청구법인이 법인세법 시행령제94조의2 제8항에 따른 환급신청기간을 경과하여 환급신청을 하였다고 하여 이를 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에 해당한다고 보기 어려우므로 5년의 부과제척기간을 적용하는 것이 타당하다고 판단됨
청구법인이 법인세법 시행령제94조의2 제8항에 따른 환급신청기간을 경과하여 환급신청을 하였다고 하여 이를 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에 해당한다고 보기 어려우므로 5년의 부과제척기간을 적용하는 것이 타당하다고 판단됨
[주 문] OOO서장이 2020.5.8. 청구법인에게 한 2013〜2015사업연도 법인세 합계 OOO원의 부과처분 중 부과제척기간 5년이 경과한 합계 OOO원의 부과처분은 이를 취소하고, 나머지 심판청구는 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인이 한OOO 조세조약에 따라 배당금의 10%를 실제 납부한 것으로 보는 쟁점세액은 법인세법제57조 제1항의 ‘외국정부 등에 납부한 세액’에 해당하는 것으로 외국납부세액공제가 적용되어야 한다. (가)법인세법제57조의2 제1항에서 투자신탁 등의 공제·환급 대상 외국납부세액에 관하여 같은 법 제57조 제1항의 외국법인세액의 개념을 차용하고 있고, ‘외국법인세액’이란 같은 법 시행령 제94조 제1항에 따른 ‘외국정부 등에 납부한 세액으로서 내국법인에 대하여 세액공제가 적용되는 외국법인세액’을 말하는 것이다. 기획재정부는 유권해석(OOO, 2013.8.2.)을 통해 내국법인이 OOO 회사로부터 지급받는 배당소득에 대하여 조세감면이 아니라 당초 OOO에서 법인세가 아닌 비과세되는 점을 고려하여 해당 소득에 관하여 조세감면의 존재를 전제로 하는 법인세법제57조 제3항의 간주외국납부세액이 적용되지 아니하더라도 실제 납부 여부와 관계없이 배당총액에 대하여 항상 10%의 고정세율로 ‘실제로 세액을 납부한 것’으로 의제하는 한OOO 조세조약 제23조 제4항에 따라 외국납부세액공제를 허용한다고 밝힌 바 있으므로 한OOO 조세조약에 따라 배당금의 10%를 실제 납부한 것으로 보는 쟁점세액은 법인세법제57조 제1항의 ‘외국정부 등에 납부한 세액’에 해당하는 것으로 보아야 한다. (나) 한편 재정경제부의 2005년 간추린 개정세법에 의하면, 법인세법제57조의2는 투자자가 투자신탁 등을 통하여 국외자산에 간접투자하는 경우 투자자 단계 및 투자신탁 단계에서 모두 외국납부세액공제를 적용할 수 없어 직접투자에 비하여 간접투자의 세부담이 증가함에 따라 직·간접투자간 조세형평성이 훼손되는 문제점이 있어 투자신탁 단계에서 외국납부세액의 공제·환급을 적용받을 수 있게 함으로써 이러한 문제점을 해소하고자 도입된 규정이다. 내국법인이 한OOO 조세조약 제23조 제4항에 따라 배당금액의 10%를 실제 납부한 것으로 보는 쟁점세액에 대하여 법인세법제57조에 따라 외국납부세액공제를 적용받는다면, 쟁점투자신탁에 대해서도 같은 법 제57조의2에 따라 외국납부세액공제를 적용 하는 것이 위 규정의 취지에 부합하고, 쟁점세액이 실제 납부한 세액이 아니므로 외국납부세액공제의 대상에서 제외하더라도 위 조항의 입법취지에 반하지 않는다는 처분청 의견은 한OOO 조세조약 제23조 제4항, 법인세법제57조 및 제57조의2 규정에 직접 위배될 뿐만 아니라 직간접투자간 조세형평성을 훼손하는 불합리한 의견이라 할 것이다.
(2) 청구법인과 같은 투자신탁은 외국납부세액의 공제와 환급에 관한 납세의무자로서 외국납부세액의 공제 결정(법인세 과세표준과 세액의 결정)과 이에 따른 국세환급금의 환급결정에 관하여 부과제척기간의 적용을 받는 것이므로 처분청에서 2020.5.8. 청구법인에게 한 이 건 처분은 당초 외국납부세액의 공제 결정(법인세 과세표준과 세액의 결정)을 경정(취소)하여 당초 공제액에 대한 국세환급금을 환수하는 처분으로 부과제척기간(5년)을 도과한 부분인 OOO원은 세법상 무효에 해당한다. (가) 법인세법제57조의2 제3항에 의하면, 자본시장법에 의한 투자신탁은 법인세법에 따라 외국납부세액의 공제와 환급에 있어서 내국법인으로 간주되고 투자신탁의 ‘매 회계연도에 대한 결산’이 ‘각 사업연도에 대한 과세표준 신고’로 간주(같은 법 제57조의2 제4항에 따라 법인세액은 0으로 간주)되므로, 투자신탁은 외국납부세액의 공제와 환급에 관하여 법인세 납세의무자로서 납세의무자에게 적용되는 법인세법및 국세기본법상 여러 규정(가산세 부과규정 등)의 적용을 받는 것이다(조심 2013서4526, 2014.10.16.). 이에 따라 투자신탁은 법인세 납세의무자로서 외국납부세액의 공제와 환급 처분의 상대방으로서 각 사업연도의 외국납부세액의 공제결정(법인세 과세표준과 세액의 결정)과 이에 따른 국세환급금의 환급결정에 대하여 국세기본법상 부과제척기간의 적용을 받는데, 이 건 처분인 국세환급금 결정의 취소의 전제로서 선행되어야 하는 ‘외국납부세액의 공제 결정(법인세 과세표준과 세액의 결정)의 경정(취소) 처분’은 당연히 부과제척기간 내에 이루어져야 하는 것이고, 법인세법제57조의2 제3항에 의하면, 투자신탁의 ‘매 회계연도’는 ‘각 사업연도’로 간주된다고 규정하고 있으므로, 국세기본법상 부과제척기간의 기산일로 규정하고 있는 ‘각 사업연도(매 회계연도)의 종료일이 속하는 달의 말일부터 3개월이 되는 날(과세표준 신고기한)의 다음 날’로부터 5년이 도과한 사업연도(회계연도) 분에 대하여 이루어진 쟁점 처분은 전부 무효라 할 것이다. (나) 처분청은 당초 환급결정이 법률상 원인이 없어 무효라는 전제하에 2020.5.8. 청구법인에게 한 이 건 처분이 부당이득반환청구의 일환으로 이루어졌으므로 부과제척기간과 무관하다는 의견이나, 당초 처분청은 청구법인이 신청한 쟁점세액에 대하여 실체적, 절차적 요건의 충족 여부를 판단하여 해당 사업연도의 외국납부세액공제 대상으로 결정(법인세 과세표준과 세액의 결정)하여 이를 국세환급금으로 결정하였으므로 이 건 국세환급금의 결정을 직권으로 취소하는 처분을 하기 위해서는 당연히 그 전제로서 ‘해당 사업연도의 외국납부세액의 공제 결정(법인세 과세표준과 세액의 결정)의 경정(취소)’이 필수적으로 선행되어야 하는 바, 이에 따라 처분청 역시 당초 청구법인에게 과세예고통지를 한 것이고, 이러한 ‘외국납부세액의 공제 결정(법인세 과세표준과 세액의 결정)의 경정(취소)’은 당연히 부과제척기간 이내에 이루어져야 한다. 처분청은 이 건 처분을 당초 법률상 원인 없이 지급된 오납금(무효)의 환수와 혼동하여 소멸시효만 진행되는 것으로 오해하고 있다. 대법원 2016.2.18. 선고 2013다206610 판결에서도 결손금 소급공제 환급후 추징시 이를 과세관청의 행정행위로서 처분성을 가진다고 인정한바 있으므로 부과제척기간이 적용됨이 명백(이는 조심 2008서1835, 2009.5.12.의 입장과도 동일함)하고, 후속 하급심인 서울고등법원 2019.8.14. 선고 2018누42957 판결도 대법원 2016.2.18. 선고 2013다206610 판결에 따라 결손금 소급공제환급후 추징시 부과제척기간이 적용된다고 판결하였으므로(2017.12.19. 신설 규정인 경정청구 사업연도와 연동된 다른 사업연도에 대한 특례제척기간 적용 여부는 이 건과 무관함), 상고심의 판결을 기다릴 것이 아니라 기존 대법원 2016.2.18. 선고 2013다206610 판결에 따라 결정하면 될 사건이다. 또한 처분청은 1개의 납세고지에 의하여 환급결정의 직권취소 처분과 강제징수처분을 동시에 한 것이므로 마치 강제징수에 대한 소멸시효만 적용되는 것처럼 주장하고 있으나, 환급결정의 직권취소와 강제징수 처분을 동시에 하여 1개의 납세고지서로 발부하였다 하더라도 환급결정에 대한 직권취소의 전제가 되는 ‘외국납부세액의 공제 결정의 경정(취소)’이 없었다고 볼 수는 없으므로 직권취소일로부터 소멸시효만 진행된다는 처분청의 주장은 이유 없다. (다) 한편 법인세법은 자본시장법에 의한 투자신탁에 대하여 법인세법제57조의2 제3항을 법률상 근거로 하여 외국납부세액의 공제와 환급에 있어서 투자신탁을 내국법인으로 간주하고 투자신탁의 결산 행위가 과세표준 신고 행위를 대체하는 것으로 간주하고 있는데(즉, 투자신탁의 ‘매 회계연도에 대한 결산시점’이 ‘각 사업연도에 대한 과세표준 신고시점’으로 간주된다), 청구법인이 증거자료로 제출한 쟁점투자신탁에 대한 외부감사인의 회계감사보고서 공시일자에서와 같이 청구법인은 자본시장법 제239조 제1항 및 제240조 제3항의 요구에 따라 쟁점 투자신탁의 매 회계연도(각 사업연도)에 대한 결산을 수행하여 매 회계연도(각 사업연도) 종료일로부터 2개월 이내에 외부감사인으로부터 회계감사를 완료하였고, 이와 같은 결산행위로서 법인세법상 과세표준 신고기한 이내에 과세표준 신고가 완료된 것으로 간주된 것이다. 쟁점투자신탁은 외국납부세액공제 및 환급에 관한 법인세 납세의무자로서국세기본법제26조의2 제1항 제3호에 따른 5년의 부과제척기간이 적용되는 것이고, 매 회계연도의 결산시점이 과세표준신고 시점으로 간주되므로국세기본법제26조의2 제1항 제2호의 ‘납세자가 법정신고기한까지 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우’ 즉 무신고(기한후신고)를 전제로 하는 7년의 부과제척기간이 적용될 여지는 없으며, 청구법인에게 어떠한 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’(10년) 역시 인정될 여지 또한 없으므로 이 건 처분 중 부과제척기간(5년)이 경과된 부분은 세법상 무효임이 명백하다.
(2) 국세기본법제51조 제9항은 ‘국세환급금의 결정이 취소됨에 따라 이미 충당되거나 지급된 금액의 반환을 청구하는 경우에는 국세징수법의 고지ㆍ독촉 및 강제징수의 규정을 준용한다’라고 규정하고 있다. 대법원은 환급결정 직권취소와 과다지급한 환급금의 반환을 청구하는 환급금 환수처분은 동시에 이루어질 수 있고 납세고지서에 기재된 문언내용 등에 비추어 납세의무자가 개별세법에 근거한 부과처분이나 그 세액의 징수에 관한 징수처분과 구별되는 초과환급금의 환수처분이라는 점과 환수를 요하는 구체적인 사유 등을 알 수 있을 정도이면 초과환급금의 반환을 구하는 납세고지서에 국세기본법상 환수처분의 근거규정을 적시하지 않았다는 등의 사정이 있더라도 환수처분은 적법하다는 입장이다(2014.1.16. 선고 2013두17305 판결). (가) 처분청은 1개의 납세고지에 의하여 법인세법제57조의2 제3항의 환급결정의 직권취소 처분과 국세기본법제51조 제9항에 의한 환급금 환수처분을 동시에 한 것으로 국세기본법상 환수처분의 근거규정을 적시하지는 않았다고 하더라도 청구법인이 초과환급금의 환수를 구하는 취지임을 충분히 알 수 있으므로 적법한 환금급 환수처분에 해당하고, 국세기본법제51조 제9항에 의한 환급금 환수처분은 국세의 징수에 부수하는 처분으로 국세징수에 관한 규정이 준용되나 부과처분이나 징수처분과는 구별되고, 대법원도 ‘국세환급금의 환수처분은 납세의무와 세액을 구체적으로 확정하는 부과처분 이나 징수처분과는 그 성질이 다르다’고 판시하였다(2014.1.16. 선고 2013두17305 판결). 이에 국가가 환급대상이 아님에도 착오 지급하였거나 환급할 세액보다 과다 지급한 경우 이는 납세자가 보유하여야 할 정당한 이유가 없기 때문에 반환하여야 할 공법상 부당이득으로서 조세법령에 별도의 정함이 없거나 다른 해석을 할 합리적 이유가 없는 한 민법의 부당이득에 관한 규정이나 법리가 적용되어야 하고 부당이득반환청구권은 ‘법률상 원인 없이’ 급부가 행해진 때에 성립하므로 잘못 지급된 환급금에 대한 부당이득반환청구권은 법률상 원인이 제거 즉, 당초의 수익적 행정처분인 환급결정이 직권취소되어야 비로소 발생하는 것이다(대법원 2016.2.18. 선고 2013다206610 판결). (나) 청구법인이 부과제척기간이 적용되어야 한다고 주장하면서 법인세법제72조 제5항과 관련한 서울고등법원 2019.8.14. 선고 2018누42957 판결을 제시하고 있으나, 국세청은 대법원에 상고(2019두51512)하여 현재 심리 중으로 최종판결을 기다려보아야 할 사항일 뿐만 아니라, 위 판결에서 법원은 ‘결손금 소급공제 환급결정을 직권취소하는 것만으로는 국가는 납세자에 대한 공법상 부당이득반환채권을 취득하고 이에 근거하여 국세기본법제51조 제9항에 따라 국세징수절차를 준용한 환수절차로 나아갈 수는 있을지언정, 결손금이 발생한 ‘해당 사업연도에 대한 법인세’로서 징수할 조세채권을 취득하지 않는 것임에 반해, 법인세법제72조 제5항과 같은 개별세법상 환수규정이 있는 경우 과세관청은 위 법령상 요건을 갖춘 경우 곧바로 환급세액 상당을 법인세 형태로 부과하여 징수할 수 있다‘고 판시하여 법인세법제72조 제5항과 같은 부과·징수처분 규정이 없는 경우에는 국가는 부당이득반환청구권에 근거하여 국세기본법제51조 제9항에 따라 강제징수절차에 의하여 환수할 수밖에 없다고 확인한 바 있다. 이 건은 법인세법제72조 제5항과 달리 부과·징수처분 규정이 없어 국세기본법제51조 제9항에 따른 강제징수절차에 의하여 납세자로부터 부당이득금을 환수할 수밖에 없으므로 부당이득반환청구권에 따른 5년의 소멸시효가 적용되어야 하고, 그 소멸시효는 처분청이 청구법인에 대한 납세고지에 의하여 환급결정을 직권취소한 2020.5.8.부터 진행된다고 봄이 타당하고 위 환급결정이 처분에 해당하지 않는다 하더라도 청구법인이 쟁점세액을 지급받은 때인 2019.5.7.부터 소멸시효가 진행되는 것으로 보아야 한다. (다) 청구법인은 이 건 처분은 국세기본법제55조 제1항에서 규정하고 있는 ‘세법에 따른 처분’에 해당하므로 부과제척기간의 적용을 받는다고 주장하나, 국세기본법제55조 제1항의 ‘이 법 또는 세법에 따른 처분’은 불복의 대상으로서, 부과제척기간이 적용되는 과세처분인 법인세법제66조의 결정·경정·재경정과는 그 의미를 달리하므로 국세기본법제55조 제1항의 처분에 해당한다고 하여 곧바로 부과제척기간이 적용된다고 볼 수 없다. 더욱이 실체가 없는 도관인 쟁점투자신탁과 관련하여 법인세법제57조의2 제3항은 ‘투자신탁 등’을 내국법인으로, ‘사업연도’는 ‘투자신탁 등의 회계기간’으로, ‘과세표준 신고 시’는 ‘결산 시’로 보면서 이중과세 및 직접투자와의 과세불형평 문제를 해소하기 위하여 국외에서 투자하여 발생한 소득에 대해 납부한 외국법인세액이 있는 경우 환급절차에 한하여 내국법인으로 보아 환급받을 수 있도록 하고 있을 뿐이므로 부과제척기간을 적용할 수도 없고 설령 위 규정을 근거로 청구법인이 2019.2.21. 제출한 외국납부세액 환급신청서를 과세표준 신고서로 보아 부과제척기간이 적용된다고 하더라도 위 신고는 기한후 신고에 해당하므로 국세기본법제26조의2 제2항 제1호에 따라 7년의 부과제척기간이 적용된다고 할 것이다. 또한 청구법인이 쟁점투자신탁에게 과세표준 신고의무가 없고 법인세법제57조의2 제3항에 의한 외국납부세액 납부신청서는 선택사항이므로 과세표준 신고서가 아니라 주장하면서 그에 따른 환급 등에 대하여는 부과제척기간 적용을 주장하는 것은 모순된다.
① 쟁점세액이 법인세법제57조의2에 따른 외국납부세액 공제·환급대상에 해당한다는 청구주장의 당부
② 쟁점세액을 환급하였다가 환수하기 위하여 부과한 이 건 처분 중 국세 부과제척기간(5년)을 경과하여 이루어진 부분은 무효에 해당한다는 청구주장의 당부
(5) 2005.12.31. 법률 제7838호에 따라 신설된 법인세법제57조의2와 관련하여 재정경제부의 ‘2005 간추린 개정세법’에 기재된 내용은 아래 <표5>와 같다. <표5> 2005 간추린 개정세법 OOO
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 우선 쟁점①에 대하여 살피건대, 쟁점투자신탁에 적용되는 법인세법제57조의2 제1항에 따르면 ‘국외의 자산에 투자하여 얻은 소득에 대하여 납부한 외국법인세액’에 대하여 ‘같은 법 제57조 제1항 및 제6항의 외국법인세액을 말한다’고 규정하고 있는바, 위 법인세법제57조 제1항은 ‘국외원천소득에 대한 외국법인세액으로 납부하였거나 납부할 것’에, 같은 조 제6항은 ‘ 외국법인이나 외국세법상 도관을 통한 국외투자시 그 사업체의 국외원천소득에 대하여 내국법인이 직접 부담한 외국납부세액’에 각각 해당한다고 할 것이다. 한OOO 조세조약 제23조 제4항 가목은 ‘ 배당 또는 이자의 경우에는, OOO내의 원천으로부터 발생되는 배당총액 및 이자총액의 10퍼센트’를 ‘한국조세 공제목적상 OOO에서 납부할 조세’로 간주하도록 하고 있으나, 이에 해당하는 쟁점세액의 성격은 법인세법제57조 제1항에 따른 ‘납부하였거나 납부할 세액’이라기보다 같은 조 제3항에 따른 ‘법인세를 감면받은 세액 상당액’에 해당한다고 보는 것이 타당하므로 쟁점세액은 같은 법 제57조의2에 따른 공제·환급대상으로 보기 어렵다고 보인다. 청구법인은 쟁점세액이 법인세법제57조 제3항에 따른 외국납부세액이라 하더라도 법인세법제57조의2에 따른 공제·환급대상으로 보는 것이 조세형평성에 비추어 타당하고 주장하나, 법인세법제57조의2의 신설취지는 ‘종전에 국내 간접투자기구를 통하여 해외투자를 한 경우 간접투자기구 단계, 투자자 단계에서 모두 외국납부세액을 공제받지 못하여 발생하는 이중과세 및 직접투자와의 과세불형평 문제를 해소하기 위한 것’일 뿐으로 실제 납부하거나 납부할 세액이 없어 이중과세의 문제가 없음에도 상대방국의 감면효과 보존을 위한 법인세법제57조 제3항까지 같은 법 제57조의2에 따른 공제·환급대상으로 보기는 어렵다고 판단된다. (나) 이어서 쟁점②에 대하여 살피건대, 법인세법제57조의2 제1항·제2항은 자본시장법상 간접투자회사등에 대하여 외국납부세액을 공제·환급하도록 규정하면서, 같은 조 제3항은 자본시장법상 투자신탁등도 이를 내국법인으로 보고 위 제1항·제2항을 적용하면서 ‘투자신탁등의 회계기간’을 ‘사업연도’로, ‘결산시’를 ‘과세표준 신고시’로 보도록 규정하고 있다. 법인세법 시행령제94조의3 제6항에서도 외국납부세액 중 환급세액 산정규정을 투자신탁등에 대하여 준용하면서 ‘사업연도’는 ‘투자신탁의 회계기간’으로, ‘사업연도의 종료일’은 ‘결산일’로 본다고 규정하고 있고, 같은 조 제8항은 투자신탁등은 결산일부터 3개월 이내에 외국납부세액 환급을 신청하여야 한다고 규정하고 있다. 이러한 규정 체계 등에 비추어 쟁점투자신탁이 법인세법상 납세의무자에 해당하지 않는다고 하더라도 위 법인세법제57조의2와 같은 법 시행령 제94조의3 규정과 같이 그 사업연도와 과세표준 신고 등에 대한 간주규정을 두고 있는 이상 쟁점투자신탁에 대한 외국납부세액 공제·환급 및 그에 대한 취소는 국세 과세표준과 세액의 신고 및 경정의 일환으로 이루어지는 것으로 조세법률체계를 신속하게 확정하고자 하는 부과제척기간의 적용대상에 해당한다고 할 것이다. 또한 처분청은 청구법인의 쟁점세액 환급신청에 대하여 법인세법제57조의2에 따른 환급요건을 충족하는지를 심사하여 환급세액으로 결정·환급하였다가 이후 쟁점세액이 환급요건을 충족하지 못한 사실을 확인하고 위 환급결정을 취소하였는데, 국세기본법제51조 제9항에서 국세환급금의 결정을 취소하고 지급된 금액의 반환을 청구하는 경우 국세징수법의 고지·독촉 및 강제징수의 규정을 준용한다고 규정하고 있으나, 이는 환급금결정 취소에 따른 반환청구에 대하여도 그 절차상 부과처분과 동일하게 국세징수법의 규정을 준용하도록 한 것에 불과할 뿐, 이에 터잡아 외국납부세액의 환급에 있어 내국법인으로 보아 내국법인의 법인세 신고절차 등을 간주하도록 한 쟁점투자신탁에 대한 환급세액의 반환청구에 관하여 국세기본법상 부과제척기간이 적용되지 아니하고 그 환급금 취소결정이 있었던 날부터 5년의 소멸시효가 적용되어야 한다고 보기는 어렵다고 판단된다. 이에 법인세법 시행령제94조의2 제6항은 투자신탁의 경우 ‘사업연도의 종료일’을 ‘결산일’로 보고, 같은 조 제8항은 그 결산일부터 3개월 이내에 환급신청을 할 수 있도록 규정하고 있으므로 국세기본법제26조의2 및 같은 법 시행령 제12조의2에 따른 부과제척기간의 적용시기가 되는 ‘국세를 부과할 수 있는 날’인 ‘신고기한의 다음 날’은 쟁점투자신탁의 ‘각 회계연도 결산일부터 3개월이 경과한 날의 다음 날’로 보는 것이 타당한 점, 국세기본법제26조의2 제1항 제2호는 납세자가 법정신고기한까지 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우 7년의 부과제척기간을 적용하도록 규정하고 있으나, 쟁점투자신탁은 과세표준신고서 제출의무를 부담하지 아니하고 위와 같이 ‘회계기간’을 ‘사업연도’로, ‘결산시’를 ‘과세표준 신고시’로 간주하는 등의 규정에 비추어 청구법인이 법인세법 시행령제94조의2 제8항에 따른 환급신청기간을 경과하여 환급신청을 하였다고 하여 이를 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에 해당한다고 보기 어려우므로 5년의 부과제척기간을 적용하는 것이 타당하다고 판단된다. 따라서 쟁점투자신탁의 ‘각 회계연도 결산일부터 3개월이 경과한 날의 다음 날’부터 기산하여 5년이 경과하는 때 그 부과제척기간이 종료한다고 할 것이므로 처분청의 이 건 처분 중 부과제척기간 5년이 경과한 법인세 합계 OOO원의 부과처분은 위법하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 등
(1) 국세기본법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
14. "과세표준"(課稅標準)이란 세법에 따라 직접적으로 세액산출의 기초가 되는 과세대상의 수량 또는 가액(價額)을 말한다.
15. "과세표준신고서"란 국세의 과세표준과 국세의 납부 또는 환급에 필요한 사항을 적은 신고서를 말한다.
16. "법정신고기한"이란 세법에 따라 과세표준신고서를 제출할 기한을 말한다. 제26조의2(국세 부과의 제척기간) ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 “조세조약”이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 국제조세조정에 관한 법률제25조에서 정하는 바에 따른다.
1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 “부정행위”라 한다)로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간[국제조세조정에 관한 법률제2조 제1항 제1호에 따른 국제거래(이하 “국제거래”라 한다)에서 발생한 부정행위로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 15년간]. 1의 2. 납세자가 부정행위로 다음 각 목에 따른 가산세 부과대상이 되는 경우 해당 가산세는 부과할 수 있는 날부터 10년간
2. 납세자가 법정신고기한까지 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간
3. 제1호ㆍ제1호의 2 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간 제51조(국세환급금의 충당과 환급) ① 세무서장은 납세의무자가 국세 및 강제징수비로서 납부한 금액 중 잘못 납부하거나 초과하여 납부한 금액이 있거나 세법에 따라 환급하여야 할 환급세액(세법에 따라 환급세액에서 공제하여야 할 세액이 있을 때에는 공제한 후에 남은 금액을 말한다)이 있을 때에는 즉시 그 잘못 납부한 금액, 초과하여 납부한 금액 또는 환급세액을 국세환급금으로 결정하여야 한다. 이 경우 착오납부ㆍ이중납부로 인한 환급청구는 대통령령으로 정하는 바에 따른다.
⑨ 세무서장이 국세환급금의 결정이 취소됨에 따라 이미 충당되거나 지급된 금액의 반환을 청구하는 경우에는 국세징수법의 고지ㆍ독촉 및 강제징수의 규정을 준용한다. 제54조(국세환급금의 소멸시효) ① 납세자의 국세환급금과 국세환급가산금에 관한 권리는 행사할 수 있는 때부터 5년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성된다.
② 제1항의 소멸시효에 관하여는 이 법 또는 세법에 특별한 규정이 있는 것을 제외하고는 민법에 따른다. 제55조(불복) ① 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다. 다만, 다음 각 호의 처분에 대해서는 그러하지 아니하다.
1. 조세범 처벌절차법에 따른 통고처분
2. 감사원법에 따라 심사청구를 한 처분이나 그 심사청구에 대한 처분
3. 이 법 및 세법에 따른 과태료 부과처분 (2) 국세기본법 시행령 제12조의2(부정행위의 유형 등) ① 법 제26조의 2 제2항 제2호 전단에서 “대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위”란 조세범 처벌법 제3조 제6항 에 해당하는 행위를 말한다. 제12조의3(국세 부과 제척기간의 기산일) ① 법 제26조의2 제5항에 따른 국세를 부과할 수 있는 날은 다음 각 호의 날로 한다.
1. 과세표준과 세액을 신고하는 국세(종합부동산세법제16조제3항에 따라 신고하는 종합부동산세는 제외한다)의 경우 해당 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한 또는 신고서 제출기한(이하 "과세표준신고기한"이라 한다)의 다음 날. 이 경우 중간예납ㆍ예정신고기한과 수정신고기한은 과세표준신고기한에 포함되지 아니한다.
2. 종합부동산세 및 인지세의 경우 해당 국세의 납세의무가 성립한 날
② 다음 각 호의 날은 제1항에도 불구하고 국세를 부과할 수 있는 날로 한다.
또는 납세조합에 대하여 부과하는 국세의 경우 해당 원천징수세액 또는 납세조합징수세액의 법정 납부기한의 다음 날
2. 과세표준신고기한 또는 제1호에 따른 법정 납부기한이 연장되는 경우 그 연장된 기한의 다음 날
3. 공제, 면제, 비과세 또는 낮은 세율의 적용 등에 따른 세액(소득공제를 받은 경우에는 공제받은 소득금액에 상당하는 세액을 말하고, 낮은 세율을 적용받은 경우에는 일반세율과의 차이에 상당하는 세액을 말한다. 이하 이 호에서 "공제세액등"이라 한다)을 의무불이행 등의 사유로 징수하는 경우 해당 공제세액등을 징수할 수 있는 사유가 발생한 날
(3) 법인세법 제3조(납세의무자) ① 다음 각 호의 법인은 이 법에 따라 그 소득에 대한 법인세를 납부할 의무가 있다.
2. 국내원천소득(國內源泉所得)이 있는 외국법인 제57조(외국 납부 세액공제 등) ① 내국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우로서 그 국외원천소득에 대하여 대통령령으로 정하는 외국법인세액(이하 이 조에서 “외국법인세액”이라 한다)을 납부하였거나 납부할 것이 있는 경우에는 다음 계산식에 따른 금액(이하 이 조에서 “공제한도금액”이라 한다) 내에서 외국법인세액을 해당 사업연도의 산출세액에서 공제할 수 있다. (생략)
③ 국외원천소득이 있는 내국법인이 조세조약의 상대국에서 해당 국외원천소득에 대하여 법인세를 감면받은 세액 상당액은 그 조세조약으로 정하는 범위에서 제1항에 따른 세액공제의 대상이 되는 외국법인세액으로 본다.
④ 내국법인의 각 사업연도의 소득금액에 외국자회사로부터 받는 이익의 배당이나 잉여금의 분배액(이하 이 조에서 “수입배당금액”이라 한다)이 포함되어 있는 경우 그 외국자회사의 소득에 대하여 부과된 외국법인세액 중 그 수입배당금액에 대응하는 것으로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액은 제1항에 따른 세액공제되는 외국법인세액으로 본다.
⑥ 내국법인의 각 사업연도의 소득금액에 외국법인으로부터 받는 수입배당금액이 포함되어 있는 경우로서 그 외국법인의 소득에 대하여 해당 외국법인이 아니라 출자자인 내국법인이 직접 납세의무를 부담하는 등 대통령령으로 정하는 요건을 갖춘 경우에는 그 외국법인의 소득에 대하여 출자자인 내국법인에게 부과된 외국법인세액 중 해당 수입배당금액에 대응하는 것으로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액은 제1항에 따른 세액공제의 대상이 되는 외국법인세액으로 본다. 제57조의2(간접투자회사 등의 외국납부세액공제 및 환급 특례) ① 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 투자회사, 투자목적회사, 투자유한회사, 투자합자회사(같은 법 제9조 제19항 제1호의 경영참여형 사모집합투자기구는 제외한다), 투자유한책임회사 및 부동산투자회사법에 따른 기업구조조정 부동산투자회사, 위탁관리 부동산투자회사 및 제5조 제2항에 따라 내국법인으로 보는 신탁재산(이하 이 조에서 “간접투자회사등”이라 한다)이 국외의 자산에 투자하여 얻은 소득에 대하여 납부한 외국법인세액(제57조 제1항 및 제6항의 외국법인세액을 말한다)이 있는 경우에는 제57조에도 불구하고 그 소득이 발생한 사업연도의 과세표준 신고 시 그 사업연도의 법인세액에서 그 사업연도의 외국 납부세액(국외자산에 투자하여 얻은 소득에 대하여 소득세법 제129조 제1항 제2호 에 따른 세율을 곱하여 계산한 세액을 한도로 하고, 이를 초과하는 금액은 없는 것으로 본다)을 빼고 납부하여야 한다.
② 간접투자회사등은 제1항에 따른 그 사업연도의 외국 납부세액이 그 사업연도의 법인세액을 초과하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 환급받을 수 있다.
③ 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 투자신탁, 투자합자조합 및 투자익명조합(이하 이 항에서 “투자신탁등”이라 한다)의 경우에는 그 투자신탁등을 내국법인으로 보아 제1항과 제2항을 적용한다. 이 경우 제1항의 “사업연도”는 “투자신탁등의 회계기간”으로 보고, “과세표준 신고 시”는 “결산 시”로 본다.
④ 제3항을 적용할 때 해당 사업연도의 법인세액은 없는 것으로 보아 제2항을 적용한다.
⑤ 제3항과 제4항을 적용할 때 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 투자신탁재산을 운용하는 집합투자업자는 그 투자신탁을 대리(代理)하는 것으로 본다. (4) 법인세법 시행령 제94조의2(간접투자회사 등의 외국납부세액공제 및 환급 특례) ⑥ 제1항 내지 제5항의 규정은 법 제57조의 2 제3항 및 제4항의 규정에 따른 투자신탁의 외국납부세액 환급에 관하여 이를 준용한다. 이 경우 “사업연도”는 “투자신탁의 회계기간”으로, “사업연도의 종료일”은 “결산일”로 본다.
⑧ 법 제57조의 2 제3항 및 제4항에 따라 환급을 받으려는 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 투자신탁, 투자합자조합 및 투자익명조합은 해당 투자신탁, 투자합자조합 및 투자익명조합의 결산일부터 3개월 이내에 기획재정부령으로 정하는 외국납부세액환급신청서 및 간접투자회사 등의 외국납부세액계산서를 첨부하여 제1항의 규정에 따라 계산한 환급세액에 대하여 납세지 관할세무서장에게 환급 신청할 수 있다.
⑨ 납세지 관할세무서장은 제7항 및 제8항의 규정에 따라 환급신청을 받은 때에는 지체 없이 환급세액을 결정하여 환급하여야 한다.
(5) 대한민국 정부와 OOO 정부간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협정 제1조(인적범위) 이 협정은 일방 또는 양 체약국의 거주자에게 적용한다. 제3조(일반적 정의) 1. 문맥에 따라 달리 해석되지 아니하는 한, 이 협정의 목적상,
3. 제1항에 규정된 공제의 목적상 "OOO에서 납부할 조세"는 다음의 규정에 따른 조세의 면제나 경감이 없었더라면 OOO법과 이 협정의 규정에 따라 납부되었을 OOO의 조세를 포함하는 것으로 간주된다.
4. 제1항에 규정된 한국조세의 공제목적상 OOO에서 납부할 조세는 실질적인 납부세액에 불구하고 다음과 같이 간주된다.
(6) 민법 제741조(부당이득의 내용) 법률상 원인없이 타인의 재산 또는 노무로 인하여 이익을 얻고 이로 인하여 타인에게 손해를 가한 자는 그 이익을 반환하여야 한다.
(7) 국가재정법 제96조(금전채권·채무의 소멸시효) ① 금전의 급부를 목적으로 하는 국가의 권리로서 시효에 관하여 다른 법률에 규정이 없는 것은 5년 동안 행사하지 아니하면 시효로 인하여 소멸한다.
② 국가에 대한 권리로서 금전의 급부를 목적으로 하는 것도 또한 제1항과 같다.
③ 금전의 급부를 목적으로 하는 국가의 권리의 경우 소멸시효의 중단ㆍ정지 그 밖의 사항에 관하여 다른 법률의 규정이 없는 때에는 민법의 규정을 적용한다. 국가에 대한 권리로서 금전의 급부를 목적으로 하는 것도 또한 같다.
④ 법령의 규정에 따라 국가가 행하는 납입의 고지는 시효중단의 효력이 있다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.