기부금한도초과이월액이 합병법인에게 승계되지 아니한다고 보아 경정청구를 거부한 처분의 당부

OOO세무서장이 2020.5.20. 청구법인에게 한 2014사업연도 법인세 OOO원의 경정청구 거부처분은 이를 취소한다.

• 가. 은행업을 영위하는 청구법인은 2014.11.3.을 합병등기일로 하여 법인세법 제44조 제3항 에 따른 적격합병의 요건에 맞게 우리금융지주 주식회사(이하 “피합병법인”이라 한다)를 흡수합병하였다. 이후 청구법인은 2014사업연도 법인세 신고시 피합병법인의 기부금 한도초과액 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 손금산입하지 아니하였다가 2019.6.12. 쟁점금액을 각 사업연도 소득금액 계산시 손금산입(기타)하여 2014사업연도 법인세 OOO의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였다.
• 나. 처분청은 2020.5.20. 피합병법인의 기부금한도초과이월액은 합병법인에게 승계되지 아니한다는 이유로 위 경정청구를 거부하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2020.8.14. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 법인세법제44조의3 제2항 및 같은 법 시행령 제85조에서 적격합병의 경우 세무조정사항은 모두 합병법인에게 승계된다고 규정하고 있는바, 기부금한도초과이월액만이 승계되지 아니하는 것이라고 볼 만한 이유가 없으므로 이 건 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 법인세법제44조의3 제2항 및 같은 법 시행령 제85조의 규정을 보면, 자산․부채와 관련된 세무조정사항만이 합병법인에게 승계된다고 봄이 타당하므로 자산․부채와 관련 없는 쟁점금액은 합병법인에게 승계되지 아니하므로 경정청구를 거부한 이 건 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 적격합병시 피합병법인의 기부금한도초과이월액이 합병법인에게 승계되지 아니한다고 보아 경정청구를 거부한 처분의 당부
• 나. 관련 법령

(1) 법인세법 제24조(기부금의 손금불산입) ① 내국법인이 각 사업연도에 지출한 기부금 중 사회복지·문화·예술·교육·종교·자선·학술 등 공익성을 고려하여 대통령령으로 정하는 기부금(이하 "지정기부금"이라 한다) 중 제1호의 금액에서 제2호의 금액을 뺀 금액에 100분의 10을 곱하여 산출한 금액(이하 이 조에서 "손금산입한도액"이라 한다)을 초과하는 금액과 지정기부금 외의 기부금은 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

1. 해당 사업연도의 소득금액(제44조, 제46조 및 제46조의5에 따른 양도손익은 제외하고 제2항에 따른 기부금과 지정기부금을 손금에 산입하기 전의 소득금액을 말한다. 이하 이 조에서 같다)

2. 제2항에 따라 손금에 산입되는 기부금과 제13조 제1호에 따른 결손금의 합계액

② 제1항과 제29조는 다음 각 호의 기부금(이하 "법정기부금"이라 한다)에 대하여는 적용하지 아니한다. 다만, 법정기부금을 합한 금액이 해당 사업연도의 소득금액에서 제13조 제1호의 결손금을 뺀 후의 금액에 100분의 50을 곱하여 산출한 금액(이하 이 조에서 "법정기부금의 손금산입한도액"이라 한다)을 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 그 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.(이하 생략)

④ 제1항과 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 지정기부금의 손금산입한도액 초과금액 및 법정기부금의 손금산입한도액 초과금액은 대통령령으로 정하는 바에 따라 해당 사업연도의 다음 사업연도 개시일부터 5년 이내에 끝나는 각 사업연도에 이월하여 그 초과금액을 손금에 산입한다. 제44조의3(적격 합병 시 합병법인에 대한 과세특례) ① 제44조 제2항 또는 제3항에 따라 양도손익이 없는 것으로 한 경우 합병법인은 제44조의2에도 불구하고 피합병법인의 자산을 장부가액으로 양도받은 것으로 한다. 이 경우 장부가액과 제44조의2 제1항에 따른 시가와의 차액을 대통령령으로 정하는 바에 따라 자산별로 계상하여야 한다.

② 합병법인은 제1항에 따라 피합병법인의 자산을 장부가액으로 양도받은 경우 피합병법인의 합병등기일 현재의 제13조 제1호의 결손금과 피합병법인이 각 사업연도의 소득금액 및 과세표준을 계산할 때 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액, 그 밖의 자산·부채 및 제59조에 따른 감면·세액공제 등을 대통령령으로 정하는 바에 따라 승계한다. (2) 법인세법 시행령 제38조(기부금의 손금산입 범위 등) ① 법 제24조 제2항 제1호의 규정에 의한 국가 또는 지방자치단체에 무상으로 기증하는 금품의 가액에는 법인이 개인 또는 다른 법인에게 자산을 기증하고 이를 기증받은 자가 지체없이 다시 국가 또는 지방자치단체에 기증한 금품의 가액과 한국은행법에 의한 한국은행이 국제금융기구에의 가입조치에 관한 법률제2조 제2항의 규정에 의하여 출연한 금품의 가액을 포함한다.

④ 법 제24조 제4항을 적용할 때 같은 조 제1항 및 제2항에 따른 지정기부금의 손금산입한도액 초과금액 및 법정기부금의 손금산입한도액 초과금액은 이월된 각 사업연도에 있어서 지정기부금 및 법정기부금이 각각 같은 조 제1항 및 제2항에 따른 손금산입한도액에 미달하는 경우에 한하여 그 미달하는 금액의 범위에서 손금에 산입한다. 제85조(합병 및 분할 시의 자산ㆍ부채의 승계) 내국법인이 합병 또는 분할하는 경우 법 또는 다른 법률에 다른 규정이 있는 경우 외에는 법 제44조의2 제1항 후단, 제44조의3 제2항, 제46조의2 제1항 후단, 제46조의3 제2항 또는 물적분할에 따라 피합병법인등의 각 사업연도의 소득금액 및 과세표준을 계산할 때 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액(이하 이 조에서 "세무조정사항"이라 한다)의 승계는 다음 각 호의 구분에 따른다.

1. 적격합병 또는 적격분할의 경우: 세무조정사항(분할의 경우에는 분할하는 사업부문의 세무조정사항에 한정한다)은 모두 합병법인 등에 승계

2. 제1호 외의 경우: 법 제33조 제3항ㆍ제4항 및 제34조 제6항에 따라 퇴직급여충당금 또는 대손충당금을 합병법인 등이 승계한 경우에는 그와 관련된 세무조정사항을 승계하고 그 밖의 세무조정사항은 모두 합병법인 등에 미승계

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 심리자료의 내용은 아래와 같다. (가) 피합병법인의 2014사업연도 법인세 과세표준 신고서에 따르면, 피합병법인의 2014사업연도 법인세 각 사업연도 소득금액 계산상 OOO쟁점금액)의 기부금한도초과액이 발생(손금불산입․기타사외유출)하였다. (나) 청구법인의 2014사업연도 법인세 과세표준 신고서 및 경정청구서 등에 따르면, 청구법인은 해당 사업연도의 기부금 한도미달액의 범위 내에서 쟁점금액을 손금산입하여 2014사업연도 법인세 OOO을 경정청구한 것으로 나타난다. (다) 청구법인이 2014.11.3. 피합병법인을 흡수합병한 것이 법인세법 제44조 제3항 에 따른 적격합병이라는 것에 대하여는 처분청도 이견이 없다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, (가) 처분청은 적격합병의 경우에도 자산․부채와 관련된 세무조정사항만이 합병법인에게 승계된다는 전제하에 자산․부채의 세무조정과 관련이 없는 쟁점금액은 청구법인에게 승계되지 아니한다는 이유로 이 건 경정청구를 거부하였다. (나) 조세법률주의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다 할 것(대법원 2004.5.28. 선고 2003두7392 판결 참조)이다. (다) 이 건 합병당시 법인세법제44조의3 제2항 및 같은 법 시행령 제85조에서 적격합병의 요건을 충족하는 경우 합병등기일 현재 피합병법인의 ‘각 사업연도 소득금액 및 과세표준을 계산할 때 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액’(세무조정사항)을 합병법인이 승계하도록 규정하고 있는 점, 청구법인과 피합병법인의 합병은 법인세법제44조 제2항에 따른 적격합병에 해당하는 점, 적격합병의 경우 합병등기일 현재 피합병법인의 세무조정사항 중 유보(또는 △유보)로 소득처분되는 사항에 한정하여 합병법인에 승계된다는 보는 것은 그 법적 근거가 없어 조세법률주의에 어긋나는 점 등에 비추어 적격합병의 경우 피합병법인의 기부금한도초과이월액은 합병법인에게 승계된다고 봄이 타당하다 할 것(조심 2018서1802, 2018.8.27., 같은 뜻임)이다. 따라서 처분청이 청구법인이 피합병법인의 기부금한도초과이월액인 쟁점금액을 승계할 수 없다고 보아 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.