금액을 근거로 분여이익을 계산한 것은 거래의 실질에 부합하지 않는 것으로 부당하고, 이는 회사의 장래 수익력, 사업전망 등 미래가치를 전혀 반영하지 않는 것으로 쟁점거래와 같은 기업인수 거래에 적용할 수 없는 평가방법이다. 더욱이 경영권을 포함한 기업의 가치는 회계자료를 통한 평가액뿐만 아니라 장부에 반영되지 않은 기업의 미래 가치나 영업권의 가치 등 일종의 프리미엄이 포함되는바, 쟁점거래에서도 쟁점주주들과 매수법인은 쟁점법인들 각각의 특성을 반영하여 이 건 매매가액을 결정한 것임에도 조사관서는 이를 무시하고 마치 쟁점법인들이 하나의 법인인 것처럼 보고 계산하여 쟁점평가비율을 산정하였다.
① AAA는 OOO 등 해외 소고기 유통업체로부터 소고기 원육수입을 총괄하면서 수입 및 도매를 하고 있고 DDD은 주로 음식점 등 중소업체를 대상으로 하여 도매하였으며 EEE은 AAA의 수입소고기 수입 중 일부를 통관한 후 쟁점법인들 및 다른 도매업체에 유통하였고 CCC은 주로 수입육 도매업을 영위하였다. 매수법인은 DDD, EEE 및 CCC은 주로 도매 영업을 하는 단순한 영업형태로 많은 임직원이 필요하지 않고 내재역량이 중복된 것으로 보아 이를 매매가액에 반영한 바 있다.
② 청구인들이 전부 주주인 BBB은 수입 소고기 원육 도매업뿐만 아니라 소매 영업을 강화한 ‘OOO’이라는 프랜차이즈와 간편식 온라인쇼핑몰 등을 운영하여 다른 법인들과 차별화된 핵심역량을 보유하면서 가장 많은 임직원을 가지고 지속적인 프랜차이즈 확장을 계획하고 있었으며 새로운 성장동력으로 B2C에 역량을 강화하여 2017년 설립한 법인임에도, 2017사업연도(약 9개월) OOO원, 2018사업연도 OOO원, 2019사업연도 OOO원(합병폐업으로 3개월 실적, 12개월 환산시 OOO원)으로 수입금액이 급성장하였다. 청구인들과 매수법인의 가격협상시 매수법인은 BBB의 ‘OOO’ 프랜차이즈, 백화점, 온라인 쇼핑몰, 홈쇼핑 등의 다양한 채널을 통한 소매 영업을 강화한 수입육 유통이 수입 소고기 OOO상 가장 높은 마진율 및 매출액 증가를 예상하였고, 이에 따라 BBB의 업력이 오래되지 않았으나 쟁점법인들 중 가장 차별화되고, 성장 가능성이 높은 핵심역량을 보유한 기업으로 내재가치가 높다고 평가한 반면 도매업을 영위하는 법인들은 과다경쟁으로 매출액 증가율, 시장점유율 및 영업이익의 감소에 따라 그 내재가치를 상대적으로 낮게 평가하였다. 그러나 상증법상 사업개시 후 3년 미만 법인은 순자산가치로만 비상장주식을 평가 하도록 규정하고 있어 BBB은 보충적 평가시 순손익가치가 반영되지 않고 순자산가치로만 계산되어 그 성장가능성에 비해 저평가되었다. 만약 사업개시 후 3년이 지난 시점에 순손익가치를 반영하여 BBB의 보충적 평가액을 계산하였다면 조사관서의 판단은 달라졌을 것이나 이를 고려하지 않았다. (다) 경영권 프리미엄의 가치는 통상 회사의 현재 및 미래 가치, 경영권 획득으로 인한 파급효과, 경영권 확보에 필요한 주식을 공개시장에서 매수할 경우의 필요비용 등을 고려하여 결정되는 것이지만 궁극적으로는 거래 상대방과의 교섭조건, 교섭능력 등에 따라 구체화 되는 것(OOO 판결)으로 쟁점평가비율이 합리적인 평가액이라 할 수 없다. 그러나 조사관서는 총양도금액에 쟁점평가비율을 적용하여 쟁점주주들별로 쟁점법인들의 경영권 프리미엄 합계액을 단순·일괄 배분한바, 쟁점법인들별로 경영권 프리미엄의 크기는 다름에도 쟁점법인들의 특성과 상관없이 쟁점평가비율로 그 합계액을 일괄안분하는 것은 합리적인 계산방식이 아니고 설령 쟁점법인들 주식가치를 산정하더라도 쟁점평가비율이 아닌 미래가치를 반영할 수 있는 합리적인 방법으로 산정한 기업가치를 근거로 총양도대금을 배분하여야 한다.
(7) 2015.12.15. 상증법 개정시 증여세 완전포괄주의 도입에 따라 증여의 범위를 넓게 확장하면서 납세자의 법적 안정성과 예측가능성이 침해될 수 있어 같은 법 제4조에서 과세대상 증여재산의 범위를 명확히 하면서 제31조에서 증여재산가액 계산의 일반원칙을 정비하여 조세법률주의를 보장하고자 하였다. (가) 이 건 과세처분은 쟁점증여자들이 포기한 이익을 청구인들에게 직접 분여한 것으로 보아 상증법 제4조 제1항 제6호의 이익을 증여세 과세대상으로 하고 같은 법 제31조 제2항에 따라 계산한 가액을 증여재산가액으로 한 것으로 보인다.
① 상증법 제4조 제1항 제6호는 ‘같은 항 제4호 각 규정의 이익들과 경제적 실질이 유사한 경우 등 제4호의 각 규정을 준용하여 증여재산의 가액을 계산할 수 있는 경우의 그 이익’을 증여세 과세대상 증여재산이라고 하고 있는바 ‘준용하여 증여재산의 가액을 계산 할 수 있는 경우’란 경제적 가치의 무상이전을 가져온 어떤 거래나 행위 자체의 조건만으로는 그 가액을 계산하는 것이 가능하지 않더라도, 증여재산가액의 계산이 특별히 법에 정해져 있는 거래나 행위와 유사성이 인정되어 그 계산 방식을 유추 적용하여 해당 거래나 행위에 따른 증여재산가액을 합리적으로 계산해 낼 수 있는 경우라 할 것이나 쟁점증여자들이 포기하여 청구인들에게 직접 분여한 이익인 이 건 증여세과세대상은 위 상증법 제4조 제1항 제4호에서 규정하고 있는 거래 또는 행위와 경제적 실질이 전혀 다르고 오히려 경제적 실질이 같은 항 제1호의 ‘무상으로 이전받은 재산 또는 이익’과 유사하다.
② 상증법 제4조 제1항 제6호는 같은 항 제4호를 준용하여 계산할 수 있는 경우일 것을 요구하고 있으나, 이 건 증여재산가액 산정방법은 이에 따르지 않고 조사관서가 새롭게 창출한 것으로 납세자의 예측가능성과 법적 안정성을 침해한 것이다. 설령 이 건이 증여행위에 해당한다고 하더라도 법률에 근거하지 않은 임의의 증여재산가액 산정방법에 따른 것으로 조세법률주의를 크게 벗어난 것이다.
③ 한편 조사관서는 쟁점거래에 대하여 상증법 제35조에 따라 과세한 것이 아니라고 하면서 동시에 그 증여재산가액 계산방법에 있어서는 상증법 제35조를 준용하고 있다. 이는 이 건 증여재산이 상증법 제35조의 이익과 경제적 실질이 다르다고 하면서도 증여재산가액의 계산에 있어서는 유사성이 없는 상증법 제35조의 증여재산가액 계산방법을 임의로 준용한 것으로 상증법 제4조 제1항 제6호를 잘못 해석한 것이고 이 건 쟁점거래는 상증법 제35조의 입법 취지 및 경제적 실질과 맞지 앉음에도 이를 준용하여 계산하는 것은 부당하다. (나) 조사관서 의견에 따르면 쟁점증여자들과 청구인들 사이에 ① 우선 각 쟁점법인들의 주식을 쟁점평가비율에 따라 안분한 금액이 각 쟁점주주들에게 귀속되는 것으로 합의하였다가(조사관서가 보는 정상적인 거래임), ② 내적 분배를 통해 쟁점증여자들이 실제로 수령한 금액 중 일부를 포기하고 청구인들에게 귀속하는 것으로 변경(실제 수령한 주식양도대금에 따른 배분)되었다고 보는 것이나, 조사관서는 위 ①과 같이 쟁점주주들간에 전체 주식양도대금을 쟁점평가비율에 따라 안분한 금액이 쟁점주주들에게 귀속되는 것으로 합의하였다는 점을 입증하지도 못하였고, 더구나 위 ②와 같이 내적 분배를 통해 쟁점증여자들이 실제로 수령한 금액 중 일부를 스스로 포기하고 청구인들에게 귀속하는 것으로 변경하였다는 점도 입증하지 못하였다. 설령 쟁점증여자들이 청구인들에게 이익을 분여하였다면, 쟁점증여자들은 청구인들에게 직접 이익을 분여할 수 없고 매수법인을 경유하여 이익을 분여할 수밖에 없다 할 것이다. 그렇다면 쟁점증여자들은 저가에 양도하고 청구인들은 주식을 고가로 양도하는 방식으로 이익을 분여할 수 있다 할 것이므로 상증법 제4조 제1항 제4호에서 예시하고 있는 규정 중 상증법 제35조를 적용하여 판단해야 할 사안이지 조사관서가 새로운 유형의 증여거래로 보아 완전포괄증여를 적용하는 것은 관련 법리를 위반한 것이다. 나아가 쟁점거래는 개인과 특수관계 없는 법인의 거래로 상증법 제35조 제2항을 적용하더라도 같은 조 제3항에 따라 특수관계 없는 법인에게 법인세법상 부당행위계산의 부인규정이 적용되는 경우에 한하여 적용할 수 있으나 조사관서는 매수법인에 부당행위계산 부인규정을 적용하지 않았으므로 이 건 과세처분은 상증법 제35조를 근거로 삼을 수 없는 것이다. (다) 한편 청구인들은 쟁점거래로 양도한 AAA, BBB, CCC 및 DDD 발행주식의 양도차익에 대하여 양도소득세를 신고·납부한바, 조사관서는 이 건 증여세 과세처분시 청구인들이 신고한 양도가액에서 이 건 증여재산가액을 차감하도록 처분청에 통보하여 처분청은 청구인들에게 양도소득세를 환급결정하였는데 이는 청구인들에게 매매가액과 쟁점평가비율간의 차액에 대하여 증여세를 과세하기 위한 것으로 아래와 같이 부당하다고 할 것이다.
① 당초 양도소득세 신고납부와 환급결정과 관련한 거래당사자는 청구인들과 매수법인인 반면, 이 건 증여세 과세처분은 청구인들과 쟁점증여자들이라 할 것이다. 쟁점거래에서 매매가액과 쟁점평가비율 차액을 실제 지급한 자는 매수법인이므로 쟁점증여자들이 증여자에 해당하기 위해서는 원칙적으로 매수법인과 쟁점증여자들의 경제적 실질이 동일하거나 양자가 통정하여 청구인들에게 이익을 분여하기 위한 가장행위를 한 경우이어야 할 것이다. 그러나 쟁점거래는 쟁점주주와 매수법인 간에 통정한 가장행위가 아니고 매수법인과 쟁점증여자들은 자기계산과 자기책임으로 경제활동을 하는 경제 주체임은 분명한 사실이므로 가장행위에 해당하지 않는 쟁점거래에 대하여 이 건 처분을 한 것은 실질과세 원칙을 위반한 것이다.
② 소득세법제96조에서 양도소득세 양도가액은 실지거래가액으로 규정하면서 예외적으로 같은 법 제96조 제3항에서 ‘특수관계법인 외의 자에게 자산을 고가양도한 경우로써 상증법 제35조에 따라 증여재산가액으로 하는 금액이 있는 경우’에는 양도가액에서 증여재산가액을 차감한 금액을 실지거래가액으로 보도록 규정하고 있다. 그러나 조사관서는 이 건 처분시 상증법 제35조를 적용하여 과세하지 않았음에도 소득세법제96조 제3항을 적용하여 양도소득세를 환급한 바, 조사관서는 청구인들이 쟁점평가비율보다 많은 대가를 받은 것으로 보아 상증법에 없는 방법으로 증여세를 과세하는 동시에 양도소득세를 환급해 준 것으로 조세법률주의에 위반한 것이다. (다) 국세기본법제14조 제3항에 따라 ‘당사자가 거친 여러 단계의 거래 등 법적 형식이나 법률관계를 재구성하여 직접적인 하나의 거래에 의한 증여’로 보고 증여세 과세대상에 해당하기 위해서는 납세의무자가 선택한 거래의 법적 형식이나 과정이 처음부터 조세회피의 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 재산이전의 실질이 직접적인 증여를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 하고, 이는 당사자가 그와 같은 거래형식을 취한 목적, 제3자를 개입시키거나 단계별 거래 과정을 거친 경위, 그와 같은 거래방식을 취한 데에 조세부담의 경감 외에 사업상의 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부, 각각의 거래 또는 행위 사이의 시간적 간격, 그러한 거래형식을 취한 데 따른 손실 및 위험부담의 가능성 등 관련 사정을 종합하여 판단하여야 할 것이다(OOO 판결). 쟁점주주들과 매수법인 간의 쟁점거래가 정상적인 주식매매거래라는 점에 다툼이 없고 쟁점거래는 처음부터 조세회피 목적이 없기 때문에 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 함에도 매수법인과의 거래관계는 고려하지 않은 채 쟁점증여자들이 청구인들에게 이익을 분여하였다고 보는 것은 실질과세 원칙상 성립할 수 없는 것이다.
(1) AAA는 2012년 식육 도소매업으로 개업한 후 2012년 한‧미 자유무역협정 발효로 미국산 소고기 수입이 급증하면서 2018년 그 수입금액이 OOO원으로 급증한 국내 3위 수입 소고기 육가공 유통업체로, 2015년 이후 ddd 일가의 주식 취득으로 BBB, CCC, DDD, EEE 등이 관계사로 추가되었다. 매수법인은 ddd이 지배하는 쟁점법인들을 매수하여 국내 육가공 유통시장에 진입하고자 2018년 6월 OOO회계법인의 투자분석의뢰, 2018년 7월 OOO 법률사무소의 법률실사자문을 거쳐 2018.11.16. 쟁점주주들의 보유주식을 약 OOO원에 일괄매입하였고 2019년 3월 AAA와 나머지 4개 법인은 합병하였다.
(2) 청구인들은 국세기본법제14조 제3항에 따라 당사자가 거친 여러 단계의 거래 등 법적 형식이나 법률관계를 재구성하여 직접적인 하나의 거래에 의한 증여세 과세대상에 해당하기 위해서는 납세의무자가 선택한 거래의 법적 형식이나 과정이 처음부터 조세회피 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 재산이전의 실질이 직접적인 증여를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 한다고 주장하나, 쟁점법인들을 실질적으로 지배하는 자는 청구인들의 부 ddd으로 국내 미국산 수입 소고기 유통시장에 상당한 영향을 미치는 자로 미국 메이저 회사로부터 독점적으로 소고기를 수입하여 국내 수천개의 도소매업체에 납품하는 인적네트워크를 가지고 있었다. (가) ddd의 빙모상에 대한 언론기사(부고)를 보면 ddd을 ‘BBB·OOO·AAA 회장’으로 표기하고 있고 ddd은 AAA 회장으로 기재된 명함을 가지고 대외활동을 하였으며 2016년 약 OOO원, 2017년 약 OOO원 및 2018년 OOO원 합계 OOO원이 넘는 고액의 사업소득을 AAA로부터 받았으며, OOO 법률사무소가 작성한 법률실사보고서에서 ‘미국 대형 원육업체와 거래하기 위해서는 이른바 code를 등록받아야 하는데 AAA가 code를 등록받아 직접 공급받고 있는데 ddd의 영업 관여 여부가 code 등록에 영향을 미쳤을 것을 보임’으로 기재되어 있다. (나) 청구인들에게 이익을 분여한 쟁점증여자들은 청구인들의 부 ddd과 같이 과거 및 현재 수입 육가공 유통관련 업무에 종사한 임직원, 친인척, 지인 및 명의수탁자로 확인된다. (다) 상식적으로 국내 3위의 수입 소고기 육가공 유통업체로 2017년 기준으로 매출액 OOO원 및 매출처 2,400여 곳 이상의 유통망을 가진 AAA 발행주식의 양도가액 약 OOO원 보다 2017년 3월 개업하여 같은 해 매출액 OOO원의 BBB 발행주식의 양도가액 약 OOO원이라는 거래가액은 이해하기 어렵고, 청구인들은 학생 또는 사회초년생으로 수입육 유통업계에 근무경력이 많지 않던 20대에 2017년 중 BBB 발행주식을 약 OOO원에 취득하여 불과 2년 만에 위와 같이 OOO원에 양도한 것은 사회통념상 납득할 수 있는 경제적 합리성이 있는 거래로 보기 어렵다.
(3) 청구인들은 쟁점주주들이 매수법인과의 쟁점거래로 받은 총양도금액은 다수의 개인이 같은 날에 주식을 양도한 것일 뿐 일괄양도가 아니라고 주장하나, 아래와 같은 사정에 비추어 쟁점거래에 따라 매수법인이 지급한 총양도금액은 쟁점법인들 발행주식 전부를 양도대상으로 일괄지급한 금액임이 분명하다. (가) 쟁점거래 양도계약(2018.4.2.) 전 쟁점법인들 전체를 매각하기 위하여 작성된 쟁점주주들과 ㈜GGG와의 자문용역계약서, 쟁점법인들 전체를 목적으로 한 OOO 법률사무소의 분석보고서의 내용 및 쟁점법인들별로 같은 날(2018.9.12.) 주식매매계약서(5부)를 일괄작성되었고 같은 날 양도소득세 신고·납부가 같이 이루어졌다. (나) 쟁점주주들은 쟁점법인들 발행주식을 매수법인에 일괄양도하기 위하여 2018.4.2. 투자자문회사인 ㈜GGG와 그 대표를 청구인 aaa, ggg로 하여 쟁점법인들 발행주식 매각자문용역계약을 아래와 같이 체결한 바, 사실상 청구인들의 부 ddd이 매매가액 의사결정과정에 절대적 영향력을 행사하였을 뿐 쟁점주주들이 그 과정에 참여한 사실을 확인할 수 없었고, 위 자문용약계약에 따라 매수법인은 쟁점법인들을 일괄인수하기 위하여 OOO회계법인이 2018.5.2.∼6.14. 쟁점법인들에 대한 재무실사를, 2018.7.3. OOO 법률사무소가 쟁점법인들의 법률상 문제점에 대한 법률실사를 한 후 2018.9.12. 쟁점법인들의 주주별로 주식매매계약서를 작성하고 2018.11.16. 총양도대금을 일괄지급하였다. (다) OOO회계법인이 작성한 재무실사보고서에 따르면 쟁점법인들의 연결재무제표 작성기준에서 총자산가치 중 AAA의 자산가치가 62.1%(순자산가치 70%), BBB의 자산가치가 9.4%(순자산가치 8.1%)이고 총 연결수익 중 AAA의 수익이 77%, BBB의 수익이 10.7%를 차지하고 있는바, 청구인들은 쟁점거래가 개인별로 맺은 개별계약이라고 주장하면서도 쟁점법인들 중 자산 및 수익 기여도에 따른 기업가치가 높은 AAA의 양도대금이 기업가치가 상대적으로 낮은 BBB의 양도대금보다 적은 이유를 설명하지 못하는 등 계약금액 산정의 구체적인 근거를 제시하지 못하고 있고, 개별계약이라면 연결재무제표를 작성하여 연결손익을 작성할 필요가 없다 할 것이며, 수익창출 능력과 자산가치가 낮은 ddd의 자인 청구인들이 주주로 있는 BBB을 높은 가격에 매수할 이유도 없다.
(4) 청구인들이 정당한 사유 없이 낮은 가치의 주식을 보유하고도 높은 양도가액을 받은 것은 막후에 있는 부 ddd이 쟁점증여자들과의 친족관계‧친분관계 또는 별도의 이면계약 등을 매개로 하여 청구인들에게 이익을 분여할 목적으로 거래가액의 약정에 영향을 미쳤다고 볼 수 있고 그러지 않는 이상 쟁점증여자들이 청구인에게 약 OOO원의 이익을 분여할 리가 없다. (가) 이에 청구인들이 쟁점증여자들로부터 분여받은 이익 OOO원에 대하여 양도거래의 형식을 선택하고 양도소득세 세율 20%를 적용한 양도소득세(약 OOO원)을 납부하는 방법으로 고액의 증여세 부담을 회피한 것으로 그 실질은 상증법 제2조 제6호 및 제4조에 정하는 증여대상거래에 해당하고 상증법 제31조에 따라 계산한 증여재산가액에 대하여 증여세(약 OOO원)를 부과한 것으로, 이와 더불어 청구인들의 부 ddd은 실질적으로 쟁점법인들을 통제하면서 신용불량자로 정상적인 경제활동을 할 수 없었기에 설립 당시 쟁점법인들의 주식가액이 소액인 점을 이용하여 청구인들을 비롯한 쟁점주주들 명의로 쟁점법인들 발행주식을 분산 소유하게 하고 실질적으로 과점주주의 제2차 납세의무, 배당소득세, 누진세율 적용 등의 제세 부담을 회피하였다고 볼 수 있다. 따라서 쟁점거래는 증여거래에 해당하고 쟁점증여자들이 쟁점거래를 통하여 시가 이상의 이익을 준 것은 증여세를 회피하기 위한 것일 뿐 다른 의도를 찾아볼 수 없고 일괄양도계약 등에는 제3자와 둘 이상의 행위 또는 거래가 개입되어 있으나 그 경제적 실질은 부 ddd의 영향을 받는 쟁점증여자들이 청구인들에게 무상으로 이익을 분여한 것과 동일하고 일괄양도대금 중 쟁점평가비율에 따른 금액을 시가로 보아 그 초과액을 증여이익으로 산정한 것은 잘못이 없다. (나) 이와 더불어 청구인들이 주주로 있는 BBB은 2018년 4월 쟁점거래를 위한 자문용역이 시작되기 약 10개월 전인 2017년 6월에 설립되어 그 수입금액이 2017년 OOO원, 2018년도 OOO원으로 급증하였고 쟁점거래 후인 2018년 11월 합병을 통해 폐업되었으며, 다른 쟁점법인들과 달리 ddd의 자인 청구인들로만 주주로 구성되어 있으며 세무조사 과정에서 ddd이 관계사를 이용하여 가공거래를 하여 조세범처벌법제10조를 위반한 사실이 있었던 점 등 쟁점 거래 또는 행위의 시간적 간격, 거래 행위를 취한데 따른 손실 및 위험부담의 가능성 등 관련 사정을 종합적으로 판단해 볼 때, 납세의무자가 선택한 거래의 법적 형식이나 과정이 처음부터 조세회피 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 재산이전의 실질이 직접적인 증여를 한 것과 동일하게 평가될 수 있는 것으로 상증법 제2조, 제4조 및 제31조 등에 따라 청구인들이 정당한 사유 없이 쟁점증여자들로부터 쟁점평가비율보다 높게 받은 금액에 대하여 과세한 것으로 조세법률주의 및 실질과세의 원칙에 부합하는 것이다.
(5) 청구인들은 현금을 증여받은 사실이 없으므로 이 건 증여세 부과처분은 납세의무가 성립하지 않는다고 주장하나, 상증법 제2조 제3항은 ‘증여’를 ‘그 행위 또는 거래의 명칭・형식・목적 등과 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 이전하거나 현저히 저렴한 대가를 받고 이전하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것’으로 규정하고 있는바, 이 건 처분은 민법상 증여계약에 따른 현금 증여에 대하여 과세한 것이 아니라 ‘쟁점거래시 청구인들이 소유한 비상장법인 발행주식의 가치(쟁점평가비율에 따른 금액)보다 더 많은 가치가 부 ddd의 기여에 의하여 임의평가되어 현금이라는 대가로 실현된 사실’에 대하여 과세한 것이다. (가) 현금 증여가 성립하기 위해서는 쟁점주주들의 개별 양도가액이 합리적으로 산정하고 그 양도대금을 수령한 후 이를 청구인들에게 증여하여야 하므로, 이 건 증여재산가액 산정방식처럼 과세표준 계산시 인별로 3억원씩 공제할 수 없고 쟁점증여자들 입장에서는 양도대금 중 일부를 증여한 것이므로 약 OOO원의 양도가액을 누락한 것이 되어 별도로 양도소득세가 추가 과세되는 문제점이 발생한다. (나) 설령 이 건 세무조사결과 통지서에 ‘현금 증여’라는 문구의 착오기재가 있더라도 과세처분의 효력은 원칙적으로 객관적인 과세요건의 존부에 의하여 결정되어야 하는 것이어서, 세무조사 절차에 위법이 있었더라도 그것이 실질적으로 전혀 조사가 없었던 경우와 같거나 선량한 풍속 기타 사회질서에 위반되는 방법으로 과세처분의 기준이 되는 자료를 수집하는 등 중대한 것이 아닌 한 그러한 사정만으로는 과세처분의 취소사유에는 해당하지 않는다(OOO 판결)고 할 것이다.
(6) 청구인들은 쟁점거래는 거래 당사자들이 자기계산 자기책임으로 경제적 의사결정을 하고 자유로운 관계에서 의사의 합치에 따라 이루어진 것으로 사적자치의 원칙에 따라 유효한 거래임에도 그 거래가액을 부인하고 쟁점평가비율을 시가로 보는 것은 부당하다고 주장하나, 이 건 처분은 기업가치가 높은 주식을 보유한 쟁점증여자들이 기업가치가 낮은 주식을 보유한 사주 ddd의 자인 청구인들에게 이익을 분여한 것으로 청구인들이 이를 사실상 양도거래라고 주장하면서도 양도가액 산정에 대하여 사회통념상 인정할 만한 사유 등을 제시하지 못하고 있으므로 이에 대한 입증책임은 납세의무가 있는 청구인들에게 있다고 보는 것이 타당하고, 거래의 관행상 정당한 사유가 없음은 과세관청에 입증책임이 있으나 과세관청의 입증정도는 사실관계를 바탕으로 경험칙상 그 거래가액이 비정상적이었다고 합리적으로 인정되는 정도면 충분하고 이후 입증책임은 납세자에게 전가되어 납세자가 적극적으로 정당한 사유가 있음을 입증하여야 한다(OOO 판결). (가) 2013년 12월～2017년 3월경 약 OOO원에 BBB 등의 발행주식을 취득한 청구인들(bbb의 경우 취득시 20세)이 2018년 12월에 이를 약 OOO원에 양도하여 막대한 이익을 얻은 것은 국내 수입육 유통업계에 영향력을 행사하는 부 ddd 등의 기여 없이는 불가능한 거래이고 AAA의 기업가치보다 낮은 BBB 등의 주주인 청구인들이 어떻게 더 많은 양도대가를 받을 수 있었는지에 대하여 사회통념상(거래 관행상) 납득할 만한 정당한 사유를 주장하는 자가 입증하지 못하고 있다. (나) 쟁점거래시 쟁점법인들의 객관적 교환가치를 반영하여 쟁점주주에게 양도대금을 지급한 것이 아니므로 쟁점법인들의 기업가치는 불분명한 경우에 해당하고 이와 같이 시가가 불분명한 경우에는 상증법상 보충적 평가방법으로 평가할 수밖에 없다고 할 것이며, 쟁점거래에 따른 총양도금액이 확정되어 있으므로 쟁점법인들의 상대적 기업가치는 비상장주식의 보충적 평가액의 비율인 쟁점평가비율로 환산한 가액을 시가로 보는 것이 타당하다고 할 것이다. (다) 조사관서는 쟁점주주들과 매수법인간의 주식 매매계약에 따른 양도거래 자체를 부인한 것이 아니라 BBB 주주인 청구인들이 수취한 금액 중 자신이 보유하고 있는 기업가치보다 쟁점증여자들의 이익 포기로 더 많이 수취한 금액 약 OOO원에 대하여 그 대금의 성격이 양도대금이 아니라 청구인들의 부이자 쟁점법인들에 중대한 영향력을 행사하고는 ddd의 기여도를 인정하여 쟁점거래에 참가한 쟁점증여자들이 청구인들에게 분여한 이익으로 본 것이다.
(7) 청구인들은 이 건 증여재산으로 상증법 제4조 제1항 제6호를 적용한 것과 관련하여 조사관서가 산정한 분여이익은 같은 항 제4조 각 규정의 이익과 경제적 실질이 유사하지 않으므로 이 건 증여세 과세처분이 조세법률주의를 위반한 것이라 주장하나, 쟁점거래를 통해 청구인들이 분여받은 증여이익의 증여자는 매수법인(매수법인은 총액관점에서 적정하게 지급한 것으로 고가 양수가 아님)이 아니라 쟁점증여자들이므로 양도거래 당사자 일방을 증여자로 보는 상증법 제35조를 예시규정으로 하여 과세된 것이 아니고, 쟁점주주들간 주식 매매대금을 배분하는 과정에서 기업가치가 낮은 청구인들에게 더 많은 금액이 배분되어 부의 무상이전이 되었기에 상증법 제2조 및 제4조에 의한 과세대상에 해당한다. 상증세법 제31조에 따르면 증여재산가액은 재산의 무상이전의 경우 ‘재산가액’, 상증법 제33조 내지 제42조에 해당하거나 이와 유사한 경우 ‘해당 규정에 따라 계산한 금액’ 및 새로운 유형의 증여행위로 인해 이익을 얻을 경우 ‘이익이 OOO원 이상 또는 30%이상’으로 산정되는 바인바, 쟁점주주들과 매수법인간 주식양도거래는 총양도대금에 포함된 ddd의 무형의 영업자산 등에 지급해야 할 금액을 청구인들에게 지급하기 위하여 쟁점증여자들이 양도대금을 포기한 거래로서 민법상 증여개념, 증여의제, 이익의 증여로 보는 예시적 규정 등에 해당하지 않는 상증법 제2조 제6호의 증여의 정의에 부합하는 것으로 형식상 쟁점법인들 발행주식의 일괄양도거래를 통하여 총액 관점에서는 매수법인이 이익을 분여한 것은 아니나, 쟁점주주간 대가의 임의배분을 통하여 쟁점증여자들이 청구인들에게 이익을 분여하는 형태로 실질적인 증여행위가 이루어진 새로운 유형의 증여거래에 해당한다. 이에 상증법 제31조에 따라 청구인들의 증여재산가액 계산시 전체 대가(받은 금액)에서 전체 시가(쟁점평가비율을 적용한 금액)를 차감한 금액이 아니라 쟁점증여자들별로 대가와 시가와의 차액에 OOO원 또는 30%를 차감한 금액을 증여재산가액을 산정하고 이를 합산한 금액을 청구인들의 증여재산가액으로 본 이 건 과세처분은 정당하다.
(8) 청구인들은 이 건 증여세 과세처분으로 청구인들이 동일한 거래에 대하여 양도소득세와 증여세의 납세의무자가 되었고 쟁점거래가 상증법 제35조에 해당하지 않으므로 소득세법제96조 제3항을 적용할 수 없으므로 증여세를 부과할 수 없다고 주장하나, 고가양도의 경우는 양도가액 중 시가와의 차액에 대하여 증여세가 과세될 수 있고 동시에 양도가액에서 취득가액을 차감한 양도차익에 대하여 양도소득세가 과세될 수 있으므로 실제 양도가액을 기준으로 하여 양도소득세가 과세된다면 그 양도차익과 증여재산가액이 중첩되므로 상증법 제4조의2 제2항에 따른 증여세는 과세되지 않는다 하더라도 조사관서가 양도소득세와 증여세의 이중과세를 피하기 위하여 시가와 취득가액의 차액만을 양도차익으로 하여 양도소득세를 과세한다면 시가와 실제 양도가액의 차액에 관하여 증여세를 과세하더라도 중복과세의 문제가 생기지 않으므로 이는 용인되어야 할 것이다.
(1) 쟁점법인들의 개요와 그 주주 구성은 각 아래 <표1>·<표2>와 같고, 쟁점법인들의 2016〜2018사업연도 재무상태와 손익계산서의 주요내용은 <별지2>와 같다. <표1> 쟁점법인들 개요(2018년 6월 현재) <표2> 쟁점법인들의 주주내역(2017.12.31. 기준)
(2) 쟁점주주들은 2018.11.16. 자신들이 소유한 쟁점법인들 발행주식 전부를 매수법인에 양도하는 계약을 체결하였는데, 매매계약은 쟁점법인들별로 작성되었고 그 양도대금은 각 쟁점주주들별로 지급된바, 쟁점법인 발행주식의 양도금액 및 주당 양도가액은 아래 <표3>과 같으며, 이후 2019.3.31. BBB, CCC, DDD 및 EEE은 AAA에 흡수합병되었다. <표3> 쟁점법인들 발행주식 양도가액 쟁점주주들은 2019.2.28. 주식매매계약서와 함께 그 매매계약상 매매가액을 양도가액으로 하여 쟁점거래에 따른 쟁점법인들 발행주식의 양도차익에 대하여 양도소득세를 신고·납부한바 청구인들이 신고한 양도소득세 합계는 아래 <표4>와 같다. <표4> 청구인들이 쟁점거래와 관련하여 신고·납부한 양도소득세 쟁점주주들은 청구인 aaa과 ggg를 대표로 하여 2018.4.2. 쟁점거래와 관련하여 투자자문회사인 ㈜GGG와 주식 매각자문용역계약을 하였는데, 그 과정에서 가율회계법인은 2018.9.30.을 기준으로 하여 AAA를 제외한 쟁점법인들 발행주식에 대하여 미래현금흐름법으로 평가한 바 있고 청구인들은 이를 참고자료로만 활용하였다는 주장한다. <표5> OOO회계법인의 쟁점법인들 발행주식 가치평가 이와 함께 청구인들은 매수법인이 작성한 쟁점법인들 평가자료를 확보하고자 매수법인 직원OOO에게 수차례 요청을 하였으나, 쟁점법인들의 주식가치 평가자료는 투자심의를 위한 내부 보안자료로 사규상 외부에 제공할 수 없다고 하여 이를 제출하지 못하였을 뿐, 매수법인이 쟁점법인들의 미래 현금흐름 추정하여 합리적인 평가방법으로 쟁점법인들의 주식가치를 평가하여 투자심의 절차를 거친 후 주식매매계약을 체결하였다고 주장한다.
(3) 매수법인은 OOO회계법인과 2018년 5월 자문용역계약을 체결하고 2018.5.2.〜2018.6.14. 재무실사를, OOO 법률사무소와 2018.7.3. 법률실사를 실시한 바, OOO회계법인이 작성한 재무실사보고서에는 쟁점법인들에 대한 연결재무제표 작성기준에 따라 평가한 내역이 기재되어 있고, OOO 법률사무소가 AAA 대표이사 ggg와의 인터뷰 등에 근거하여 작성한 법률실사보고서에 따르면 ‘미국 대형 원육업체와의 거래를 위해서는 code를 등록 받아야 하는데 AAA는 OOO로부터 2012.2.5., OOO로부터 2016.2.15. 등록 받았고, ddd의 지분 보유나 영업 관련 여부가 Code 등록에 미치는 영향은 없다고 하나 AAA가 2011.12.8. 설립되어 3개월 뒤인 2012.2.5. OOO로부터 code가 등록되었고 ddd의 OOO 시절 평판이 영향을 미쳤다는 답변을 종합해 보면 ddd의 영업 관여 여부가 code 등록에 영향을 미쳤을 것으로 보인다’는 내용과 함께, ‘쟁점주주들 사이에 체결된 주주간 계약은 없고 쟁점주주들은 각자 자신의 계산으로 주식을 취득하여 보유하고 있고 직접 권리를 행사하고 있으며 ddd 등 제3자와의 명의신탁 관계에 있지 않다’고 기재되어 있다.
(4) 조사관서가 이 건 쟁점거래에 적용한 쟁점평가비율은 쟁점법인들의 발행주식을 아래 <표6>과 같이 상증법상 보충적 평가방법으로 평가하고 위 쟁점법인들 발행주식의 보충적 평가액에 따른 쟁점평가비율을 총양도금액에 곱한 금액을 쟁점주주가 실제 받아야 할 금액으로 보고 쟁점주주들의 양도대금에서 위 금액을 차감한 금액을 아래 <표7>과 같이 청구인들의 분여이익 비율로 안분하였고 이를 근거하여 조사관서가 산정한 증여재산가액은 <별지2>와 같으며, 쟁점법인들의 주주들과 ddd 간의 관계는 아래 <표8>과 같다. <표6> 조사관서의 쟁점법인들 발행주식 보충적 평가액 <표7> 쟁점평가비율에 따른 분여이익 산정 <표8> 조사관서가 제시한 쟁점법인들 주주들과 ddd간의 관계 조사관서의 세무조사결과통지서에는 이와 관련하여 ‘현금 수증’으로 ‘쟁점거래시 비상장주식을 시가(쟁점평가비율에 비례하여 받을 금액)보다 더 많은 대가(현금)를 쟁점증여자들로부터 수증’으로 기재되어 있고, 조사관서는 청구인들별로 산정된 <별지3>의 증여재산가액에 이를 양도소득세 양도가액에서 차감하도록 처분청에 통보하였고, 이에 처분청은 2020.2.21. 이를 차감하여 양도소득세 약 OOO원(aaa·bbb: 약 OOO원, aaa: 약 OOO원)을 감액경정·환급하였다.
(5) 청구인들은 매수법인의 쟁점법인들 발행주식 평가시 쟁점법인들의 사업구조가 매수법인이 지향한 사업모델(‘OOO’)과 부합하였고 그 중 BBB의 B2C 사업역량이 중요한 요소로 평가되었다고 주장하면서, ‘매수법인의 분사’OOO, ‘매수법인이 AAA 투자시 “OOO” 직접 연결하는 비즈니스 모델을 지향하면서 온라인 시장에 더불어 사업모델을 B2B에서 B2C로 확장하려는 계획을 가지고 있다’OOO 내용의 인터넷 기사 등을 제시하였다. 이와 함께 청구인들은 쟁점법인들 발행주식의 거래과정, 평가방식 등과 함께 각자 주주로 있는 쟁점법인들의 경영에 기여하였고 매수법인이 제안한 가격에 합의하여 양도하게 되었다는 내용의 ggg, aaa, hhh, iii 및 jjj의 확인서를 제출하였다.
(6) 조사관서는 ‘ddd이 OOO을 창업하여 10년만에 매출 OOO원의 국내 육가공 유통시장 1위 업체가 되었고 OOO는 미국 쇠고기 수입재개로 대규모 공급계약 체결이 예상된다’는 내용의 기사OOO와 ddd의 빙모상시 ddd을 ‘BBB·OOO·AAA 회장’으로 표기한 부고 기사OOO를 제시하고 있고, 2007년〜2012년경 OOO과 관련한 국세체납을 하였다가 2015〜2019년 이를 완납한 ddd의 체납이력과 함께 ddd을 AAA 회장으로 기재한 명함을 제시하였다.
(7) 2013.1.1. 법률 제11609호로 개정된 상증법은 경제적 실질에 따른 과세원칙을 별도로 조문화하고 증여세 완전포괄주의에 따른 증여재산가액 산정의 일반원칙을 신설하였는데 그에 대한 기획재정부의 ‘2012년 간추린 개정세법’은 아래 <표9>와 같고, 2015.12.15. 법률 제13557호로 개정된 상증법은 증여세 완전포괄주의 근거를 명확히 하였는데 그에 대한 ‘2015년 간추린 개정세법’은 아래 <표10>과 같다. <표9> 2012년 간추린 개정세법 <표10> 2015년 간추린 개정세법
(8) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 상증법 제2조 제6호는 ‘증여’라 함은 ‘그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등에 불구하고 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산 가치를 증가시키는 것’으로, 같은 법 제4조 제1항 제1호는 증여세 과세대상으로 ‘무상으로 이전받은 재산 또는 이익’을 규정하고 있고, 같은 법 제31조 제1항 제2호는 이러한 증여세 과세대상에 해당하는 경우로서 재산 또는 이익을 현저히 낮은 대가를 주고 이전받거나 현저히 높은 대가를 받고 이전한 경우에는 그 증여재산가액을 ‘시가와 대가의 차액. 다만, 시가와 대가의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 30 이상인 경우로 한정한다’고 규정하면서, 이와 함께 상증법 제33조 내지 제42조의3은 개별적으로 증여세 과세대상 및 증여재산가액 산정방식을 규정하고 있고 증여재산가액 산정과 관련하여 2013.1.1. 법률 제11609호로 개정된 규정에 대하여 ‘2012년 간추린 개정세법’은 ‘기존 예시규정(당시 상증법 제33조 내지 제44조)을 우선 적용’한다고 제시하고 있는바, 이는 상증법 제2조 제6호 및 제4조 제1항 제1호에 따른 증여세 과세대상에 해당하는 경우로서 ‘기존 예시규정’에서 그 과세요건 및 증여재산가액 산정방법을 규정한 경우에는 우선적으로 그에 따른다는 것으로, 위 상증법 제2조 제6호 및 제4조 제1항 제1호에 따른 증여세 과세대상에 해당함에도 그 사실관계 등이 ‘기존 예시규정’에 부합하지 아니한다고 하여 증여세 과세대상에도 해당하지 않는 것으로 보기는 어렵고, 그러한 경우에는 같은 법 제31조 제1항에 따른 증여재산가액 산정 일반원칙에 따라 증여재산가액을 산정하는 것이 타당하다고 할 것이다. (가) 이 건 쟁점거래와 관련하여 ddd은 적어도 10년 전부터 OOO 등을 통해 미국산 쇠고기 수입 및 도소매 판매업을 영위하다가 그 부도폐업 이후 쟁점법인들을 통해 종전과 같은 사업을 사실상 영위하고 있는 것으로 보이고, 이러한 사실은 쟁점거래와 관련하여 OOO 법률사무소가 작성한 법률실사보고서 등에 기재된 내용과 조사관서의 확인결과 청구인들을 제외한 쟁점주주들이 ddd의 친인척 또는 종전 사업과 관련이 있는 자들인 점 등을 통해 확인된다. 이와 더불어 매수법인이 쟁점법인들의 발행주식을 소유한 쟁점주주들로부터 취득한 것은 쟁점법인들이 운영하는 미국산 쇠고기 수입 및 도소매 판매업 등 일체를 인수하기 위한 것으로 쟁점법인들 발행주식은 각 쟁점법인들별로 거래의 대상으로 평가되어 거래되었다기보다는 사실상 총양도대금을 대가로 하여 일괄양도로 거래되었다고 보는 것이 더 합리적이고 실질에 부합하는 측면이 있다. (나) ddd의 자인 청구인들이 발행주식 전부를 소유하고 있는 BBB의 경우 쟁점거래가 있기 1년 5개월전인 2017.6.16. 설립되어 쟁점법인들 중에서도 가장 설립일자가 늦음에도 가장 설립일자도 빠르고 매출액이 큰 AAA보다 주당 약 4.9배 높은 가격으로 거래되어 이를 단순히 매수법인과의 협상을 통해 거래된 가격이므로 합리적인 거래가격인 시가에 해당한다는 청구인들의 주장은 받아들이기 어려운 반면, 조사관서가 제시한 쟁점평가비율의 경우 쟁점법인들 발행주식을 상증법상 보충적 평가금액으로 안분한 것으로 청구인들이 달리 쟁점법인들 발행주식의 시가를 제시하지 못하는 이상 쟁점거래에 있어 시가에 볼 수 있는 측면도 있다. (다) 이에 청구인들이 부 ddd이 지배하는 쟁점법인들 발행주식을 취득한 후 이를 양도하는 과정에서 자신의 기여 없이 쟁점증여자들이 소유한 발행주식보다 상대적으로 높게 양도하였다면 이는 상증법 제2조 및 제4조에 따른 증여세 과세대상에 해당한다고 할 것이고 이에 상증법 제31조에 따라 그 ‘이익이 OOO원 이상 또는 30% 이상’에 해당하는 것으로 보아 증여재산가액을 산정하였다면 달리 그 처분에 잘못이 없다고 할 것이며, 쟁점거래를 통해 청구인들은 BBB 등의 발행주식을 취득한 후 단기에 ddd의 기여에 따라 고액의 차익을 얻게 되었음에도 양도소득세만을 부담하였다면 조세회피목적에 해당한다고 할 것이고 조사관서가 이러한 사정을 감안하여 이 건 증여재산가액을 청구인들의 양도소득세의 양도가액에서 차감하는 방식으로 감액하였다고 하여 이 건 증여세 과세처분을 취소할 만한 위법이 있다고 보기도 어렵다고 할 것이다. (라) 다만 증여세의 부과요건인 재산의 증여사실은 원칙적으로 과세관청이 입증할 사항이므로(OOO 판결, 같은 뜻), 과세관청이 상증법 제2조 제6항 및 제4조 제1항 제1호에 근거하여 과세하기 위해서는 ‘경제적 가치를 계산할 수 있는 유형・무형의 재산이 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전되었거나 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시킨 사실’을 증명하여야 할 것인데, 청구인들을 제외한 쟁점법인들의 쟁점주주들이 ddd의 친인척 또는 종전 사업과 관련이 있는 사람들이고 ddd이 미국산 수입소고기 유통시장에 상당한 영향력을 미치는 사람으로서 처분청은 ddd이 쟁점법인들을 실질 지배하였다고 보았으나 쟁점주주들 및 쟁점법인들의 임원들이 명의상 주주이거나 임원에 해당한다는 사실이 eee을 제외하면 구체적으로 확인되지 아니하여 청구인들을 제외한 쟁점법인들의 쟁점주주들이 ddd과 친인척이거나 지인이라는 사실만으로는 ddd이 쟁점법인들을 실질적으로 지배하였다고 단정하기에는 부족해 보인다. 또한, 쟁점주주들이 청구인 aaa 등을 대표로 하여 쟁점거래와 관련하여 투자자문회사인 ㈜GGG와 주식매각 자문용역을 체결하였고 매수법인은 쟁점법인들의 사업 일체를 인수하여 흡수합병한 것으로 나타나고 있으나, 쟁점거래에 대한 매매계약은 쟁점법인들별로 그 매매계약이 작성되었고 양도대금도 각 쟁점주주들에게 지급된 것으로 나타남에도 처분청은 청구인들을 포함한 쟁점주주들, 매수법인, ㈜GGG간에 쟁점거래에 이르게 된 구체적인 경위, 쟁점법인들 발행주식에 대한 거래가액이 일괄적으로 또는 개별적‧독립적인 평가를 통해 산정되었는지 여부 및 이러한 협상 및 거래가액 산정에 ddd이 관여하였는지 여부 등에 대한 조사는 부족하다고 보여진다. 따라서, 처분청은 쟁점거래와 관련하여 투자자문회사인 ㈜GGG와 청구인들을 포함한 쟁점주주들 및 매수법인 간에 쟁점법인들 발행주식에 대한 협상 및 가격 평가가 어떻게 이루어졌는지, 쟁점법인들 발행주식에 대한 매매가액 산정에 ddd이 실질적으로 관여하였는지 여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지1> 관련 법령
(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(명의)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. 제16조(근거과세) ① 납세의무자가 세법에 따라 장부를 갖추어 기록하고 있는 경우에는 해당 국세 과세표준의 조사와 결정은 그 장부와 이에 관계되는 증거자료에 의하여야 한다.
② 제1항에 따라 국세를 조사ㆍ결정할 때 장부의 기록 내용이 사실과 다르거나 장부의 기록에 누락된 것이 있을 때에는 그 부분에 대해서만 정부가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다.
③ 정부는 제2항에 따라 장부의 기록 내용과 다른 사실 또는 장부 기록에 누락된 것을 조사하여 결정하였을 때에는 정부가 조사한 사실과 결정의 근거를 결정서에 적어야 한다.
(2) 상속세 및 증여세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 일부개정된 것) 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
6. "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형·무형의 재산 또는 이익을 이전(이전)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증과 사인증여는 제외한다. 제4조(증여세 과세대상) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산에 대해서는 증여세를 부과한다.
1. 무상으로 이전받은 재산 또는 이익
2. 현저히 낮은 대가를 주고 재산 또는 이익을 이전받음으로써 발생하는 이익이나 현저히 높은 대가를 받고 재산 또는 이익을 이전함으로써 발생하는 이익. 다만, 특수관계인이 아닌 자 간의 거래인 경우에는 거래의 관행상 정당한 사유가 없는 경우로 한정한다.
3. 재산 취득 후 해당 재산의 가치가 증가한 경우의 그 이익. 다만, 특수관계인이 아닌 자 간의 거래인 경우에는 거래의 관행상 정당한 사유가 없는 경우로 한정한다.
4. 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2 또는 제42조의3에 해당하는 경우의 그 재산 또는 이익
5. 제44조 또는 제45조에 해당하는 경우의 그 재산 또는 이익
6. 제4호 각 규정의 경우와 경제적 실질이 유사한 경우 등 제4호의 각 규정을 준용하여 증여재산의 가액을 계산할 수 있는 경우의 그 재산 또는 이익 제31조(증여재산가액 계산의 일반원칙) ① 증여재산의 가액(이하 "증여재산가액"이라 한다)은 다음 각 호의 방법으로 계산한다.
1. 재산 또는 이익을 무상으로 이전받은 경우: 증여재산의 시가(제4장에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조, 제35조 및 제42조에서 같다) 상당액
2. 재산 또는 이익을 현저히 낮은 대가를 주고 이전받거나 현저히 높은 대가를 받고 이전한 경우: 시가와 대가의 차액. 다만, 시가와 대가의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 30 이상인 경우로 한정한다.
3. 재산 취득 후 해당 재산의 가치가 증가하는 경우: 증가사유가 발생하기 전과 후의 재산의 시가의 차액으로서 대통령령으로 정하는 방법에 따라 계산한 재산가치상승금액. 다만, 그 재산가치상승금액이 3억원 이상이거나 해당 재산의 취득가액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 금액의 100분의 30 이상인 경우로 한정한다.
② 제1항에도 불구하고 제4조 제1항 제4호부터 제6호까지 및 같은 조 제2항에 해당하는 경우에는 해당 규정에 따라 증여재산가액을 계산한다. 제35조(저가 양수 또는 고가 양도에 따른 이익의 증여) ① 특수관계인 간에 재산(전환사채 등 대통령령으로 정하는 재산은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)을 시가보다 낮은 가액으로 양수하거나 시가보다 높은 가액으로 양도한 경우로서 그 대가와 시가의 차액이 대통령령으로 정하는 기준금액(이하 이 항에서 "기준금액"이라 한다) 이상인 경우에는 해당 재산의 양수일 또는 양도일을 증여일로 하여 그 대가와 시가의 차액에서 기준금액을 뺀 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
② 특수관계인이 아닌 자 간에 거래의 관행상 정당한 사유 없이 재산을 시가보다 현저히 낮은 가액으로 양수하거나 시가보다 현저히 높은 가액으로 양도한 경우로서 그 대가와 시가의 차액이 대통령령으로 정하는 기준금액 이상인 경우에는 해당 재산의 양수일 또는 양도일을 증여일로 하여 그 대가와 시가의 차액에서 대통령령으로 정하는 금액을 뺀 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
③ 개인과 법인 간에 재산을 양수하거나 양도하는 경우로서 그 대가가 법인세법제52조 제2항에 따른 시가에 해당하여 그 법인의 거래에 대하여 같은 법 제52조 제1항이 적용되지 아니하는 경우에는 제1항 및 제2항을 적용하지 아니한다. 다만, 거짓이나 그 밖의 부정한 방법으로 상속세 또는 증여세를 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.
④ 제1항 및 제2항을 적용할 때 양수일 또는 양도일의 판단 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제63조(유가증권 등의 평가) ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
(3) 상속세 및 증여세법(2019.12.31. 법률 제16846호로 일부개정된 것) 제4조의2(증여세 납부의무) ③ 제1항의 증여재산에 대하여 수증자에게 소득세법에 따른 소득세 또는 법인세법에 따른 법인세가 부과되는 경우에는 증여세를 부과하지 아니한다. 소득세 또는 법인세가 소득세법, 법인세법 또는 다른 법률에 따라 비과세되거나 감면되는 경우에도 또한 같다. 제31조(증여재산가액 계산의 일반원칙) ① 증여재산의 가액(이하 "증여재산가액"이라 한다)은 다음 각 호의 방법으로 계산한다.
1. 재산 또는 이익을 무상으로 이전받은 경우: 증여재산의 시가(제4장에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조, 제35조 및 제42조에서 같다) 상당액
2. 재산 또는 이익을 현저히 낮은 대가를 주고 이전받거나 현저히 높은 대가를 받고 이전한 경우: 시가와 대가의 차액. 다만, 시가와 대가의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 30 이상인 경우로 한정한다.
3. 재산 취득 후 해당 재산의 가치가 증가하는 경우: 증가사유가 발생하기 전과 후의 재산의 시가의 차액으로서 대통령령으로 정하는 방법에 따라 계산한 재산가치상승금액. 다만, 그 재산가치상승금액이 3억원 이상이거나 해당 재산의 취득가액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 금액의 100분의 30 이상인 경우로 한정한다.
② 제1항에도 불구하고 제4조 제1항 제4호부터 제6호까지 및 같은 조 제2항에 해당하는 경우에는 해당 규정에 따라 증여재산가액을 계산한다. 제35조(저가 양수 또는 고가 양도에 따른 이익의 증여) ① 특수관계인 간에 재산(전환사채 등 대통령령으로 정하는 재산은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)을 시가보다 낮은 가액으로 양수하거나 시가보다 높은 가액으로 양도한 경우로서 그 대가와 시가의 차액이 대통령령으로 정하는 기준금액(이하 이 항에서 "기준금액"이라 한다) 이상인 경우에는 해당 재산의 양수일 또는 양도일을 증여일로 하여 그 대가와 시가의 차액에서 기준금액을 뺀 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
② 특수관계인이 아닌 자 간에 거래의 관행상 정당한 사유 없이 재산을 시가보다 현저히 낮은 가액으로 양수하거나 시가보다 현저히 높은 가액으로 양도한 경우로서 그 대가와 시가의 차액이 대통령령으로 정하는 기준금액 이상인 경우에는 해당 재산의 양수일 또는 양도일을 증여일로 하여 그 대가와 시가의 차액에서 대통령령으로 정하는 금액을 뺀 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
③ 개인과 법인 간에 재산을 양수하거나 양도하는 경우로서 그 대가가 법인세법제52조 제2항에 따른 시가에 해당하여 그 법인의 거래에 대하여 같은 법 제52조 제1항이 적용되지 아니하는 경우에는 제1항 및 제2항을 적용하지 아니한다. 다만, 거짓이나 그 밖의 부정한 방법으로 상속세 또는 증여세를 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.
④ 제1항 및 제2항을 적용할 때 양수일 또는 양도일의 판단 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(4) 소득세법(2018.12.31. 법률 제16104호로 일부개정된 것) 제96조(양도가액) ① 제94조 제1항 각 호에 따른 자산의 양도가액은 그 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자 간에 실지거래가액에 따른다.
③ 제1항을 적용할 때 거주자가 제94조 제1항 각 호의 자산을 양도하는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 가액을 해당 자산의 양도 당시의 실지거래가액으로 본다.
1. 법인세법제2조 제12호에 따른 특수관계인에 해당하는 법인(외국법인을 포함하며, 이하 이 항에서 "특수관계법인"이라 한다)에 양도한 경우로서 같은 법 제67조에 따라 해당 거주자의 상여·배당 등으로 처분된 금액이 있는 경우에는 같은 법 제52조에 따른 시가
2. 특수관계법인 외의 자에게 자산을 시가보다 높은 가격으로 양도한 경우로서 상속세 및 증여세법제35조에 따라 해당 거주자의 증여재산가액으로 하는 금액이 있는 경우에는 그 양도가액에서 증여재산가액을 뺀 금액 제114조(양도소득과세표준과 세액의 결정·경정 및 통지) ① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제105조에 따라 예정신고를 하여야 할 자 또는 제110조에 따라 확정신고를 하여야 할 자가 그 신고를 하지 아니한 경우에는 해당 거주자의 양도소득과세표준과 세액을 결정한다.
② 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제105조에 따라 예정신고를 한 자 또는 제110조에 따라 확정신고를 한 자의 신고 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 양도소득과세표준과 세액을 경정한다.
③ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득 과세표준과 세액을 결정 또는 경정한 후 그 결정 또는 경정에 탈루 또는 오류가 있는 것이 발견된 경우에는 즉시 다시 경정한다.
④ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제1항부터 제3항까지의 규정에 따라 양도소득 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 제96조, 제97조 및 제97조의2에 따른 가액에 따라야 한다.
(5) 법인세법(2019.12.31. 법률 제16833호로 일부개정된 것) 제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다.
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 "시가"라 한다)을 기준으로 한다. <별지2> 쟁점법인들의 재무제표 <별지3> 조사관서의 청구인들에 대한 증여재산가액 산정내역
결정 내용은 붙임과 같습니다.