쟁점미분양아파트 준공 이후 1년 반이 경과하였음에도 미분양 상태에 있었으므로, 특수관계인이 아닌 제3자 간의 일반적인 거래라고 하더라도 매매사례에 근거하여 평가한 개별감정가액의 수준에서 거래가 이루어 질 것으로 기대하기는 어려운 상황이었다고 봄이 타당하고, 미분양아파트 131세대를 일괄매도하는 대량거래라는 점을 고려한다면 그 거래가액은 당초 분양가액에서 소정의 할인율을 적용한 가액으로 형성될 것으로 보는 것이 합리적이라 할 것인바, 처분청이 쟁점미분양아파트 거래 당시 ㅇㅇ 일대 부동산시장의 상황, 대량의 미분양아파트 일괄거래라는 거래의 특수성 등을 감안하여 특수관계인이 아닌 제3자 간에 일반적으로 적용될 수 있는 적정할인율을 기타요인으로 반영한 시가를 재조사 하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정함이 타당하다고 판단됨
[주 문] OOO서장․OOO서장․OOO서장․OOO서장이 청구인들에게 한 <별지1> 기재 각 부과처분은,
1. 청구인 AAA이 주식회사 AAA에게 양도한 OOO 아파트 131세대의 시가 및 OOO 대지 1,721.3㎡에 대한 임대료의 시가를 재조사하여 그 결과에 따라 청구인 AAA의 2014년∼2017년 귀속분 종합소득세 과세표준과 세액을 경정하고,
2. 나머지 심판청구는 기각한다. [이 유]
(1) AAA은 2006년부터 OOO 아파트(이하 “쟁점아파트”라 한다) 시행을 위해 OOO 일대 토지를 매입한 후 OOO 명의로 분양사업(이하 “쟁점분양사업”이라 한다)을 시행하였으며, 청구외법인을 시공사로 하여 2016.7.29. OOO 아파트를 준공하였고, 총 499세대 중 131세대(이하 “쟁점미분양아파트”라 한다)가 미분양되자, 2017.12.15. 주식회사 CCC이 평가한 감정평가액 OOO원(감정평가일: 2017.12.15., 감정평가기준일: 2017.12.13., 이하 이 건 감정을 “당초 감정”, 감정평가액을 “당초감정가액”이라 한다)을 매매가액으로 하여, 2017.12.27. 쟁점미분양아파트를 특수관계법인인 주식회사 AAA(이하 “AAA”라 한다)에 양도하였으며, 쟁점분양사업과 관련하여 아래 <표1>과 같이 2016년부터 2018년까지 분양수입금액 합계 OOO원, 총분양원가 합계 OOO원, 분양수익 합계 OOO원으로 하여 종합소득세를 신고하였고, <표1> 쟁점분양사업 관련 분양수익 신고내역 ㅇㅇㅇ * 아파트 부가가치세 포함, 발코니·상가 부가가치세 제외
(2) 청구인들은 2010년부터 2011년까지 AAA 소유 토지(OOO 대지 264㎡)와 BBB 소유 토지(같은 곳 610-68 대지 1,064㎡, 이하 청구인과 BBB 소유지분을 합쳐 “쟁점토지①”이라 한다)를 함께 특수관계 없는 주식회사 DDD(이하 “DDD”라 한다)에 임대하고 각각 연간 OOO원의 임대료를 받아 왔으며, 2011.11.29. 청구외법인이 쟁점토지① 상에 DDD가 신축하여 사용하던 모델하우스를 취득하였으나 특수관계법인인 청구외법인으로부터 토지임대료를 수취하지 아니하였고,
(3) BBB은 1983.1.21. 취득한 OOO 대지 1,721.3㎡(이하 “쟁점토지②”라 한다)를 2003년 9월부터 2017년 12월까지 AAA에게 임대하였으며, AAA은 쟁점토지② 지상에 집합건물 10,715.64㎡(지하 3층 지상 8층, 이하 이 건물 및 쟁점토지②를 합하여 “OOO”라 한다)를 신축하여 2005년 6월부터 현재까지 OOO에게 임대하고 있고,
(4) 청구인들은 본인들이 사용한 신용카드의 월별 이용대금청구서상 결제금액 합계 OOO원(BBB 사용액 2014년 귀속분 OOO원, 2015년 귀속분 OOO원, 2016년 귀속분 OOO원, 2017년 귀속분 OOO원 합계 OOO원, AAA 사용액 2014년 귀속분 OOO원, 2015년 귀속분 OOO원, 2016년 귀속분 OOO원, 2017년 귀속분 OOO원 합계 OOO원)을 복리후생비, 차량유지비, 지급수수료, 소모품비 등의 계정과목으로 분할하여 청구인들이 운영하는 개인사업체인 BBB, OOO, OOO, OOO의 장부에 필요경비로 계상하였으며,
(5) AAA은 2014.1.15.부터 2017.9.1.까지 약 16회에 걸쳐 청구외법인 개발사업부 부사장 CCC에게 OOO원(이하 “쟁점지급액①”이라 한다)을, 청구외법인과 관계사 임직원에게 OOO원(이하 “쟁점지급액②”라 한다)을, DDD에게 OOO원(이하 “쟁점지급액③”이라 하고 쟁점지급액① 및 쟁점지급액②와 합하여 이하 “쟁점지급액”이라 한다)을 각각 지급하고 컨설팅수수료, 민원처리비 등으로 장부에 계상하여 필요경비에 산입하였으나, 관련하여 기타소득세를 원천징수 하지 아니하였고,
(6) 특수관계인이 2016.3.28. OOO(이하 “OOO”라 한다)로부터 차입한 OOO원에 대하여 BBB이 2016.1.15.부터 2016.7.29.까지 5회에 걸쳐 이자 합계 OOO원을 대신 지급하였으며, AAA이 2016.10.18.부터 2016.11.4.까지 3회에 걸쳐 이자 합계 OOO원(EEE이 지급한 이자 OOO원과 합하여 이하 “쟁점이자”라 한다)을 대신 지급하였으나 이자소득세를 원천징수하지 아니하였다.
(1) AAA이 특수관계법인인 AAA에게 쟁점미분양아파트를 저가로 양도한 것으로 보고 2개 감정평가법인(감정평가일: 2019.5.16., 평가기준일: 2017.12.27., 주식회사 EEE 평가액 OOO원, 주식회사 FFF 평가액 OOO원)에 의뢰하여 감정평가한 가액의 평균액 OOO원(이하 “쟁점소급감정가액①”이라 한다)을 시가로 하여 시가미달액 OOO원을 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 총수입금액에 산입하고,
(2) 청구인들이 쟁점토지①을 청구외법인에게 무상으로 임대하여 부당하게 이익을 분여하였다고 보고 DDD로부터 수취하였던 임대료 상당액을 시가로 보아 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 임대료 시가상당액 합계 OOO원을 총수입금액에 산입하며,
(3) BBB이 쟁점토지②를 AAA에게 저가임대하여 부당하게 이익을 분여하였다고 보고, 2014.1.1.을 평가기준일로 하여 주식회사 GGG과 주식회사 HHH에게 쟁점토지②의 임대료를 감정평가 의뢰하였고, 감정평가 평균액 연간 OOO원(이하 “쟁점소급감정가액②”라 한다)을 쟁점토지②의 임대료 시가로 보아, 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 BBB이 2014∼2017 과세연도에 신고한 금액과의 차액 합계 OOO원을 총수입금액에 산입하며, <표2> 쟁점토지② 임대료 수수 내역 ㅇㅇㅇ <표3> 쟁점토지② 임대료 감정평가내역 ㅇㅇㅇ
(4) 청구인들의 신용카드사용액 중 합계 OOO원(이하 “쟁점신용카드사용액”이라 한다)을 사적 경비로 판단하여 필요경비불산입하고,
(5) AAA이 지급한 쟁점지급액에 대하여 소득세법제21조 제1항 제16호의 재산권에 관한 알선수수료 내지 제17호의 사례금을 지급한 것으로 보아 기타소득(원천)세를 부과하며,
(6) 청구인들이 특수관계인을 대신하여 지급한 쟁점이자에 대하여 이자소득(원천)세를 부과하여야 한다는 취지로 처분청에 과세자료를 통보하였고, 이에 따라 OOO서장, OOO서장, OOO서장, OOO서장(이하 “처분청들”이라 한다)은 2020.2.14.∼2020.7.30. 청구인들에게 2014∼2017년 귀속 종합소득세, 2014∼2017년 귀속 기타소득(원천)세, 2016년 귀속 이자소득(원천)세, 2015년 제1기∼2017년 제2기 부가가치세 등 총합계 OOO원(상세내역 <별지1> 참조)을 경정(결정)ㆍ고지하였다.
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) 일괄양도라는 거래형태나 당시 시장상황 등을 고려하지 않고, 청구인에 대한 세무조사 과정에서 임의로 감정기관에 의뢰하여 산정한 가격을 그대로 ‘시가’로 보아 쟁점미분양아파트를 저가양도한 것으로 본 처분청의 이 건 과세처분은 거래형태 등 실질을 전혀 고려하지 아니한 것으로서 과세의 근거가 매우 미비하고, 경제적 실질을 무시한 부당한 처분이다. (가) 대규모 미분양 아파트의 저가양도는 경제적 합리성에 따른 거래이다. 분양실적이 극도로 저조한 상황에서 달리 방법이 없고 다른 매입자를 찾지 못하여 불가피하게 2017.12.27. 미분양 잔여 131세대 전체를 특수관계법인인 AAA에게 일괄매각한 것이다. 쟁점미분양아파트는 ‘혁신도시’인 OOO에 소재하였고, OOO은 2017년 2월말 627세대가 미분양되어 2017.4.30.까지 ‘아파트 미분양관리지역’에 재지정되는 등 아파트 분양이 극히 저조하였다. 미분양아파트의 증가는 자금순환을 어렵게 하고 차기 사업을 속행할 수 없게 되므로 경제적 판단에 따라 부득이하게 미분양아파트를 대량 매각하게 된 것이다. (나) 대규모 물량은 할인하여 매각하는 것이 상관행이다. 안 팔리는 물건은 ‘떨이’ 판매를 하는 것이 상관행이고, 특히 부동산의 경우 불확실성이 크고 장기 미분양물건은 보유할수록 손해가 커지므로 대량의 물건은 일괄매매방식으로 다른 일반적인 수준보다 더 할인한 가격으로 매각하는 것이 유리하다. 조사청도 답변서에서 “조사공무원이 복수의 감정평가기관에 확인한 바에 따르면, ‘일괄양도’의 조건으로 감정평가를 하는 것은 감정평가에 관한 규칙에 위배되며, ‘일괄매매’할 경우 감정가액을 기초로 거래당사자들이 협상에 의하여 할인율을 결정”, “㈜CCC 감정평가사 FFF의 진술에서 다른 미분양아파트를 대량매매하는 경우 보통 50% 정도 할인하기 때문에” 등으로 일괄매각의 할인가능성을 인정하였다. 매각 감정가액은 이러한 조건하에서 정해진 것이어서 소득세법과 법인세법에 정한 시가에 부합하는 것이므로 조세부담을 부당하게 감소시킨 행위로 보는 것은 상관행을 무시한 부당한 처분이다. (다) 처분청의 임의적인 소급감정가액에 의한 과세처분은 근거과세 및 실질과세를 위반하여 위법하다. 처분청이 특수관계인이 아닌 제3자의 다른 분양사업자와 쟁점미분양아파트를 일괄양도하는 경우에는 적용될 수 없는 소급감정가액을 산정하여 과세처분한 것은 AAA의 사정을 전혀 고려하지 아니한 것으로서 과세의 근거가 미비하고, 경제적 실질을 무시한 과세처분이며, AAA의 일괄매각 당시의 감정가액이 있음에도 임의로 소급감정하여 과세하는 것은 정상적인 과세방법이 아니므로 위법ㆍ부당하다.
(2) 청구외법인으로부터 쟁점토지①에 대한 임대료를 면제하는 것은 경제적 합리성을 띈 정상적인 거래임이 분명한바, 청구인들이 단순히 청구외법인으로부터 임대료를 수취하지 않은 것만을 문제 삼아 부당행위계산부인 규정에 따라 종합소득세 및 그에 따른 부가가치세를 부과한 과세처분은 부당행위 계산부인 규정의 적용 법리를 오인한 부당한 처분이다. (가) 견본주택의 효용을 청구인들과 청구외법인 상호간에 공유하는 측면에서 경제적 합리성이 있는 행위로서 사업기회를 상실하였다는 처분청의 주장은 타당하지 아니하다. (나) 견본주택 및 쟁점토지①은 그 임대수요가 불안정하고 비정기적이어서 본질적으로 임대수요의 예측가능성을 담보할 수 없는 것이므로 청구외법인에게 이익을 분여하기로 한 것이라는 처분청의 의견은 앞뒤가 맞지 않는다. (다) 처분청이 주장하는 분여받은 이익의 차이는 임대수익 발생의 불확실성을 고려하지 않은 주장으로서 수긍할 수 없다. (라) 결국, 청구인들은 향후 임대수익을 극대화하기 위하여 다른 임차인에게 견본주택용으로 임대하기 전까지 쟁점토지① 지상의 견본주택 건축물을 유지할 필요가 있었고, 그에 따르는 미임대기간 동안 건축물 유지ㆍ관리비용을 청구외법인이 부담하는 대신 이에 상응하여 임대료를 수취하지 않은 것으로서 그 임대 당시에 다른 임차인에게 견본주택용으로 임차하기 전까지 청구외법인으로부터 임대료를 받지 않는다고 하여 청구인들이 특별한 경제적 손실을 부담한다고 할 수 없으므로, 청구인들이 특수관계인인 청구외법인으로부터 쟁점토지①에 대한 임대료를 수취하지 않았다고 하여 이를 경제적 합리성이 없는 비정상적인 거래로 볼 수는 없으며, 조사청이 미임대기간의 장기화 가능성 등 견본주택의 특수성을 고려하지 않고 청구인들이 청구외법인으로부터 쟁점토지①에 대한 임대료를 수취하지 않은 것만을 문제 삼아 부당행위계산부인 규정에 따라 소득세를 부과한 것은 부당행위계산부인 규정의 적용 법리를 오인한 것으로 부당하다. (마) 청구인들이 DDD와 쟁점토지① 임대차계약을 계속 유지하면서도 DDD가 견본주택을 전대차에 사용하지 아니한 기간(2015.2.1.∼2015.5.31.) 동안 토지 임대에 따른 임대료를 수수하지 아니하였던 사실도 있는바, 이는 청구인들이 청구외법인으로부터 쟁점토지①에 대한 임대료를 수수하지 않은 것이 경제적 합리성을 띈 정상적인 것으로 제3자간에도 존재할 수 있는 것임을 명백하게 보여주는 사례이다.
(3) 처분청의 쟁점소급감정가액②는 쟁송과정에서 법원이나 조세심판원의 촉탁 또는 결정 등에 따른 것이 아니라, 5년이나 초과 경과한 시점의 세무조사 과정에서 임의로 감정기관에 의뢰하여 산정한 가격이므로 ‘시가’에 해당할 수 없는 점, 청구인들의 토지 임대료는 2015년 5월 기준 ‘토지+건물’ 감정평가액이므로 2015년 5월 기준 ‘토지+건물’인 상태에서 감정평가를 하였어야 하는데, 처분청의 토지 임대료 소급감정은 2014.1.1. 기준이고, ‘토지’분 만의 감정평가액이므로 평가시점 및 평가대상물이 잘못된 점, 처분청은 2014.1.1. 기준 감정평가에 의한 쟁점토지②의 임대료를 2014∼2017 과세연도에 동일하게 적용하였는데 이는 행위당시 시점의 시가에 해당하지 아니하는 점, 토지상의 지상권을 고려하지 않은 임대료 평가액은 과대평가될 수밖에 없어 감정평가기관의 평가액이 객관적이고 합리적으로 산출되었다고 볼 수 없으므로, 쟁점소급감정가액②를 시가로 보아 한 이 건 과세처분은 법적 안정성 및 납세자의 예측가능성을 심각하게 침해하므로 위법하다. (가) 조사청이 2019년 6월 세무조사를 하면서 2014.1.1. 기준으로 소급하여 감정평가를 한 가액으로 과세한 처분은 위법하다. 조사과정에서 5년을 초과하여 경과한 소급감정의 효력을 무차별적으로 인정한다면 법인세법 시행령제89조 제2항 제2호의 적용을 원천적으로 배제함으로서 동 규정을 사문화하는 것으로서 법적 안정성 및 납세자의 예측가능성을 심각하게 침해한다. 이 건 소급감정은 쟁송과정에서 법원의 의뢰에 의한 감정 또는 조세심판원 재조사결정에 따른 감정 등이 아닌 과세관청의 자의에 의한 소급감정이다. (나) 당초 2015년 5월 기준 ‘토지+건물’ 감정평가액이 있음에도 2015년 5월 기준이 아닌 2014.1.1.을 기준으로 소급감정한 것은 불합리하다. 청구인들은 2015년 5월∼2017년 4월 기간의 ‘토지+건물’의 임대료를 정하기 위해 2015년 5월에 감정평가를 받아 토지의 임대료를 산정하였는데, 처분청은 부과제척기간이 도과하지 아니한 2014년분까지 과세할 목적으로 2014.1.1.을 기준으로 ‘토지’분 임대료 감정평가액을 산정하여 2015년 이후분에도 과세하여 청구인들의 계약기간과 다른 감정가액을 적용한 것이므로 적용대상을 달리한 위법한 처분이다. (다) 토지와 건물의 소유주가 서로 다름에도 지상권에 대한 고려가 없는 ‘토지’만의 감정평가액에 기반을 둔 임대료는 정당한 임대료평가액이 아니다. 쟁점토지②와 같이 토지의 소유주와 그 지상건물의 소유주가 상이한 경우 당해 토지는 지상권의 제약으로 이용가치가 현저히 제한되므로 지상권을 감안하여 감정가액을 산정하여야 함에도 지상권을 고려하지 않았기 때문에 그 임대료 평가액이 과대평가되었으므로 처분청의 감정평가액이 객관적이고 합리적으로 산출되었다고 볼 수 없어 해당 감정가액에 따른 과세처분은 위법하다. (라) 2014.1.1. 기준 감정평가에 의한 임대료 평균액을 2014∼2017 과세연도에 동일하게 적용한 처분은 위법하다. 처분청은 2014.1.1.을 기준으로 임대료를 소급감정 평가한 가액으로 2015∼2017년의 시가를 동일하게 적용하였으므로 청구인들에게 불리한 부과처분이 아니어서 적법하다고 주장하나, 이러한 과세처분이 청구인들 입장에서의 유·불리 여부를 떠나 행위당시 시점(BBB과 AAA간의 쟁점토지② 임대차계약기간이 2005년 9월∼2015년 12월과 2016년 1월∼2017년 12월이므로 과세연도가 2014∼2015년은 2005년 9월이 행위당시 시점이고, 과세대상연도가 2016∼2017년은 2016년 1월이 행위당시 시점임)의 시가에 의하지 아니한 과세처분이므로 그 자체로 위법하다.
(4) 처분청은 쟁점신용카드사용액이 업무와 무관하게 사용되었다는 구체적인 과세근거를 제시하지 못하는바, 이를 사적으로 사용한 것으로 보아 필요경비불산입한 처분은 근거가 없으므로 근거과세원칙에 비추어 위법하다.
(5) 쟁점지급액①은 사례금이 아닌 인적용역 기타소득으로 보는 것이 타당한 점, 쟁점지급액② 및 쟁점지급액③에 대한 과세요건의 입증이 이루어지지 아니한 점, 쟁점지급액에 대하여 원천징수할 세액 본세를 원천납세의무자로부터 직접 부과ㆍ징수하여야 하고, 청구인들에게는 원천징수할 세액 본세에 대한 가산세만 징수하는 것이 타당한 점 등에 비추어 쟁점지급액을 사례금 또는 알선수수료 등으로 보아 AAA에게 기타소득(원천)세를 부과한 처분은 부당하다. (가) AAA이 CCC에게 지급한 쟁점지급액①의 성격은 소득세법제21조 제1항 제19호 다목 소정의 인적용역소득으로 구분되어 원천징수세액이 산정(지급액의 80%를 필요경비 인정)되어야 한다. (나) 처분청이 쟁점지급액②를 소득세법제21조 제1항 및 제17호 소정의 ‘사례금’으로, 쟁점지급액③을 제16호 소정의 ‘재산권에 관한 알선 수수료’로 보아 그 지급인인 AAA에게 원천징수세액 및 가산세를 부과한 처분은 과세요건의 충족사실에 관한 상당한 정도의 입증을 근거로 한 것이 아니므로 위법하다.
(6) 조사청은 청구인들이 원천징수업무의 위임을 받았다고 볼 수 있는 사정이 있는지에 관하여 살펴보지 아니한 채 단순히 청구인들이 이자를 지급하였다는 이유만으로 청구인들에게 원천징수의무가 있다고 단정하여 이자소득(원천)세를 부과한 처분은 부당하다. (가) AAA는 OOO로부터 2016.4.12.에 OOO원을 차입하여 청구외법인에 가수금으로 입금하였고, 청구인들은 AAA를 대신하여 쟁점이자를 지급하였는데, 청구인들은 OOO로부터 자금을 차입한 사실이 없고, 청구인들이 아들(형제)인 AAA를 대신하여 지급한 쟁점이자에 대하여 원천징수의무를 부담할 이유가 없으며, AAA로부터 원천징수사무에 관하여 수권 또는 위임받은바 없으므로, 소득세법제127조 제2항에 비추어 원천징수의무자에 해당하지 않는다. (나) 조사청은 청구인들이 소득세법제127조 제2항에 따라 원천징수의무를 부담한다고 하면서, 그 근거로 소득세법제127조 제1항은 국내에서 거주자에게 이자소득을 지급하는 자는 소득세를 원천징수하여야 한다고 규정하고 있고, 제2항은 “제1항에 따른 원천징수를 하여야 할 자를 대리하거나 그 위임을 받은 자의 행위는 수권 또는 위임의 범위에서 본인 또는 위임인의 행위로 보아 제1항을 적용한다.”는 조항을 들고 있으나, 대법원 2014.7.24. 선고 2010두21952 판결에 따르면 “소득금액의 지급에 관한 권한을 위임받았다고 하더라도 원고에게 그 소득금액에 대한 소득세의 원천징수의무가 있다고 하기 위하여는, 원고가 지주들로부터 그 소득금액의 지급과 아울러 명시적으로 원천징수업무를 위임받았거나 또는 지주들을 대리하여 소외인과 이 사건 소득금액의 발생 원인이 되는 수고비 지급약정을 체결하였다는 등 묵시적으로 원천징수업무의 위임을 받았다고 볼 수 있는 사정이 있어야 할 것이다”라고 판시하고 있는 바, 청구인들은 타인을 대신하여 채무를 대위변제 하면서, 그 채무의 변제사실과 아울러 명시적으로 원천징수업무를 위임받은 사실이 없으며, 묵시적으로 원천징수업무의 위임을 받았다고 볼 수 있는 특별한 사정도 없고 이와 관련한 어떠한 약정이나 합의사실이 없다. 조사청은 원천징수업무의 위임을 받았다고 볼 수 있는 사정이 있는지에 관하여 살펴보지 아니한 채 단순히 청구인들이 채무를 대신 변제하였다는 사실을 가지고 묵시적 위탁의 범위를 인정하여 청구인들에게 원천징수의무가 있다고 단정하였는데, 묵시적 위탁의 범위를 인정할 때는 단순히 과세공백이 발생한다는 이유만으로 원천징수의무를 인정해서는 아니 되고 당사자 간 위탁 관계를 살펴야 한다는 최근 대법원의 판례에 비추어 위법하다.
(1) 당초감정가액은 쟁점미분양아파트의 시가를 합리적ㆍ객관적으로 반영하지 못하고 있음이 명백하고, AAA은 당초감정가액에서 미분양ㆍ일괄매각의 특수성이 구체적으로 어떻게 반영되었는지 입증하지 못하고 있는 반면, 조사청의 의뢰에 따라 감정평가법인이 소급하여 평가한 쟁점소급감정가액①은 쟁점미분양아파트의 가격을 합리적ㆍ객관적으로 감정평가한 것인바, 이를 쟁점미분양아파트의 시가로 보아 한 이 건 처분은 정당하다. (가) 부당행위계산 부인의 기준이 되는 시가의 범위는 법인세법 제52조 제2항 및 같은 법 시행령 제89조에 규정되어 있는바, 법원은 일관되게 ‘시가’라 함은 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 의미하지만 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 포함하는 개념이므로 거래를 통한 교환가격이 없는 경우에는 공신력 있는 감정기관의 감정가격도 시가로 볼 수 있고, 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여도 달라지지 않는다고 판결하고 있으며(대법원 2013.2.14. 선고 2012두21109 판결 등 참조), 감정가격을 시가로 볼 수 있기 위해서는 어디까지나 감정이 적정하게 이루어져 객관적이고 합리적인 방법으로 평가되었다는 점이 인정되어야 한다(대법원 2003.5.30. 선고 2001두6029 판결 등). 또한, 감정평가법인의 감정가액이 시가로 인정받기 위한 요건에 대해서 대법원은 감정평가함에 있어서는 모든 가격산정요인들을 구체적·종합적으로 참작하여 그 각 요인들이 빠짐없이 반영된 적정가격을 산출하여야 하고, 이 경우 감정평가서에는 모든 가격산정요인의 세세한 부분까지 일일이 설시하거나 그 요소가 평가에 미치는 영향을 수치상으로 표현할 수는 없다고 하더라도 적어도 그 가격산정요인들을 명시하고 그 요인들이 어떻게 참작되었는지를 알아볼 수 있는 정도로 기술하여야 하며, 감정평가가 비교표준지와의 개별요인 등의 품등비교를 함에 있어서 그 격차율의 적정함을 인정할 만한 구체적인 이유를 설시하여야 함에도 단순히 격차율을 나열하거나 구체적인 이유를 설시하지 아니하였다면 그 감정평가는 그 기재 내용의 진실성과 정당성을 담보할 수 있을 정도의 합리적인 이유 설시가 없는 것이어서 위법하다(대법원 1998.1.23. 선고 97누17711 판결 등 참조)고 판시하였고, 감정평가 세부평가기준 제65조 제7항을 보더라도, “그 밖의 요인 보정 시 그 근거를 감정평가서에 구체적이고 명확하게 기재하여야 한다.”고 규정하고 있다. (나) 당초 감정가액은 기준시가의 69.3%에 불과할 정도로 저가인 점, AAA이 특수관계자인 AAA에게 양도할 것을 숨긴 채 감정평가를 의뢰하여 당초 감정평가사는 감정평가의 목적을 알지 못하고 감정한 점, 감정평가서를 작성한 감정평가사가 당초 감정가액에서 기타요인 0.5의 근거가 없다고 진술한 점, 감정평가를 함에 있어서 모든 가격산정요인들을 구체적·종합적으로 참작하여 그 각 요인들이 빠짐없이 적정한 가격을 산출하는데 영향을 미쳤다는 근거를 제시하여야 하나, 감정평가사 및 AAA은 이를 제시하지 못하는 점 등을 종합하여 보면, AAA이 적법한 시가라고 주장하는 당초감정가액은 적정한 교환가치를 반영하지 않은 것으로서, 단순히 당초감정가액이 미분양을 반영한 가액이라는 주장은 받아들일 수 없다. (다) 당초 감정가액은 다른 감정가액이나 매매사례가액 또는 기준시가와 비교해 보더라도 시가를 반영하지 못하였다.
1. 2017.9.4. OOO의 의뢰로 주식회사 III이 쟁점아파트 중 5세대를 담보목적으로 감정평가한 바 있고, 동 감정평가에서는 분양가 및 매매사례가액과 유사하게 평가(OOO원∼OOO원)하였다.
2. 2017년에 매매된 제3자간 쟁점아파트 매매사례(OOO원∼OOO원)는 분양가 수준에서 거래가 된 것으로 확인되고, 특히 AAA 자신이 미분양상태에서 양도한 7건의 경우에도 분양예정가 수준에서 거래된 것을 알 수 있다. (라) AAA이 쟁점미분양아파트를 AAA에 양도할 당시 대부분의 세대는 제3자에게 임대가 이루어져 있는 상황이었고, 이에 따라 쟁점미분양아파트를 매각하여 확보한 현금은 매각금액 OOO원의 2.6%인 OOO원(보증금 OOO원 공제)에 불과하였으며, 분양예정가 OOO원인 쟁점아파트의 상가는 매각하지 않았던 점 등으로 볼 때 쟁점미분양아파트를 긴급하게 매각하여야 할 사정이 있었다고 보기 어렵고, 여기에, AAA에 대하여 특수관계인이 지원한 다른 사례들까지 더하여 보면, AAA이 미분양 아파트라는 핑계를 들어 미성년자인 아들이 대주주인 OOO의 100% 자회사인 AAA에 저가에 양도하여 이익을 분여하려는 목적이었다고 보아야 한다. (마) 감정평가에 관한 규칙제7조에 따르면 감정평가는 대상물건마다 개별로 하는 것이 원칙이고, 둘 이상의 대상물건이 일체로 거래되거나 대상물건 상호 간에 용도상 불가분의 관계가 있는 경우에는 일괄하여 감정평가할 수 있으나, 이 건의 경우에는 각 호가 구분등기된 집합건물로 일체로 거래되는 성격의 것이 아니며, 조사공무원이 복수의 감정평가기관에 확인한 바에 따르면, ‘일괄양도’의 조건으로 감정평가를 하는 것은 감정평가에 관한 규칙에 위배되고, ‘일괄매매’할 경우 감정가액을 기초로 거래당사자들이 협상에 의하여 할인율을 결정할 수 있겠지만 이는 감정가액이 산정된 이후의 일이므로 감정가액에 영향을 미칠 수 없으며, 매매사례가액에서 나타나는 바와 같이 쟁점미분양아파트가 분양가 수준에서 매매되고 있었던바, ‘일괄양도’라는 이유로 할인율을 적용할 합리적 근거가 있다고 볼 수도 없고, 또한, AAA 일가의 양도소득세, 증여세 과세 건과 관련된 과세전적부심사청구에서는 AAA 측이 먼저 소급감정서를 제시함에 따라 소급감정가액이 시가로 인정받기도 하였던바, AAA의 주장은 스스로의 행동과 모순된다.
(2) 쟁점토지① 소유자인 청구인들이 그 지상에 DDD가 설치한 견본주택을 직접 인수하지 않고 청구외법인으로 하여금 단돈 OOO원에 인수하게 한 것이 이익분여 목적이었다고 볼 수 있는 점, 청구외법인은 2012년부터 6년여의 장기간 동안 견본주택 뿐만 아니라 청구인들 소유의 쟁점토지①을 온전히 이용한 반면, 청구인들은 쟁점토지①을 제3자에게 임대할 기회 등 사업기회를 상실하였던 점, 청구인들은 청구외법인이 견본주택부지를 무상사용한 대신 2018년 7월 이후 청구인들이 견본주택의 임대료를 수취하므로 서로에게 이익이 된다고 주장하나 이는 계약에 의한 것이 아니라 우연히 그렇게 된 것일 뿐이고, 청구인들이 청구외법인에게 분여한 이익이 분여받은 이익의 2.2배에서 3.8배에 달할 정도로 큰 차이가 있으며, 이익을 분여한 기간과 분여받은 기간이 서로 다른 점 등을 볼 때 거래에 경제적 합리성이 있다고 볼 수 없고, 분여한 이익의 크기가 같다고 하더라도, 부가가치세법상 상호간에 제공한 용역의 대가는 상계를 이유로 과세표준에서 제외할 수는 없는 것이며, 청구외법인에 쟁점토지①을 무상임대한 2011년 12월부터 2018년 6월까지 6년 6개월간의 기간과 DDD에 견본주택과 견본주택부지를 유상임대한 2018년 7월부터 2021년 2월까지의 기간이 달라 과세기간별로 과세표준을 계산하는 부가가치세법상의 과세표준이나 소득세법상의 과세소득을 상계할만한 근거도 없는바, 청구인들이 2010～2011년에 제3자에게서 받은 임대료를 시가로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 과세한 이 건 처분은 정당하다.
(3) 쟁점토지②의 소급감정은 당초 존재하던 ‘토지+건물’ 임대료 감정가액 중 토지분 만을 분리해내기 위하여 감정평가를 한 것이어서 일반적인 소급감정과는 그 성격이 다른 점, 조세심판원이 소득세법및 법인세법상 부당행위계산부인 규정을 적용하는 경우 소급감정평가한 가액을 시가로 인정하는 결정(조심 2019광798, 2019.5.21. 등 다수)을 하고 있고, 나아가 법원은 어떠한 경우이든 그 가액이 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액이라면 일관되게 소급감정평가를 하였더라도 그 가액을 시가로 인정하고 있는 점, BBB이 AAA에게서 받은 쟁점토지②의 임대료의 산정기준을 제시하지 못하고 2016∼2017년에 적용한 임대료는 시세에 훨씬 못 미치는 기준시가를 기준으로 하여 산정한 것으로 보이는 반면, AAA이 쟁점토지② 및 지상건물(OOO)을 OOO에게 임대하면서는 감정평가액을 기준으로 하여 임대료를 산정하고 있는 것으로 나타나 쟁점토지② 역시 감정가액을 기준으로 적정 임대료를 산정하는 것이 형평에 맞는 점 등에 비추어 조사청이 쟁점토지②의 임대료를 소급감정평가하고 그 가액을 시가로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다. BBB은 조사청이 쟁점토지②에 대한 임대료를 산정하기 위하여 임의로 소급감정평가한 것은 관련 법률규정에 비추어 위법하다고 주장하나, AAA과 OOO 간에 수수할 임대료를 산정하기 위하여 2015년 5월에 한 감정평가는 OOO의 토지(쟁점토지②)와 건물을 일괄하여 한 것이고, 조사청의 세무조사 기간에 이뤄진 감정평가는 2015년 5월에 이뤄진 감정평가액 중 토지분을 분리해 내기 위하여 감정평가를 한 것이라는 점에서 엄격한 의미의 일반적인 소급감정과는 그 성격이 전혀 다르며, 부당행위계산부인 규정을 적용함에 있어 대법원과 조세심판원 등이 일관되게 소급감정가액도 시가로 인정하는 입장에 비추어 보아도 조사청이 소급감정한 가액은 시가로 인정되어야 한다. 청구인들은 과세관청의 감정 기준시점이 당초 감정가액의 기준시점이었던 2005년이나 2015년이 아닌 2014년인 점을 들어 별도의 소급감정에 해당하는 것으로 이를 2015년∼2017년 임대료 시가로 산정하는 것이 위법하다고 주장하나, 쟁점토지②의 개별공시지가와 OOO의 감정가액이 지속적으로 상승하고 있는 점, OOO의 임차인과 임대조건(임대료를 제외한 임대조건을 말함)이 2005년 이후 동일한 점 등을 비추어 볼 때, 과세관청이 2014.1.1.을 기준 임대료 감정평가금액을 청구인들의 2014∼2017년 귀속 임대료의 시가로 산정한 것이 청구인들에게 불합리하게 부과처분한 것이라고 볼 수 없다. ㅇㅇㅇ
(4) 청구인들이 필요경비에 산입한 신용카드 사용액은 사적으로 사용한 후 계정과목을 임의로 구분하여 기재한 사실이 청구인들의 소명에 의하여 명백하게 밝혀졌으므로, 업무관련성이 있다는 점은 청구인들이 입증하여야 한다.
(5) AAA이 CCC, 청구외법인 및 관계사 임직원, DDD 등에게 지급한 쟁점지급액은 장부에 거짓으로 계상한 이상 실제로 지급받은 사람에게 업무와 관련하여 지출하였다는 주장은 AAA이 입증하여야 하나, 인적용역소득에 해당한다는 등의 AAA의 주장이 구체적으로 입증되지 아니한바, 이를 ‘의무 없는 자가 타인을 위하여 사무를 관리하고 그 대가로 지급받는 금품’ 등으로서 ‘사례금’에 해당하거나, ‘재산권에 관한 알선수수료’에 해당한다고 보아 기타소득세를 과세한 처분은 정당하다. (가) OOO이 거짓으로 비용 계상한 쟁점지급액①은 CCC에게 청구외법인과 관계사의 업무를 처리하게 하고 지급한 사례금의 성격을 가지고 있고, 지급경위나 규모 등에 비춰 용역에 대한 대가의 범주를 벗어나는바, OOO의 필요경비를 불산입하고 사례금으로 보아 과세한 처분은 정당하고, 조세심판원도 같은 취지로 결정(조심 2020서2401, 2020.12.23., 같은 뜻임)하였다. (나) 청구외법인과 관계사 임직원 중 일부에게만 지급된 쟁점지급액②는 금원을 받은 사람들이 OOO의 어떤 업무를 수행하였는지 확인되지 않고, OOO의 업무를 일부 처리하였다 하더라도 이는 계약에 따른 것이 아니라 의무 없이 한 행위이므로 OOO의 필요경비를 불산입하고 사례금으로 보아 과세한 처분은 정당하다. (다) 쟁점지급액③은 OOO의 업무와 무관하게 지출한 것으로 기타소득 중 ‘사례금’ 또는 ‘재산권에 관한 알선수수료’에 해당한다.
1. 쟁점지급액③의 경우 DDD에게 OOO원을 계좌이체하고 민원처리비로 처리하였으나, 세금계산서를 발급하거나 지급명세서를 제출하지도 않았고, OOO원도 DDD에게 지급하고 민원처리비로 처리하였는데, AAA은 DDD이 무슨 용역을 제공하였는지, 어떤 근거로 수수료를 지급하였는지에 대하여 세무조사 기간부터 현재까지도 밝히지 않고 있으며, DDD은 조사청과의 전화통화에서 용역을 제공한 적이 없고 금원을 빌린 것이라고 밝힌 바 있다.
2. 반면, DDD이 2009년 청구외법인이 추진하는 OOO 주택재개발정비사업 내 부지 지분을 증여받고 주택재개발정비사업조합의 대의원을 맡는 등 과거부터 오랫동안 청구외법인과 관계사가 추진하는 시행사업 관련 토지 브로커의 역할을 해 온 점, 청구외법인이 2012년과 2014년에도 DDD에게 OOO원씩이 지급한 사실이 있고, 그 중 2014.10.13.자 OOO원은 “OOO” 명목으로 지급하였던 사실로 볼 때 DDD이 토지브로커의 역할을 한 것으로 보이는 점, DDD에게 OOO원을 지급하기 위하여 작성한 2015.10.2.자 전표의 거래처 란에 “DDD(BBB)”이라고 기재된 점, 대명수안 명의로 토지를 매수하고 있는 ‘OOO’ 사업부지 내에 BBB가 토지 2필지를 보유하고 있고 청구외법인이 DDD을 통하여 BBB에게 명절 선물을 보낸 것으로 보여 DDD이 BBB와 관련하여서도 토지브로커의 역할을 한 것으로 볼 수 있는 점 등으로 볼 때 DDD에게 지출한 금원은 OOO과는 무관하여 OOO의 필요경비로 인정될 수 없고, DDD에게 지급된 금원은 ‘재산권에 관한 알선수수료’ 또는 ‘사례금’에 해당한다.
(6) 청구인들은 청구외법인을 대신(대리)하여 이자를 지급하였으므로 소득세법제127조 제2항에 따라 원천징수의무를 부담하는 것인바, 청구주장은 이유 없다. (가) 청구인들은 OOO로부터 AAA가 OOO원을 차입한 것이라고 주장하나, OOO 앞으로 차용증을 작성한 것은 청구외법인인바, AAA가 OOO로부터 자금을 차입하였다는 주장은 객관적인 증거에는 부합하지 않는 주장이다. (나) 소득세법제127조 제1항은 국내에서 거주자에게 이자소득을 지급하는 자는 소득세를 원천징수하여야 한다고 규정하고 있고, 제2항은 “제1항에 따른 원천징수를 하여야 할 자를 대리하거나 그 위임을 받은 자의 행위는 수권 또는 위임의 범위에서 본인 또는 위임인의 행위로 보아 제1항을 적용한다.”고 규정하고 있으며, BBB은 OOO 및 청구외법인의 회장이고, AAA은 청구외법인의 사장이므로, 자금의 차입과 원리금 상환에 청구인들이 모두 직접 관여하였다고 볼 수 있으며, 청구인들 스스로도 심판청구서에서 “청구인들의 OOO에 대한 이자지급은 AAA를 대신하여 지급한 것으로서”라고 밝히고 있다. 따라서 청구외법인의 최종의사결정자인 AAA은 청구외법인의 차입금 이자를 대신지급하면서 청구외법인으로부터 원천징수를 하여야 할 위임을 받은 것으로 충분히 이해할 수 있고, 설사 차입자가 AAA라 하더라도 청구인들은 심판청구서에서 AAA를 대신하여 이자를 지급하였다고 자인하고 있으므로 소득세법제127조 제2항에 따라 원천징수의무를 부담한다고 봄이 타당하다.
① 쟁점소급감정가액①을 시가로 하여 부당행위계산 부인 규정을 적용한 처분의 당부
② 청구인들이 특수관계법인에게 쟁점토지①을 무상임대한 것이 부당행위계산 부인대상인지 여부
③ 쟁점소급감정가액②를 시가로 하여 부당행위계산부인 규정을 적용한 처분의 당부
④ 쟁점신용카드사용액을 필요경비 불산입한 처분이 근거과세원칙에 위배된다는 청구주장의 당부
⑤ 쟁점지급액을 사례금 등으로 보아 필요경비불산입하고 기타소득 원천세를 과세한 처분의 당부
⑥ 타인을 대신하여 이자소득을 부담한 자에게 원천징수 의무가 있는지 여부
1. AAA는 OOO의 100% 자회사이고, OOO은 AAA과 AAA의 아들 CCC, DDD, 조카 EEE이 의결권 있는 주식의 100%를 보유하고 있으므로, AAA과 AAA는 특수관계자에 해당한다.
2. 쟁점아파트는 당초 2013.5.15. 7개동 425세대(용적률 233.3%)로 사업승인 되었다가 2014.2.12. 7개동 499세대(용적률 249.93%)로 변경승인되었고, 청구외법인의 시공으로 2014년 3월 착공하여 2016.7.29. 준공되었으며, 전용면적 73㎡ 295세대, 80㎡ 204세대로 구성되어 있다. ㅇㅇㅇ 3) OOO의 재무제표에 따르면, 쟁점아파트의 분양수입은 OOO원, 총분양원가는 OOO원, 분양수익은 OOO원이다. 4) 2016년 말까지 499세대 중 361세대를 OOO원(발코니 포함)에 일반에 분양하였고, 미분양 138세대 중 2017년 6세대를 OOO원에, 2018년 1세대를 OOO원에 일반에 분양한 것으로 나타나며, 2017년 중 제3자간 실거래가 신고 내역에 의하면 3건의 제3자간 거래가 분양예정가 수준에서 이루어진 것으로 나타난다. ㅇㅇㅇ <표8> 쟁점아파트 제3자간 실거래가 신고 내역(2017년) ㅇㅇㅇ 5) 2017.12.15. CCC은 AAA의 의뢰로 쟁점미분양아파트를 OOO원(당초감정가액)으로 평가하였고, 감정평가서에 의하면, 감정평가사 FFF은 거래사례비교법에 따라 거례사례가격에 호별요인(0.92∼1.0)을 적용하여 산출한 OOO원에 기타요인(0.5)를 적용하여 당초감정가액을 산정한 것으로 나타나며, 조사청이 제출한 진술서에 의하면, FFF은 당초 감정평가는 시가참고(일괄매각)를 목적으로 한 조건부 감정으로 AAA은 의뢰 당시 감정평가의 목적을 쟁점미분양아파트에 대해 상각을 하기 위함이라고 하였고, 기타요인의 근거자료는 가지고 있지 아니하며, 신문이나 언론 등을 통해 일괄매각시 보통 0.4∼0.5 상당을 할인하여 매각한다는 사실을 알고 있어 기타요인 0.5를 반영한 것이고, 보통 일괄매도 당사자들이 거래자료를 공개하지 않기 때문에 제3자는 확보하기 힘들다는 취지로 진술한 것으로 나타난다. <표9> 당초 감정평가 내용 ㅇㅇㅇ
6. AAA은 2017.12.27. AAA에게 당초감정가액에 쟁점미분양아파트를 양도하였고, 같은 날 쟁점미분양아파트의 임대보증금을 제외한 OOO원을 지급받았다. 7) 조사청은 AAA이 특수관계법인인 AAA에 쟁점미분양아파트를 시가보다 낮은 가액에 양도한 것으로 보고, 한국감정평가사협회로부터 추천받은 2개의 감정평가법인에게 2017.12.27. 기준으로 감정평가를 의뢰하였으며, 감정평가액의 평균인 OOO원(쟁점소급감정가액①)을 쟁점미분양아파트의 시가로 보아 당초감정가액과의 차액 OOO원을 부당행위계산부인 규정을 적용하여 수입금액에 산입하였다. ㅇㅇㅇ
8. 처분청이 제출한 감정평가서에 의하면 주식회사 EEE과 주식회사 FFF은 미분양아파트 각 세대별로 비교가격을 이용하여 평가한 평가액을 합산하는 방식으로 위 감정평가액을 산정한 것으로 나타나고, 미분양 상황 또는 일괄매매 등을 고려한 별도의 할인율을 적용하지 아니한 것으로 확인된다.
9. AAA이 제출한 BBS OOO불교방송 2017.3.31.자 기사 및 OOO자치신문 2017.1.20.자 기사 등에 의하면 쟁점미분양아파트가 소재한 OOO은 2017년 2월말 627세대가 미분양되어 2017.4.30.까지 ‘아파트 미분양관리지역’에 재지정되는 등 아파트 분양이 저조하였던 것으로 나타난다. (나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.
1. 처분청은 쟁점소급감정가액①이 쟁점미분양아파트의 거래 당시 시가에 해당하므로 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 과세한 처분이 정당하다는 의견이나, 처분청이 쟁점미분양아파트의 양도 당시 시가로 제시한 감정가액은 2곳의 감정평가법인이 2017.12.27.을 평가기준일로 하여 2019.5.16.에 소급하여 평가한 가액의 평균액으로, 소급감정가액을 인정하게 되면 관련 법령에서 자산을 시가로 평가하되 시가가 불분명한 경우에는 상속세 및 증여세법상의 보충적 평가방법을 적용하도록 한 규정을 무시하고 소급감정으로 모든 자산을 평가할 우려가 있고, 관련법령에 따라 법인세를 신고한 납세자가 최종 법인세 과세가액을 예측할 수 없는 불안정한 상태가 초래되어 납세자의 법적안정성이 침해될 여지가 있어 보이는 점,
2. 한편, 청구인들이 제시한 2017.12.15.자 CCC의 감정평가서에 의하면 CCC은 거래사례비교법에 따라 거래사례가격에 호별요인(0.92∼1.0)을 적용하여 산출한 OOO원에 기타요인(0.5)를 적용하여 당초감정가액을 산정한 것으로 나타나는데, 감정평가사 FFF은 처분청의 조사과정에서 기타요인의 산정근거를 제시하지 못하였고, 신문이나 언론 등을 통해 일괄매각시 보통 0.4∼0.5 상당을 할인하여 매각한다는 사실을 알고 있어 기타요인 0.5를 반영한 것이라고 진술한 것으로 나타나므로, CCC이 적용한 기타요인 0.5를 그대로 합리적인 할인율로 인정하기도 어려우므로, 당초감정가액을 쟁점미분양아파트의 시가로 인정하기도 어려워 보이는 점,
3. 다만, 부당행위계산 부인의 적용기준이 되는 시가에 대한 주장ㆍ증명책임은 부당행위계산 부인의 대상에 해당됨을 주장하는 과세관청에게 있는 것(대법원 2012두12006, 2012.10.25. 외 다수)이고, AAA이 쟁점미분양아파트를 준공하여 분양하던 2017년 당시 OOO은 2017년 2월말 현재 627세대가 미분양되어 ‘아파트미분양관리지역’에 재지정된 것으로 확인되는 등 당시 해당지역의 분양시장이 매우 어려운 상황이었다는 청구주장에 신빙성이 있으며, 쟁점미분양아파트 또한 2017년 12월 현재 총 분양세대의 1/3에 달하는 131세대가 준공 이후 1년 반이 경과하였음에도 미분양 상태에 있었으므로, 특수관계인이 아닌 제3자 간의 일반적인 거래라고 하더라도 매매사례에 근거하여 평가한 개별감정가액의 수준에서 거래가 이루어 질 것으로 기대하기는 어려운 상황이었다고 봄이 타당하고, 미분양아파트 131세대를 일괄매도하는 대량거래라는 점을 고려한다면 그 거래가액은 당초 분양가액에서 소정의 할인율을 적용한 가액으로 형성될 것으로 보는 것이 합리적이라 할 것인 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점미분양아파트 거래 당시 OOO 일대 부동산시장의 상황, 대량의 미분양아파트 일괄거래라는 거래의 특수성 등을 감안하여 특수관계인이 아닌 제3자 간에 일반적으로 적용될 수 있는 적정할인율을 기타요인으로 반영한 시가를 재조사 하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정함이 타당하다고 판단된다. 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 청구인들과 처분청이 제출한 증빙서류의 주요 내용은 아래와 같다. 1) 청구인들은 2010년부터 2011년까지 쟁점토지①을 DDD에 연 OOO원에 임대하였고, DDD는 쟁점토지①에 견본주택을 신축하여 사용하다가 2011.12.29. 견본주택을 청구외법인에 OOO원에 매각하였으며, 청구외법인은 DDD로부터 견본주택을 매입한 이후 견본주택 축조공사, CCTV 설치공사를 하고 교통유발부담금을 납부하는 등 견본주택을 소유․관리하였다.
2. 청구외법인은 견본주택을 2012년 하반기부터 2017년까지 약 6년간 ‘OOO’, ‘OOO’, ‘OOO’ 등의 분양(임대분양 포함)사업에 견본주택으로 직접 사용하거나 광고물을 부착하는 등 수익 목적의 사업에 직접 사용하였으나, 관련 임대료는 수수하지 아니하였다.
3. BBB은 2017.12.29. 쟁점토지①을 특수관계법인인 AAA에 증여하였고, 2018.7.1. AAA와 AAA은 각각 DDD에 OOO원과 OOO원의 연간임대료를 받고 임대하는 내용의 임대차계약을 체결하여 임대료를 수수하였으며, 2019.7.1.부터 처분청 답변일 현재까지 매 4개월마다 계약을 연장하여 4개월마다 OOO원과 OOO원씩의 임대료를 수취하고 있다. 4) 조사청은 AAA과 BBB이 특수관계인 청구외법인에 견본주택부지를 무상임대한데 대하여 부당행위계산부인 규정 등을 적용하여 소득세와 부가가치세를 과세함에 있어, 2011년에 AAA과 BBB이 DDD로부터 수취한 연간임대료의 합계 OOO원을 면적 비율로 안분하여 매년 임대료 시가를 AAA 소유토지는 OOO원, BBB 소유토지는 OOO원으로 산정하였다. (나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 쟁점토지①의 무상임대가 경제적 합리성이 있는 정상거래라고 주장하나, 쟁점토지①의 소유자인 청구인들이 그 지상에 DDD가 설치한 견본주택을 직접 인수하지 아니하고 청구외법인으로 하여금 낮은 가액에 인수하게 하였고, 청구외법인은 2012년부터 6년여의 장기간 동안 견본주택 뿐만 아니라 청구인들 소유의 쟁점토지①을 온전히 이용한 반면, 청구인들은 쟁점토지①을 제3자에게 임대할 기회 등 사업기회를 상실하였던 점, 청구인들은 청구외법인이 견본주택부지를 무상사용하는 대신 관리비용을 부담하였으므로 경제적 합리성이 있는 거래라고 주장하나, 이와 같은 거래를 위해서는 관리비용의 부담범위, 추후 견본주택 임대시 수익의 분배 등에 대한 정산약정이 있어야 할 것임에도 어떠한 약정사실도 나타나지 아니한 점 등에 비추어 청구인들이 지상 견본주택을 염가에 매수할 기회가 있었음에도 이를 청구외법인으로 하여금 매수하게 한 것은 일시적 미임대상태의 견본주택 유지를 위해 발생하는 관리비용을 절감하기 위한 목적이라기보다 견본주택이 필요한 청구외법인에게 쟁점토지①을 무상으로 사용하게 하여 이익을 분여하기 위한 목적이었다고 봄이 타당하므로, 이와 다른 취지의 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 다음으로 쟁점③에 대하여 살펴본다. (가) 청구인들과 처분청이 제출한 증빙서류의 주요 내용은 아래와 같다.
1. BBB은 위 <표2>와 같이 2005년 9월 및 2016년 1월 각각 임대차계약을 갱신하여 AAA으로부터 임대료를 수취하였다. 2) AAA은 2005년 4월 OOO를 신축하여 토지와 지상건물 일체를 2005년 6월부터 현재까지 OOO에게 임대하고 있는 바, 각 기간별 임대보증금과 임대료에 관한 계약내용은 아래 <표11>과 같다. ㅇㅇㅇ 3) AAA과 OOO는 OOO의 임대료를 감정평가액을 근거로 산정하고 있고, 2005년과 2015년에 감정평가를 실시하여 감정평가액을 기준으로 OOO의 임대료를 산정하였으며, 임대차계약을 갱신함에 있어 감정평가를 하지 않은 해에는 직전 계약내용을 기준으로 한국은행 발표 생산자물가지수(비주거용 임대지수) 변동율 등을 고려하여 협의 조정하였다. 4) 감정평가액을 기준으로 임대료를 신정한 2015년의 경우, 2015.5.14.을 기준으로 OOO가 주식회사 JJJ에 의뢰하여 산정된 감정평가액은 연 OOO원(월 OOO원), 보증금의 월세 전환율은 10%이고, AAA이 주식회사 EEE에 의뢰하여 산정된 감정평가액은 연 OOO원(월 OOO원), 보증금의 월세 전환율은 10%이며, 이들 감정평가액의 평균은 보증금 OOO원에 연 임대료가 OOO원(월 OOO원)인데, AAA과 OOO는 이를 고려하여 보증금 OOO원에 연 OOO원(월 OOO원)으로 임대차계약을 갱신하였다.
5. 조사청은 위 <표3>과 같이 한국감정평가사협회로부터 추천받은 2개의 감정평가법인에게 2014.1.1. 기준으로 쟁점토지②의 임대료에 대하여 감정평가를 의뢰하였고, 2014.1.1. 기준 감정평가에 의한 쟁점토지②의 임대료 평균액은 OOO원이며, 처분청은 OOO 임대료 중 건물부분 임대료를 제외한 쟁점토지② 부분의 임대료만을 분리하여 산정하기 위하여 감정평가한 것이라는 의견이다.
6. 처분청이 제시한 감정평가서(감정서번호: OOO 및 OOO, 이하 “쟁점감정평가서”라 한다)에 의하면, 감정평가기준일은 2014.1.1.이고, 임대료산정기간은 2014.1.1.∼2014.12.31. (1년간)으로 하여 감정평가를 한 것으로 확인되며, 청구인들은 당초 감정가액의 감정평가기준일이 2015년인 점에 비추어 당초 감정가액에서 토지에 대한 임대료를 분리하기 위한 감정평가로 보기 어렵고, 임대차 계약행위 시점이 2005년 9월 및 2016년 1월이므로 2014.1.1.을 기준으로 평가한 쟁점소급감정가액②는 행위 당시 시가로 볼 수도 없다고 주장한다.
7. 쟁점감정평가서에 의하면 GGG과 HHH은 조사청의 요청에 의거 지상의 건물 소재에 구애됨이 없이 토지만의 임대료를 감정평가하였다고 명시한 것으로 확인되고, 청구인들은 지상의 건물에 구애됨이 없이 토지만의 임대료를 평가하였다는 의미는 쟁점토지②를 나대지로 보고 평가하였다는 의미로서 토지의 소유주와 해당 토지상의 건물 소유주가 동일하여 토지 이용 상의 제약이 없는 경우와 다를 바 없다는 전제를 상정하여 평가하였다는 의미이나, 쟁점토지②와 같이 토지의 소유주와 해당 토지상 건물의 소유주가 상이한 경우 토지의 가치를 산정하는 때는 지상권의 제약으로 그 이용가치가 필연적으로 제한되므로 해당 지상권을 감안하여 감액하여야 하므로, 쟁점소급감정가액②는 중요한 고려 요소를 고려하지 아니하여 객관적이고 합리적으로 산출되었다고 볼 수 없다고 주장한다. (나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점소급감정가액②를 쟁점토지②의 임대료 시가로 보아 부당행위계산 부인 규정을 적용한 처분이 정당하다는 의견이나, 처분청이 쟁점토지②의 임대료 시가로 제시한 감정가액은 2곳의 감정평가법인이 2014.1.1.을 평가기준일로 하여 2019.6.13. 및 2019.6.14.에 소급하여 평가한 가액의 평균액으로, 소급감정가액을 인정하게 되면 관련법령에서 자산을 시가로 평가하되 시가가 불분명한 경우에는 상속세 및 증여세법상의 보충적 평가방법을 적용하도록 한 규정을 무시하고 소급감정으로 모든 자산을 평가할 우려가 있고, 관련법령에 따라 법인세를 신고한 납세자가 최종 법인세 과세가액을 예측할 수 없는 불안정한 상태가 초래되어 납세자의 법적안정성이 침해될 여지가 있어 보이는 점, 다만, 청구인 AAA과 OOO는 OOO의 임대료를 감정평가액을 근거로 산정하고 있고, 2005년과 2015년에 감정평가를 실시하여 감정평가액을 기준으로 OOO의 임대료를 산정하였으며, 임대차계약을 갱신함에 있어 감정평가를 하지 않은 해에는 직전 계약내용을 기준으로 한국은행 발표 생산자물가지수 변동율 등을 고려하여 협의 조정한 것으로 나타나는바, 청구인 AAA과 OOO 간에 수수한 임대료가 OOO의 토지 및 건물의 임대료 시가에 해당하는 것으로 보이는 점 등에 비추어, 처분청은 청구인 AAA과 OOO 간에 수수한 임대료를 건물분과 토지분으로 안분할 수 있는 기준시가 등 합리적인 안분기준을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정함이 타당하다고 판단된다.
(4) 다음으로 쟁점④에 대하여 살펴본다. (가) 청구인들과 처분청이 제출한 증빙서류의 주요 내용은 아래와 같다. 1) 청구인들은 2014년부터 2017년까지 청구인들이 사용한 신용카드의 월별 이용대금청구서 상의 결제금액의 합계액을 복리후생비, 차량유지비, 지급수수료, 소모품비 등의 계정과목으로 임의로 분할하여 BBB, OOO, OOO, OOO의 장부에 계상하였다. ㅇㅇㅇ ㅇㅇㅇ 2) 처분청의 조사종결보고서에 의하면 BBB은 2000.6.11.부터 청구외법인의 사업장인 OOO에 주소를 두고 있으나 구분된 시설이 존재하지 아니하고, 청구외법인의 경리부 직원이 회계처리를 하고 장부를 작성하고 있으며, OOO는 AAA이 BBB 소유의 OOO에 2005년 4월 지하 3층, 지상 8층 규모의 집합건물을 신축하여 토지와 지상건물 일체를 2005년 6월부터 현재까지 OOO에게 임대하고 있는 개인 임대사업장이고, OOO와 OOO은 소속된 임직원이 없으며, 청구외법인 경리부 직원이 회계처리를 하고 장부를 작성하고 있는 것으로 나타난다. 3) 조사청은 세무조사 기간 중 신용카드 사용액을 필요경비에 계상한 근거에 대해 소명을 요구하였고, 청구인들은 BBB과 임대사업장인 OOO 및 OOO에 대해서는 전액 업무와 무관한 경비이며, OOO에 대해서는 2014년 OOO원, 2015년 OOO원, 2016년 OOO원을 사업과 관련하여 사용한 경비라고 소명하였다. 4) 이에 조사청은 청구인들이 업무와 관련하여 사용한 경비라고 소명한 금액과 OOO세무서에서 신고내용 사후검증을 통하여 기 점검한 2017년 귀속 필요경비 OOO원 등 OOO원을 제외한 금액을 업무무관 경비로 보아 필요경비 불산입하였다. ㅇㅇㅇ (나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 쟁점신용카드사용액을 업무무관 경비로 보아 필요경비불산입한 처분이 부당하다고 주장하나, 종합소득세 과세처분 취소소송에서 과세근거가 되는 과세표준에 대한 입증책임은 과세관청에 있는 것이고, 과세표준은 수입으로부터 필요경비를 공제한 것이므로 수입 및 필요경비의 입증책임도 원칙적으로 과세관청에 있다 할 것이나 필요경비는 납세자에게 유리한 것일 뿐만 아니라 필요경비를 발생시키는 사실관계의 대부분은 납세의무자가 지배하는 영역 안에 있는 것이어서 과세관청으로서는 그 입증이 곤란한 경우가 있으므로, 그 입증의 곤란이나 당사자 사이의 형평 등을 고려하여 납세의무자로 하여금 입증하도록 하는 것이 합리적인 경우에는 납세의무자에게 입증의 필요성을 인정하는 것이 공평의 관념에 부합하는 점, 청구외법인 경리부 직원들은 2014년부터 2017년까지 구체적인 신용카드 사용내역 없이 신용카드의 월별 이용대금청구서 상 결제금액을 복리후생비, 차량유지비, 지급수수료, 소모품비 등의 계정과목으로 임의로 분할하여 BBB, OOO, OOO, OOO 등의 장부에 계상하였으나 신용카드이용명세서 상의 청구금액을 복리후생비, 지급수수료, 차량유지비, 소모품비, 운반비 등 계정과목으로 구분한 근거를 보관하고 있지 아니한 것으로 조사된 점, 조사청은 세무조사과정에서 청구외법인 경리부에 소명을 요구한 바, 경리부장 GGG은 BBB, OOO 및 OOO의 장부에 계상된 필요경비는 사업과 무관한 비용이고, OOO의 필요경비의 일부는 적정하다고 소명한 것으로 나타나는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
(5) 다음으로 쟁점⑤에 대하여 살펴본다. (가) 청구인들과 처분청이 제출한 증빙서류의 주요 내용은 아래와 같다.
1. 청구외법인 주택사업부 부사장인 CCC에게 지급한 쟁점지급액①과 관련된 증빙서류의 주요 내용은 아래와 같다.
2. 청구외법인과 관계사 임직원 25명에게 지급된 쟁점지급액②와 관련된 증빙서류의 주요 내용은 아래와 같다.
3. DDD에게 지급된 쟁점지급액③과 관련된 증빙서류의 주요 내용은 아래와 같다. 가) AAA은 2015.10.5. DDD에게 쟁점지급액③ 중 OOO원을 계좌이체의 방법으로 지급하고 OOO의 장부에 민원처리비를 지급한 것으로 기장하였으며 지출결의서 상 거래처 란에는 “BBB(DDD)”라고 기재되어 있고, AAA이 2015.8.12. ‘민원처리비(소음, 분진, 공사방해)’를 지급한 것으로 처리한 OOO원 중 OOO가 DDD에게 입금된 것으로 확인되었다. 나) 쟁점지급액③ 이외에도 청구외법인이 DDD에게 2012.5.7. OOO원, 2012.5.9. OOO원, 2014.10.13. OOO원을 계좌이체의 방법으로 각각 지급한 사실이 있는데, 청구외법인은 2014.10.13.자 OOO원에 대하여 ‘OOO’ 명목으로 광고선전비를 지출한 것으로 기장한 바 있는 것으로 나타난다.
(6) 마지막으로 쟁점⑥에 대하여 살펴본다. (가) 청구인들과 처분청이 제출한 증빙서류의 주요 내용은 아래와 같다.
1. 청구외법인은 OOO로부터 2015.12.14. OOO원, 2016.4.12. OOO원을 각각 차입하고 AAA의 가수금으로 기장하였고, 청구인들은 동 차입금이 AAA의 차입금이라고 주장하나, 동 차입금 중 2015.12.14.자 차입금 OOO원에 대하여는 청구외법인이 OOO 앞으로 차용증을 작성하였고, 청구법인의 인감이 날인되어 있는 것으로 확인된다. 2) OOO에 원리금을 상환함에 있어, 원금 OOO원은 AAA이 2016.3.28. OOO원, 2016.10.18. OOO원, 2016.10.31. OOO원, 2016.11.4. OOO원을 각각 대신 상환하였고, 이자는 AAA이 2016.10.31. OOO원, BBB이 2016.1.15.부터 2016.7.29.까지 5회에 걸쳐 OOO원을 대신 상환하였다. 3) 원리금 상환과 관련하여, BBB의 개인사업장인 ‘OOO’과 ‘BBB’은 OOO에 회비 또는 협회비를 지급한 것으로 거짓 기장하였고, AAA의 OOO은 대종회에 자문수수료 또는 민원보상자문료를 지급한 것으로 기장한 것으로 나타난다. (나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 쟁점이자를 대납한 청구인들에게 이자소득세의 원천징수의무가 없다고 주장하나, 소득세법제127조 제1항 및 제7항에서 ‘소득을 지급하는 자’를 원청징수의무자로 규정하고 있고, 쟁점이자는 청구인들이 OOO에 지급한 사실에 다툼이 없는 점, 설령 이자소득세 원천징수업무에 대한 별도의 위임이 필요하다고 보더라도, 청구외법인이 2015.12.14. 차용증을 작성한 사실에 비추어 OOO에 대한 채무는 청구외법인의 채무로 보이고, 소득세법제127조 제2항은 원천징수를 하여야 할 자를 대리하거나 그 위임을 받은 자의 행위는 수권 또는 위임의 범위에서 본인 또는 위임인의 행위로 본다고 규정하고 있으며, BBB은 OOO 및 청구외법인의 회장이고, AAA은 청구외법인의 대표이사이므로, 청구인들은 청구외법인의 최종의사결정자로서 자금의 차입과 원리금 상환에 모두 직접 관여하였다고 볼 수 있으므로, 청구외법인의 차입금 이자를 대신지급하면서 청구외법인으로부터 원천징수업무를 위임받은 것으로 볼 수 있는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지1> 경정(결정)․고지 내역 ㅇㅇㅇ <별지2> 관련 법령 등 (1) 소득세법 제21조(기타소득) ① 기타소득은 이자소득·배당소득·사업소득·근로소득·연금소득·퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.
19. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 인적용역(제15호부터 제17호까지의 규정을 적용받는 용역은 제외한다)을 일시적으로 제공하고 받는 대가
② 해당 과세기간 전의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 그 과세기간에 확정된 것에 대해서는 그 과세기간 전에 필요경비로 계상하지 아니한 것만 그 과세기간의 필요경비로 본다.
③ 필요경비의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제33조(필요경비 불산입) ① 거주자가 해당 과세기간에 지급하였거나 지급할 금액 중 다음 각 호에 해당하는 것은 사업소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입하지 아니한다.
5. 대통령령으로 정하는 가사(家事)의 경비와 이에 관련되는 경비
13. 각 과세기간에 지출한 경비 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 직접 그 업무와 관련이 없다고 인정되는 금액 제37조(기타소득의 필요경비 계산) ① 기타소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입할 금액은 다음 각 호에 따른다.
1. 제21조 제1항 제4호에 따른 승마투표권, 승자투표권, 소싸움경기투표권, 체육진흥투표권의 구매자가 받는 환급금에 대하여는 그 구매자가 구입한 적중된 투표권의 단위투표금액을 필요경비로 한다.
2. 제21조 제1항 제14호의 당첨금품등에 대하여는 그 당첨금품등의 당첨 당시에 슬롯머신등에 투입한 금액을 필요경비로 한다.
② 다음 각 호의 경우 외에는 해당 과세기간의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액을 필요경비에 산입한다.
1. 제1항이 적용되는 경우
2. 광업권의 양도대가로 받는 금품의 필요경비 계산 등 대통령령으로 정하는 경우
③ 해당 과세기간 전의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 그 과세기간에 확정된 것에 대하여는 그 과세기간 전에 필요경비로 계상하지 아니한 것만 그 과세기간의 필요경비로 본다. 제41조(부당행위계산) ① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 배당소득(제17조 제1항 제8호에 따른 배당소득만 해당한다), 사업소득 또는 기타소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항에 따른 특수관계인의 범위와 그 밖에 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제127조(원천징수의무) ① 국내에서 거주자나 비거주자에게 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 소득을 지급하는 자(제3호의 소득을 지급하는 자의 경우에는 사업자 등 대통령령으로 정하는 자로 한정한다)는 이 절의 규정에 따라 그 거주자나 비거주자에 대한 소득세를 원천징수하여야 한다.
6. 기타소득. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득은 제외한다.
② 제1항에 따른 원천징수를 하여야 할 자(제1항 제3호에 따른 소득의 경우에는 사업자 등 대통령령으로 정하는 자로 한정한다)를 대리하거나 그 위임을 받은 자의 행위는 수권(授權) 또는 위임의 범위에서 본인 또는 위임인의 행위로 보아 제1항을 적용한다.
⑦ 제1항부터 제6항까지의 규정에 따라 원천징수를 하여야 할 자를 “원천징수의무자”라 한다.
⑧ 원천징수의무자의 범위 등 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제160조(장부의 비치·기록) ① 사업자(국내사업장이 있거나 제119조제3호에 따른 소득이 있는 비거주자를 포함한다. 이하 같다)는 소득금액을 계산할 수 있도록 증명서류 등을 갖춰 놓고 그 사업에 관한 모든 거래 사실이 객관적으로 파악될 수 있도록 복식부기에 따라 장부에 기록·관리하여야 한다. (2) 소득세법 시행령 제55조(사업소득의 필요경비의 계산) ① 사업소득의 각 과세기간의 총수입금액에 대응하는 필요경비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것 외에는 다음 각 호에 규정한 것으로 한다.
1. 판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가격(매입에누리 및 매입할인금액을 제외한다)과 그 부대비용. 이 경우 사업용외의 목적으로 매입한 것을 사업용으로 사용한 것에 대하여는 당해 사업자가 당초에 매입한 때의 매입가액과 그 부대비용으로 한다.(이하 각호 생략) 제78조(업무와 관련 없는 지출) 법 제33조 제1항 제13호에서 "직접 그 업무와 관련이 없다고 인정되는 금액"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
1. 사업자가 그 업무와 관련 없는 자산을 취득・관리함으로써 발생하는 취득비・유지비・수선비와 이와 관련되는 필요경비
3. 사업자가 그 업무와 관련 없는 자산을 취득하기 위하여 차입한 금액에 대한 지급이자
4. 사업자가 사업과 관련 없이 지출한 접대비
5. 제1호부터 제4호까지, 제4호의2 및 제4호의3에 준하는 지출금으로서 기획재정부령으로 정하는 것 제87조(기타소득의 필요경비계산) 법 제37조 제2항 제2호에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나를 말한다.
1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 기타소득에 대해서는 거주자가 받은 금액의 100분의 80에 상당하는 금액을 필요경비로 한다. 다만, 실제 소요된 필요경비가 100분의 80에 상당하는 금액을 초과하면 그 초과하는 금액도 필요경비에 산입한다.
2. 법 제21조 제1항 제25호의 기타소득에 대해서는 거주자가 받은 금액의 100분의 80(서화・골동품의 보유기간이 10년 이상인 경우에는 100분의 90)에 상당하는 금액을 필요경비로 한다. 다만, 실제 소요된 필요경비가 100분의 80(서화・골동품의 보유기간이 10년 이상인 경우에는 100분의 90)에 상당하는 금액을 초과하면 그 초과하는 금액도 필요경비에 산입한다. 제98조(부당행위계산의 부인) ① 법 제41조 및 제101조에서 "특수관계인"이란 ｢국세기본법 시행령｣ 제1조의2 제1항, 제2항 및 같은 조 제3항 제1호에 따른 특수관계인을 말한다.
② 법 제41조에서 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우로 한다. 다만, 제1호부터 제3호까지 및 제5호(제1호부터 제3호까지에 준하는 행위만 해당한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우만 해당한다.
1. 특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 경우
2. 특수관계인에게 금전이나 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 직계존비속에게 주택을 무상으로 사용하게 하고 직계존비속이 그 주택에 실제 거주하는 경우는 제외한다.
3. 특수관계인으로부터 금전이나 그 밖의 자산 또는 용역을 높은 이율 등으로 차용하거나 제공받는 경우
4. 특수관계인으로부터 무수익자산을 매입하여 그 자산에 대한 비용을 부담하는 경우
5. 그 밖에 특수관계인과의 거래에 따라 해당 과세기간의 총수입금액 또는 필요경비를 계산할 때 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우(이하 각호 생략)
③ 제2항 제1호의 규정에 의한 시가의 산정에 관하여는 ｢법인세법 시행령｣ 제89조 제1항 및 제2항의 규정을 준용한다.
④ 제2항 제2호 내지 제5호의 규정에 의한 소득금액의 계산에 관하여는 ｢법인세법 시행령｣ 제89조 제3항 내지 제5항의 규정을 준용한다. 제208조(장부의 비치·기록) ① 법 제160조 제1항의 장부는 사업의 재산상태와 그 손익거래내용의 변동을 빠짐없이 이중으로 기록하여 계산하는 부기형식의 장부를 말한다.
② 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 제1항의 장부를 비치·기장한 것으로 본다.
1. 이중으로 대차평균하게 기표된 전표와 이에 대한 증빙서류가 완비되어 사업의 재산상태와 손익거래내용의 변동을 빠짐없이 기록한 때
2. 제1항의 장부 또는 제1호의 전표와 이에 대한 증빙서류를 전산처리된 테이프 또는 디스크등으로 보관한 때 (3) 법인세법 시행령 제89조(시가의 범위) ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.
② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다.
1. ｢감정평가 및 감정평가사에 관한 법률｣에 따른 감정평가업자가 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등은 제외한다.
2. ｢상속세 및 증여세법｣ 제38조 ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 ｢조세특례제한법｣ 제101조 를 준용하여 평가한 가액. 이 경우 ｢상속세 및 증여세법｣ 제63조제1항제1호 나목 및 같은 법 시행령 제54조에 따라 비상장주식을 평가함에 있어 해당 비상장주식을 발행한 법인이 보유한 주식(주권상장법인이 발행한 주식으로 한정한다)의 평가금액은 평가기준일의 한국거래소 최종시세가액으로 하며, ｢상속세 및 증여세법｣ 제63조제2항제1호 ㆍ제2호 및 같은 법 시행령 제57조제1항ㆍ제2항을 준용할 때 "직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다)"은 각각 "직전 6개월"로 본다.(이하 생략) (4) 부가가치세법 제29조(과세표준) ④ 제3항에도 불구하고 특수관계인에게 공급하는 재화 또는 용역에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 것으로 인정되는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 공급한 재화 또는 용역의 시가를 공급가액으로 본다.
1. 재화의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받거나 아무런 대가를 받지 아니한 경우
2. 용역의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받는 경우
3. 용역의 공급에 대하여 대가를 받지 아니하는 경우로서 제12조 제2항 단서가 적용되는 경우 (5) 부가가치세법 시행령 제62조(시가의 기준) 법 제29조 제3항 및 제4항에 따른 시가는 다음 각 호의 가격으로 한다.
1. 사업자가 특수관계인이 아닌 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 가격 또는 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격
2. 제1호의 가격이 없는 경우에는 사업자가 그 대가로 받은 재화 또는 용역의 가격(공급받은 사업자가 특수관계인이 아닌 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 해당 재화 및 용역의 가격 또는 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격을 말한다)
3. 제1호나 제2호에 따른 가격이 없거나 시가가 불분명한 경우에는 소득세법 시행령 제98조 제3항 및 제4항 또는 법인세법 시행령 제89조 제2항 및 제4항에 따른 가격 (6) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조(평가의 원칙 등) ① 법 제60조 제2항에서 "수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. (단서생략)
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
1. 액면가액의 합계액으로 계산한 해당 법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 1에 해당하는 금액
2. 3억원
2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조ㆍ제62조ㆍ제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 "기준금액"이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 감안하여 동 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 "세무서장등"이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.
② 제1항에 따른 장부 및 증거서류는 그 거래사실이 속하는 과세기간에 대한 해당 국세의 법정신고기한이 지난 날부터 5년간 보존하여야 한다. 다만, 제26조의2 제1항 제5호에 해당하는 경우에는 같은 호에 규정한 날까지 보존하여야 한다.
(8) 감정평가에 관한 규칙 제6조(현황기준 원칙) ① 감정평가는 기준시점에서의 대상물건의 이용상황(불법적이거나 일시적인 이용은 제외한다) 및 공법상 제한을 받는 상태를 기준으로 한다.
② 감정평가업자는 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 기준시점의 가치형성요인 등을 실제와 다르게 가정하거나 특수한 경우로 한정하는 조건(이하 "감정평가조건"이라 한다)을 붙여 감정평가할 수 있다.
1. 법령에 다른 규정이 있는 경우
3. 감정평가의 목적이나 대상물건의 특성에 비추어 사회통념상 필요하다고 인정되는 경우
③ 감정평가업자는 제2항에 따라 감정평가조건을 붙일 때에는 감정평가조건의 합리성, 적법성 및 실현가능성을 검토하여야 한다. 다만, 제2항 제1호의 경우에는 그러하지 아니하다.
④ 감정평가업자는 감정평가조건의 합리성, 적법성이 결여되거나 사실상 실현 불가능하다고 판단할 때에는 의뢰를 거부하거나 수임을 철회할 수 있다. 제7조(개별물건기준 원칙 등) ① 감정평가는 대상물건마다 개별로 하여야 한다.
② 둘 이상의 대상물건이 일체로 거래되거나 대상물건 상호 간에 용도상 불가분의 관계가 있는 경우에는 일괄하여 감정평가할 수 있다.
③ 하나의 대상물건이라도 가치를 달리하는 부분은 이를 구분하여 감정평가할 수 있다.
④ 일체로 이용되고 있는 대상물건의 일부분에 대하여 감정평가하여야 할 특수한 목적이나 합리적인 이유가 있는 경우에는 그 부분에 대하여 감정평가할 수 있다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.