청구법인이 농지법 위반으로 쟁점토지를 법인 명의로 취득할 수 없게 되자 개인인 쟁점매매업자들을 내세워 우회 취득한 다음, 분양대행 형식을 빌어 매각한 것으로 보이므로 처분청이 청구법인을 쟁점토지의 실질적 분양주체로 판단하고 법인세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
청구법인이 농지법 위반으로 쟁점토지를 법인 명의로 취득할 수 없게 되자 개인인 쟁점매매업자들을 내세워 우회 취득한 다음, 분양대행 형식을 빌어 매각한 것으로 보이므로 처분청이 청구법인을 쟁점토지의 실질적 분양주체로 판단하고 법인세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 용역 공급행위 부인 및 가공세금계산서 발급에 대한 일반 법리 (가) 기본적으로, 용역의 공급이 존재하지 않았다는 점에 대한 입증책임은 과세관청에게 있다. 특정 거래가 실질적인 재화의 인도 또는 양도가 없는 명목상의 거래이므로 그 거래 과정에서 수취된 세금계산서가 ‘사실과 다른 세금계산서’에 해당한다는 점에 관한 과세관청이 증명하여야 할 것이다(OOO 판결 등). 처분청은 ‘청구법인이 소위 기획부동산 방식의 사업을 위하여 사실상 특별한 역할과 책임이 없는 쟁점매매업자들을 이용하였다’는 정황에 기초한 의심만으로 쟁점처분을 하였으나, 청구법인과 쟁점매매업자들 사이의 분양대행용역 거래가 명목상의 거래에 불과하다는 점에 대하여 구체적인 자료를 통해 제대로 입증한 바 없다. (나) 당사자들이 조세를 탈루하기 위하여 임의로 거래구조를 왜곡한 것이 아닌 이상 당사자들이 선택한 법률관계는 부인될 수 없다. 대법원은 “납세의무자는 경제활동을 할 때 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중의 하나를 선택할 수 있고, 과세관청은 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하며, 조세회피를 목적으로 한 수단에 불과한 경우가 아닌 이상 실질과세의 원칙을 이유로 거래 당사자가 선택한 법적 형식이나 법률관계를 재구성할 수 없다”는 입장을 일관되게 확립하여 왔다(OOO 등). 즉, 당사자들이 선택한 법률관계가 조세회피를 목적으로 한 수단에 불과한 경우가 아니라면 당사자들이 선택한 재화거래의 법률관계를 무시하고 해당 거래를 부인하거나 재구성할 수 없다는 것이다. 그리고 위와 같은 대법원의 입장에 따라 최근 법원과 검찰은 거래 당사자들이 선택한 법률관계를 과세관청이 함부로 재구성한 후 허위세금계산서 수수로 고발한 다수의 사안들에 대해 무죄를 선고하거나 혐의없음 결정을 내리고, 과세처분을 취소하여야 한다고 판단하고 있고, 조세심판원 역시 위 법원 및 검찰의 입장을 받아들이고 있다.
(2) 쟁점매매업자들은 청구법인과는 독립된 권리의무의 주체임에는 의문이 없으므로, 서로 독립된 권리의무의 주체들 사이에서 이루어진 본 건 분양대행계약은 부인될 수 없다. (가) 쟁점매매업자들은 청구법인과는 독립된 권리의무의 주체로서 법률행위를 하였다. 구체적으로, ① 쟁점매매업자들의 대표인 fff 등은 직접 자신이 매수인이 되어 본 건 매매계약을 체결하였고, ② 쟁점토지에 따른 취득세 등을 스스로의 명의로 납부하였으며, ③ 청구법인과 서로 대등한 권리의무의 주체로서 본 건 분양대행계약을 체결하였고, ④ 매도인은 물론 중개사무소 또한 쟁점매매업자들의 대표 fff 등이 쟁점토지의 매입자라고 인식하고 있었다. 그렇다면, 위와 같이 독립된 권리의무의 주체로서 법률행위를 하였던 쟁점매매업자들의 행위는 쉽게 부인될 수 없으므로, 본 건 매매계약 또한 섣불리 재구성되기는 어렵다. (나) 쟁점매매업자들의 대표인 fff 등은 직접 자신이 매수인이 되어 본 건 매매계약을 체결하고 쟁점토지를 취득하였다. 처분청의 의심이 타당하다면, 그 전제로서 분양대행계약에 앞서 체결된 쟁점 부동산 매수계약의 법률적 효력이 모두 부인되어야 한다. 그러나 처분청의 의심만으로 쟁점매매업자들이 자신의 명의로 한 법률행위의 효력이 부인될 수는 없다. (다) 더욱이, 쟁점매매업자들은 청구법인과의 분양대행계약 체결을 통하여, ‘고객이 토지대금 전부를 분양회사의 계좌로 입금한 시점에 분양대행수수료를 지급한 것으로 본다’고 약정하였고, 이에 기초하여 세금계산서를 발급하기로 하였다. 당사자 간에 이러한 내용으로 대금 지급 방법을 정하였다거나, 분양 대행용역의 대가가 과다하다고 하여 계약의 효력에 문제가 있다고 볼 수 없고, 이렇게 당사자가 합의한 방식에 맞게 발급된 세금계산서 역시 문제 삼을 수 없는 것이다. (라) 또한, 쟁점매매업자들은 분양대행계약에 따른 위험과 책임을 실제로 부담하였다. 분양대행약정서 제15조에 따라, 쟁점매매업자들은 쟁점 토지의 매수인에게 소유권이전등기를 하여 줄 의무를 부담할 뿐만 아니라, 자신의 귀책사유로 이를 이행하지 못할 경우에 모든 손해배상 책임을 부담하게 된다. 이처럼 쟁점매매업자들이 외부의 제3자(부동산 매수인)에게 법적 위험을 직접 부담한다는 사실은, 쟁점매매업자들이 거래의 실제 당사자로서 청구법인으로부터 분양대행 용역을 직접 제공받은 주체라는 점을 구체적으로 뒷받침한다.
(3) 쟁점매매업자들은 쟁점토지의 실소유자에 해당하고, 쟁점토지를 분양하였다 (가) 쟁점매매업자들은 각 매도인으로부터 쟁점토지를 정상적으로 매입하였다. 대법원은 “성립이 진정한 것으로 인정되는 처분문서는 그 내용을 부정할만한 분명하고 수긍할 수 있는 이유가 없는 한 그 내용되는 법률행위의 존재를 인정하여야 한다”(OOO 판결 등), “성립이 진정한 것으로 인정되는 처분문서(매매계약서)는 그 내용을 부정할만한 분명하고 수긍할 수 있는 이유가 없는 한 그 내용되는 법률행위의 존재를 인정하여야 한다”(OOO 판결 등)고 판시하였는바, 매매 등 법률행위의 내용이 담겨 있는 처분문서가 존재하고, 이를 부정할만한 특별한 이유가 없다면 그러한 법률행위의 존재 및 내용은 실제 사실관계에 부합하는 것으로 인정되어야 한다. 쟁점매매업자들의 대표인 fff 등은 직접 자신이 매수인이 되어 본 건 매매계약을 체결하고 쟁점 토지를 취득하였다. 쟁점매매업자들은 쟁점토지의 매도인과 매매 계약을 체결하고, 계약 이행을 통하여 정상적으로 그 소유권을 취득하였다. 또한 그에 관하여 계약 상대방인 매도인과 매매의 존부에 관하여 다툼이 있는 것도 아니고, 매매의 효력을 부인할만한 분명한 사정이 존재하지도 아니한다. 따라서, 쟁점매매업자들이 각 매매계약을 통하여 쟁점토지의 소유권을 취득하였음을 넉넉히 확인할 수 있다. (나) 쟁점매매업자들은 자신의 명의로 금융기관 대출을 받는 등의 방법으로 대부분의 매매대금을 직접 부담하였고, 일부를 청구법인으로부터 차입하기도 하였으나, 토지 분양대금을 통하여 정산을 하였다. 쟁점토지 대금 지급 과정에서 쟁점매매업자들은 금융기관으로부터 대출을 받아 그 대금을 지급하였다. 매수자금에 일부 대출금 등이 사용되었다고 하더라도 대출 약정 등과 별개로 쟁점매매업자들이 쟁점토지의 매수인이었다는 점은 부인할 수 없다(물론 금융기관과의 대출 약정도 쟁점매매업자들이 직접 하였고, 대출 미상환시 신용불량자가 되는 사람도 쟁점매매업자들이다). 돈을 빌려 부동산을 취득한 자의 소유권을 부인할 수 없는 것과 같은 이치이다. 만약 청구법인이 쟁점매매업자들에게 매수 자금을 주고 쟁점매매업자들의 명의만 이용하여 쟁점토지를 취득한 것이라면 매수 자금의 대부분을 차지하는 대출금의 마련 과정에서도 청구법인이 일정한 역할을 하는 것이 자연스럽다. 그러나, 쟁점매매업자들은 직접 금융기관을 방문하여 자필로 대출신청서를 작성하고, 자신의 위험과 책임 하에 대출금을 마련하였다. 그리고 쟁점매매업자들은 청구법인으로부터 빌린 차용금 역시 당초 약정에 따라 쟁점토지의 분양대금을 통하여 모두 정산하였다. (다) 쟁점매매업자들이 자신의 명의로 매매계약을 체결하였고 실제로 부동산 중개업자를 만나 매도인과 계약을 체결하였다는 점은 확인서를 통해서도 확인된다. 적어도 각 쟁점매매업자들은 자신의 명의로 매매계약을 직접 체결하였고, 실제로 부동산 중개업자를 만나 매도인과 계약을 체결하였으므로 쟁점토지 거래의 경우 쟁점매매업자들이 직접 매수하였다는 사실은 움직일 수 없는 사실이다. (라) 쟁점매매업자들은 쟁점토지 분양으로 얻은 수익에 대한 종합소득세를 정상적으로 신고 및 납부하였다. 쟁점매매업자들은 쟁점토지의 분양대금으로 수익을 얻었고, 위 수익에 대한 종합소득세를 문제없이 신고 및 납부하였다. 만약 쟁점매매업자들이 쟁점토지의 소유자가 아니었다면 쟁점토지 분양에 따른 수익에 대하여 세금을 납부할 이유도 없었을 것이다. 적법한 절차에 따라 신고납부를 하여 왔던 쟁점매매업자들에게 쟁점토지에 대한 소유권자로서의 지위를 부인할 수 없다. (마) 처분청의 과세논리는 청구법인이 쟁점토지의 실제 취득자라는 전제에서 출발한다. 그러나 엄연히 쟁점토지에 대한 ‘매매계약서’ 및 대금 지급사실이 존재하는 이상, 특별한 사정도 없이 이러한 매매계약서의 효력을 부인할 수는 없다는 것이 대법원의 일관된 입장이다. 더 나아가, 쟁점매매업자들은 쟁점토지를 매입하면서 스스로의 명의로 돈을 차입하였고 이 과정에서 청구법인은 관여한 사실이 전혀 없으며, 쟁점매매업자들은 쟁점토지의 양도와 관련된 종합소득세를 모두 정상적으로 신고 및 납부를 하였다. 그렇다면 처분청의 과세를 위한 전제는 모두 사실과 다르므로 쟁점처분은 위법하다.
(4) 대법원 판례는 당사자가 거친 거래를 재구성하기 위해서는 납세의무자가 선택한 거래의 법적 형식이나 과정이 처음부터 조세회피의 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여야 한다는 입장을 취하여, 정당한 거래에 대해서까지 세금이 추가적으로 부과되고 형벌이 부과되는 불합리한 결과를 제한하고 있는바, 청구법인과 쟁점매매업자들은 쟁점 거래를 통하여 어떠한 조세도 포탈한 사실이 없고, 오히려 세무상 손해를 보기도 하는 등 청구법인에게는 조세회피의 목적이 전혀 존재하지 아니하였으므로, 처분청은 애당초 청구법인의 분양대행계약을 부인할 수가 없다. 청구법인과 쟁점매매업자들 간의 거래는 당사자들의 합리적인 판단에 의하여 이루어진 거래로서, 이로 인해 단 1원의 부가가치세도 탈루된 바가 없다. 만약 처분청이 주장하는 바와 같이 쟁점매매업자들이 토지를 매입하여 분양업을 수행한 것이 아니라 실제로는 청구법인이 직접 분양업을 수행한 것이라고 본다면, 오히려 이는 청구법인의 입장에서 부담하는 세금이 줄어드는 결과가 된다. 왜냐하면 이 경우, 청구법인이 매입세액이 공제되지 않는 분양대행용역 없이 직접 사업을 수행하였다는 의미가 되기 때문이다. 나아가 쟁점매매업자들은 쟁점토지의 양도와 관련된 종합소득세를 모두 정상적으로 신고‧납부하였다. 그렇다면, 청구법인에게 위와 같이 ‘조세회피의 목적’을 인정할 만한 논거가 없는 이상, 과세관청은 청구법인의 분양대행 용역을 임의로 부인 내지 재구성할 수 없으며, 따라서 아무런 법적 근거 없이 분양대행 관계를 재구성하여 부과된 처분은 모두 위법하다.
(5) 이상의 점을 종합하면, 당초 쟁점토지의 취득은 쟁점매매업자들에 의하여 이루어졌고, 다시 이를 분양한 법률상 주체도 쟁점매매업자들이므로 청구법인이 분양대행용역을 제공한 것은 분명한 사실이다. 즉, 쟁점매매업자들은 청구법인에게 전적으로 분양대행을 맡김으로써 분양대행기간 동안 분양이 이루어지면 손쉽게 전매차익을 누릴 수 있다. 청구법인은 쟁점매매업자들을 위하여 힘겹게 수분양자들을 찾아야 하면서 동시에 쟁점매매업자들의 최소한의 전매차익을 보전해 주어야 하는 수고를 하여야 하고, 그래서 분양대행 수수료는 제법 높게 책정될 수밖에 없는 것이다. 그리고 이러한 사정이 반영되어 쟁점매매업자들 및 청구법인이 얻는 이익은 합리적으로 산정되었다. 결국, 처분청이 제시하는 근거는 쟁점매매업자들의 부동산 취득에 청구법인의 자금이 일부 사용되었다거나(청구법인은 이 때 사용한 자금을 모두 쟁점매매업자들로부터 정산받았으므로 법리적으로 볼 때 청구법인 자금을 사용하였다는 것은 성립될 수조차 없는 말이다), 쟁점매매업자들이 취득한 이익이 크지 않다는 등의 ‘간접적이고 주관적인 사정’에 그치는 것이고, 이는 실제 쟁점토지를 취득하여 이용한 자가 쟁점매매업자들이 아닌 청구법인이라는 점을 뒷받침하지 않는다.
(1) 이 건의 사실관계 (가) 청구법인은 토지 작업(토지 취득 및 토지 가치증가: 토지성토 및 토지분할) 후 텔레마케터를 고용하여 지분으로 분양하는 기획부동산 업체로, 토지가 없으면 사업을 할 수가 없는데 농지는 농지법상 영농조합법인이 아니면 농지를 취득할 수가 없어 쟁점매매업자들 명의로 토지(농지)를 취득하였다. 토지 분양 대행을 하는 법인은 아래와 같이 법인명 및 대표자만 변경되었을 뿐 TM(텔레마케터)조직은 그대로 유지 되어 계속 사업중이다. 쟁점매매업자들은 분양대행 업무 경험이 많은 자들로서, 청구법인의 대표자 jjj를 농지 취득하기 오래전부터 알고 지내온 사이로, 청구법인에서 토지 분양 및 토지 텔레마케팅 업무를 하고 수당을 받았다. (나) 쟁점매매업자들을 기준으로 쟁점토지의 취득 및 양도내역은 <별지1>과 같다. (다) 쟁점 매매업자들은 토지를 취득할 경제적 능력이 없다. 쟁점매매업자들은 <별지2>와 같이 OOO원에서 OOO원을 주고 토지를 취득하였다. 그러나 쟁점매매업자들은 국세청 통합전산망상 부동산․주식양도소득, 이자․배당소득 등 소득내역이 확인되지 않으며 쟁점토지 취득 전 유일한 소득은 아래 <표1>과 같이 청구법인 등 토지매매대행회사에서 토지매매 업무를 하고 받은 사업(급여)소득이 전부이다. <표1> 그리고 상기 소득금액으로는 기본생활비 등을 차감하지 않더라도 OOO원에서 OOO원 상당의 토지를 취득하는 것은 불가능하다. (라) 쟁점토지의 취득은 청구법인의 자금으로 이루어졌다. 쟁점매매업자들은 토지 취득 당시 계약금과 중도금 등을 본인의 자력으로 지불한 사실이 없다. 계약금 및 중도금 모두 청구법인의 계좌에서 이체된 후 토지 원 매도자에게 지불된 것이다. 이후 잔금에 맞추어 토지 취득등기시 금융기업이 근저당권을 설정하였으나, 금융기업의 차입을 청구법인의 자금으로 곧바로 상환한 사실이 <별지3>과 같이 확인된다. (마) 청구법인이 쟁점매매업자들에게 자금을 대여한 행태가 정상적이 아니다. 쟁점매매업자들은 토지를 취득한 이후 금융기업 등에서 금전을 차입하였다가 곧바로 청구법인으로부터 금전을 차입하여 금융기업 등의 차입을 상환하고 근저당권을 해지하였다고 하나, 일반적으로 금전을 대여하는 경우 채권확보를 위해 (포괄)근저당권 설정 등의 조치를 하는바, 청구법인은 쟁점매매업자들에게 인당 OOO원 이상을 대여하면서 채권확보 조치를 전혀 취하지 않았다. 청구법인은 쟁점 매매업자들과 금전 대여 약정서 자체를 작성한 사실이 없다. 이와 같이 쟁점매매업자들은 자신의 소득이나 금융기관을 통해 토지를 취득한 것이 아니라 청구법인의 자금으로 토지를 취득한 것이다. (바) 쟁점매매업자들의 농지 취득관련 제반 비용을 청구법인이 지불하였다.
① 쟁점토지 취득 중개수수료 쟁점토지 취득에 대한 중개수수료를 쟁점매매업자들 누구도 지불하지 않고, 청구법인이 지급한 후 청구법인의 비용으로 처리하였다. <표2>
② 농지 성토 비용 농지에 대한 성토 비용을 쟁점매매업자들 누구도 지불하지 않고 청구법인이 지급한 후 청구법인의 비용으로 처리하였다. <표3>
③ 농지 분할 관련 수수료 농지 분할 관련 비용을 쟁점매매업자들이 지불하지 않고 청구법인이 지급한 후 청구법인의 비용으로 처리하였다. <표4>
④ 감정 평가 수수료 농지 감정평가 관련 비용을 토지주가 지불하지 않고 청구법인이 지급한 후 청구법인의 비용으로 처리하였다. <표5> (바) 쟁점매매업자들이 취득한 토지는 거의 전부 농지이다. 농지법상 농지는 농업경영에 이용하거나 이용할 자가 아니면 소유하지 못하는바(농지법 제6조 제1항), 청구법인은 농업경영 법인이 아니라 농지를 취득할 수 없으므로 쟁점매매업자들의 개인 명의를 차용하여 취득한 것이다. (사) 쟁점매매업자들의 토지 취득과정과 정비과정 모두 청구법인이 수행하였다.
① 쟁점매매업자들의 사업자등록 및 종합소득세 신고 쟁점매매업자들의 사업자등록 신청 및 종합소득세 신고 관련하여 세무법인 OOO에서 하였는바, 세무법인 OOO은 청구법인의 세무대리인이다.
② 농지취득자격 신청 쟁점매매업자들의 농지취득자격 신청을 법무사 hhh가 대행하였는데 농지취득자격 신청서 연락처에 청구법인의 사무실 전화번호(02-5-5*)가 기재되어 있다.
③ 쟁점매매업자들의 토지 잔금 대출 관련인 쟁점매매업자들의 쟁점 취득 자금 중 계약금, 중도금은 청구법인에서 지급해 주었고, 잔금은 토지주 ggg 명의 OOO를 제외한 필지는 금융권 잔금 대출을 받아 지급하였으며, 금융권 잔금 대출 관련 업무를 수행한 법률사무소는 OOO이다. (아) 청구법인은 쟁점매매업자들과 분양 대행 약정 전부터 토지를 분양하고 있었으므로, 쟁점토지의 실제 분양자는 청구법인이다. 청구법인과 쟁점매매업자들 간 최초 분양대행 계약(2015.12.23.)은 ccc이 2016.1.28.(등기일)자로 취득한 OOO이다. 그러나, 이미 청구법인의 2015년 말 선수금 계정에는 iii 외 54명으로부터 받은 토지 분양대금 OOO원이 계상되어 있다. 즉 청구법인은 쟁점매매업자들과의 분양대행약정 전부터 토지 취득 및 분양을 시작하였음을 뜻하는 것으로, 청구법인의 계산과 책임 하에 iii 외 54명으로부터 토지 분양에 따른 계약금 OOO원을 수령한 것이다. (자) 청구법인과 쟁점매매업자들간 작성한 토지 분양 대행 약정서는 토지 명의신탁을 감추기 위한 형식적인 약정이다. 쟁점매매업자들은 청구법인과 토지 분양 대행을 약정하였는데 평당 분양가격 및 분양 대행 수수료 산정근거에 대한 세부적인 내역이 없으며, 상관행상 보기 힘든 청구법인에게만 유리한 약정이다. 특히, 이 사건에서 청구법인은 결과적으로 토지 판매가액의 약 68.1%를 판매대행 수수료라고 하고 이를 쟁점매매업자들과의 판매대금 정산에 활용하였는데, ① 수수료의 산정근거도 없는 점, ② 분양대행약정서 제10조를 보면 쟁점매매업자들은 분양이 완료된 토지에 대한 분양대행대금의 지급을 청구법인에게 요청할 수 있으나 분양된 토지에 대한 어떤 필지도 청구법인에게 분양 대행 대금을 요청하지 않은 점, ③ 청구법인은 분양대금 총액에서 분양대행 수수료를 차감한 금액을 분양대행목적물 등기 완료후 쟁점 매매업자들에게 지급한다고 약정하였으나 실제로는 전혀 지급되지 않은 점, ④ 결과적으로 쟁점매매업자들은 수익이 없거나 토지 판매가액에 비해 매우 미미한 점 등을 고려할 때 청구법인과 쟁점매매업자들 간에 약정한 분양대행약정서는 형식적이고 청구법인에게 유리한 계약인바, 청구법인은 쟁점매매업자들의 명의를 빌려 쟁점토지를 취득한 것이다. (차) 쟁점매매업자들은 토지매도 이익금을 수수한 사실이 없다. 청구법인은 쟁점매매업자들의 토지 판매대행을 하고 토지 판매가액의 약 68.1%를 판매대행 수수료로 하였는바, 농지조성 비용 등 제반 비용을 지불하고도 토지 판매(대행) 관련하여 수익이 발생하였음에도 쟁점매매업자들에게 토지매도 이익금을 지급한 사실이 없다. <표6> 이 경우 청구법인이 쟁점매매업자들에게 대여해준 토지 취득자금(OOO원, 근저당권 120% 설정 추정)에 대한 이자를 반영하여 지급할 이익금이 없다고 할 수 있으나, 청구법인과 쟁점매매업자들 간의 금전대여 약정서가 없는 점, 당초 약정서가 없으므로 이자율 산출 근거도 없는 점, 결과적으로 쟁점매매업자들은 수익이 없거나 토지 판매가액에 비해 매우 미미한 점(쟁점매매업자들의 주장은 OOO원/평), 쟁점매매업자들이 신고한 매매차익과 본인들이 진술한 차익이 다른 점 등을 고려해 보면 청구법인이 쟁점매매업자들의 명의만을 차용하여 쟁점토지를 취득한 것이다. (카) 원토지주와 쟁점매매업자들 간 토지계약시 쟁점매매업자들이 직접 계약한 사실이 없다. 쟁점매매업자들 중 eee은 OOO 토지 취득시 계약서에 본인 연락처가 아닌 조사대상 법인의 연락처(02-5-5*)를 기재하였고, fff는 OOO 토지 취득시 fff가 계약 당사자가 아님을 확인하였으며, ggg이 OOO 및 OOO 토지 취득시 작성한 계약서상 서명 날인과 2019.10.18. 조사청에 내방하여 문답서 작성시 서명 날인이 다른 점 등을 볼 때 청구법인이 eee, fff, ggg 등 명의로 계약한 것으로 보인다. (타) 쟁점매매업자들 각각의 조사 내용 쟁점매매업자들은 쟁점토지의 명의수탁자로, 조사 당시 문답 내용 및 금융관계를 정리하여 보면 공통적으로 아래와 같은 사실관계를 보여주고 있는바, 쟁점토지의 취득과 양도, 이에 따른 이익의 향유 모두 청구법인의 계산과 책임 하에 이루어진 것으로 쟁점토지의 실소유자는 청구법인이다. 쟁점매매업자들은 ① 쟁점토지 취득시 계약단계의 내용을 상세히 알지 못하고, ② 쟁점토지를 청구법인의 자금으로 취득하였으며, ③ 각각의 쟁점매매업자들의 종합소득세 납부는 청구법인의 소재지에서 200m 인근의 OOO에서 모두 납부되었으나 쟁점매매업자들은 이 조차 모르는 등 쟁점매매업자들의 종합소득세 납부도 청구법인이 하였고, ④ 청구법인의 책임과 계산 하에 있기에 원토지주와의 계약시 쟁점매매업자들 간에 교체가 이루어지는 경우도 발생하였으며, ⑤ 쟁점매매업자들의 통장관리 또한 청구법인이 직접 하였고, ⑥ 토지분양 이익금을 쟁점매매업자들에게 지급한 사실이 확인되지 아니한다.
(2) 이 사건 처분의 적법성 및 청구주장에 대한 반박 등 (가) 상기와 같이 기획부동산 업체인 청구법인은 토지 매입 작업을 하여 쟁점매매업자들 명의로 쟁점토지를 취득하였는바, 쟁점매매업자들은 청구법인의 명의수탁자임이 명백하다. (나) 쟁점매매업자들은 토지 분양에 대한 수수료를 제외하고 분양대금을 지급받아야 하는데 평당 OOO원만 받기로 하였다고 진술하는 등 토지 분양 후 분양대금이 쟁점매매업자들에게 귀속된 것이 없는바, 쟁점매매업자들은 명의대여에 대한 대가만 받은 것으로 보인다. 따라서, 쟁점매매업자들은 청구법인의 명의수탁자로 국세기본법 제14조 실질과세에 따라 청구법인을 실사업자로 본 처분은 정당하다. (다) 청구법인은 용역의 공급이 존재하지 않았다는 점에 대한 입증책임이 과세관청에 있고, 당사자들이 조세를 탈루하기 위하여 임의로 거래구조를 왜곡한 것이 아닌 이상 당사자들이 선택한 법률관계는 부인될 수 없다고 주장하나, 국세기본법 제14조 실질과세원칙에 따라 청구법인이 쟁점매매업자들의 명의만을 빌려 직접 쟁점토지를 취득하여 양도한 것으로 그 실질이 확인되었으므로 분양대행용역이 존재하지 않았음은 당연한 사실이고, 청구법인이 쟁점매매업자들의 명의를 빌려 토지를 취득 즉, 명의신탁 하였으므로 토지 양도차익은 청구법인의 수입금액이 되어야 하는 것은 당연하다. (라) 청구법인은 쟁점매매업자들이 청구법인과는 독립적인 권리의무의 주체임에는 의문이 없으므로 서로 독립된 권리의무 주체들 사이에서 이루어진 본 건 분양대행계약은 부인될 수 없다고 주장하나, 쟁점매매업자들 중 문답에 응한 aaa, fff, eee, ggg 등에 대하여 분양대행수수료가 과다하여 산정 근거에 대하여 질문하자 평당 OOO원만 남겨달라는 등 구체적 내역이 없고, 청구법인 및 쟁점매매업자들의 금융거래내역을 확인한바, 청구법인이 쟁점매매업자들에게 양도차익을 지급해 준 사실이 없는 등 쟁점매매업자들은 청구법인의 명의수탁자에 불과하다. (마) 청구법인은 쟁점매매업자들이 쟁점토지의 실소유자로서 쟁점토지를 분양하였고, 잔금 또한 쟁점매매업자들 명의로 은행 대출을 받아 취득하였다고 주장하나, 쟁점매매업자들은 청구법인의 자금으로 토지 취득 계약금, 중도금을 지급하였으며, 잔금 대출 후 이를 청구법인이 바로 상환해 주었는바, 쟁점토지 취득자금의 주체가 청구법인이고, 쟁점토지를 양도함에 따른 이익의 향유자 또한 청구법인이다. 토지 취득에 따른 소액 중개수수료 OOO원 조차도 쟁점매매업자들 중 누구도 부담한 사실이 없고 청구법인의 비용으로 계상되었다. (바) 청구법인은 쟁점매매업자들이 분양으로 얻은 수입에 대한 종합소득세를 정상적으로 신고‧납부하였다고 주장하나, 쟁점매매업자들의 계산(자금)으로 종합소득세를 납부한 내역이 없고 신고·납부금액만 주장하고 있다. 명의신탁자는 자신의 실소유내역을 과세관청 등에 감추기 위하여 명의수탁자 명의로 세금을 신고·납부하는 것은 당연한 것인바, 청구법인의 자금으로 종합소득세를 납부하였다면 이는 명의신탁에 대한 중요한 증거가 된다. 추가로 쟁점매매업자들의 사업자등록 신청 및 종합소득세 신고를 대리한 세무대리인은 모두 세무법인 OOO으로 청구법인의 세무대리인과 동일하다. 쟁점매매업자들에게 문답시 세무대리인은 청구법인의 소개로 알게 되었고 기장의뢰를 했다고 하고 있으나, 이 또한 명의신탁관계에서 흔히 나타나는 사실이다. (사) 청구법인과 쟁점매매업자들은 이 건 거래를 통하여 어떠한 조세도 포탈한 사실이 없이 오히려 세무상 손해를 보기도 하였다고 주장하나, 만일 조세회피세액이 없었다고 한다면 쟁점매매업자들의 양도차익을 청구법인의 것으로 결정하더라도 과세되는 세액이 없어야 함에도 많은 금액이 과세되고 있는바, 정상적으로 분양이익에 대하여 청구법인이 신고하였을 때 총 OOO원을 국가에 납부하여야 한다. <표7> 그리고, 아래는 청구법인이 당초 납부한 법인세와 부가가치세, 쟁점매매업자들의 쟁점토지 양도차익에 대한 종합소득세를 합한 금액으로 총 OOO원인바, 총 회피된 조세금액은 OOO원으로 확인되므로 청구주장은 잘못된 주장이다. <표8> 또한 쟁점매매업자들은 소득세법 제64조 (부동산매매업자에 대한 세액계산의 특례)에 따라 종합소득 산출세액과 부동산 매매업자에 대한 종합소득산출 세액을 비교과세하여 납부해야 되는데 쟁점매매업자들은 토지 보유기간이 1년 이내로 소득세법 제104조 (양도소득세의 세율)에 따라 세율이 양도소득과세표준의 50%를 부담하게 되는바, 쟁점매매업자들 입장에서 분양대행수수료는 필요경비로 인정받게 되기에 이를 통해 조세부담액을 자의적으로 조절할 수 있다. (아) 쟁점매매업자들 중 문답에 응한 aaa, fff, eee, ggg은 농사를 경영할 목적으로 농지를 취득했다고 주장하나, 자기 자금은 전혀 투입되지 않은 상태에서 법인 자금으로만 농지를 취득한 바, 2019년 통계청에서 발표한 “통계로 본 쌀 산업구조 변화”에서 2015년 기준 쌀 수익성은 OOO당 OOO원으로 매매업자들이 실제 벼 농사를 지었다 하더라도 쌀 수익이 은행이자(3%)에도 훨씬 미치지 못하는 결과가 나오는데, 농사를 경영할 목적으로 농지를 취득했다는 것은 전혀 상식적이지 않은 결론에 이르게 되고, 쟁점매매업자들의 토지 취득은 애시당초 청구법인의 명의수탁을 위한 것임이 명백하다.
(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. (2) 부가가치세법 제21조(결정 및 경정) ① 사업장 관할 세무서장, 사업장 관할 지방국세청장 또는 국세청장(이하 “사업장 관할 세무서장등”이라 한다)은 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에만 그 과세기간에 대한 부가가치세의 과세표준과 납부세액 또는 환급세액을 조사하여 결정 또는 경정한다.
2. 확정신고한 내용에 오류 또는 탈루(脫漏)가 있는 경우
3. 확정신고를 할 때 매출처별 세금계산서합계표 또는 매입처별 세금계산서합계표를 제출하지 아니하거나 제출한 매출처별 세금계산서합계표 또는 매입처별 세금계산서합계표의 기재사항의 전부 또는 일부가 적혀 있지 아니하거나 사실과 다르게 적혀 있는 경우
4. 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유로 부가가치세를 포탈(逋脫)할 우려가 있는 경우 제60조(가산세) ③ 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호에 따른 금액을 납부세액에 더하거나 환급세액에서 뺀다.
1. 재화 또는 용역을 공급하지 아니하고 세금계산서 또는 제46조제3항에 따른 신용카드매출전표등(이하 "세금계산서등"이라 한다)을 발급한 경우: 그 세금계산서 등에 적힌 공급가액의 3퍼센트
(3) 법인세법 제55조의2(토지등 양도소득에 대한 과세특례) ① 내국법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지 및 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함하며, 이하 이 조 및 제95조의2에서 "토지등"이라 한다)을 양도한 경우에는 해당 각 호에 따라 계산한 세액을 토지등 양도소득에 대한 법인세로 하여 제13조에 따른 과세표준에 제55조에 따른 세율을 적용하여 계산한 법인세액에 추가하여 납부하여야 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각 호의 규정 중 둘 이상에 해당할 때에는 그 중 가장 높은 세액을 적용한다.
3. 비사업용 토지를 양도한 경우에는 토지등의 양도소득에 100분의 10(미등기 토지등의 양도소득에 대하여는 100분의 40)을 곱하여 산출한 세액
⑥ 토지등 양도소득은 토지등의 양도금액에서 양도 당시의 장부가액을 뺀 금액으로 한다. 다만, 비영리 내국법인이 1990년 12월 31일 이전에 취득한 토지등 양도소득은 양도금액에서 장부가액과 1991년 1월 1일 현재 상속세 및 증여세법 제60조 와 같은 법 제61조 제1항에 따라 평가한 가액 중 큰 가액을 뺀 금액으로 할 수 있다.
(1) 청구법인과 쟁점매매업자들 간 작성된 분양대행약정서는 <별지4>와 같고, 쟁점매매업자들의 각 분양대행약정서상 구체적 약정 내용은 <별지5>와 같다.
(2) 처분청이 제출한 조사복명서의 주요 내용은 다음과 같다. (가) 쟁점매매업자들은 분양대행 업무 경험이 많은 자들로서 농지를 취득하기 오래전부터 청구법인의 대표자 jjj를 알고 지내온 사이로, 청구법인에서 토지 분양 업무를 하고 수당을 받았는바, 쟁점매매업자들의 사업소득 수취내역은 <별지6>과 같다. (나) 쟁점매매업자들은 청구법인으로부터 토지 텔레마케팅 영업수당을 받았으며 그 내역은 다음과 같다. <표9> 2016년 영업수당 수령 내역 <표10> 2017년 영업수당 수령 내역 (다) 청구법인의 법인세 및 부가가치세 신고‧조정 업무를 했던 세무법인 OOO에서 쟁점매매업자들의 사업자등록 신청 및 종합소득세 신고를 대행하였고, 쟁점매매업자들 중 aaa, fff, ggg, eee의 문답 내용에서 청구법인의 대표자 jjj가 세무법인 OOO을 소개시켜주었다고 진술하였다. (라) 쟁점매매업자들의 토지 취득내역은 다음과 같다. <표11> (마) 쟁점매매업자들에 대한 구체적인 조사 내용은 다음과 같다. (바) 기타 조사 사항은 다음과 같다. 1) 청구법인은 쟁점매매업자들에게 토지 OOO의 취득 자금을 지급한 후 쟁점매매업자들 명의로 토지를 취득하였고, 청구법인은 총 620명의 수분양자에게 쟁점매매업자들의 토지를 판매하였으며, 토지 판매 건수 중 10필지 150명은 쟁점매매업자들과 원토지주가 토지 매매계약을 체결하자마자 토지 분양을 개시한 바, 이는 토지가 청구법인 소유임를 전제로 하여 분양을 한 것으로 판단된다. 2) 법인은 토지(농지)를 취득할 수 없어 개인 명의로 농지 취득후 매매업자로 사업자등록하도록 하면서, 법인은 폐업 정리 상태에 들어가고 새로운 법인을 설립하여 영업을 계속하는 꼬리 자르기 영업을 하면서 청구법인의 모든 분양조직을 주식회사 우리디제이로 이동시켜 기획부동산 영업을 계속 하는 것으로 확인된다. 3) 쟁점매매업자들 중 문답에 응한 aaa, fff, eee, ggg은 농사를 경영할 목적으로 농지를 취득하였다고 주장하나, 자기 자금은 전혀 투입하지 않은 상태에서 청구법인 자금으로만 농지를 취득하였고, 2019년 통계청에서 발표한 “통계로 본 쌀 산업구조 변화”에서 2015년 기준 쌀 수익성은 OOO당 OOO원으로 쟁점매매업자들이 실제 벼농사를 지었다 하더라도 쌀 수익이 은행이자(3%)에도 훨씬 미치지 못하는 결과가 나오는바, 농사를 경영할 목적으로 농지를 취득했다는 주장은 상식적이지 아니하다.
(3) 쟁점매매업자들 중 aaa의 진술서(문답형)에 나타나는 aaa의 주요 답변 내용은 다음과 같다. (가) OOO 토지 취득에 대한 계약금, 중도금, 대출받은 잔금 변제자금은 모두 청구법인 자금으로 취득한 것은 맞으나, 본인(aaa)이 청구법인에게 명의만 빌려준 것은 아니다. (나) 본인(aaa)은 2017.5.1. OOO에 대하여 청구법인과 분양대행약정서를 작성한 사실이 있고, 2017.5.1.은 위 부동산 매매계약일인바 토지 소유권 없이 분양대행계약서를 작성한 것은 jjj 대표의 요구에 의한 것이다. (다) OOO의 중개수수료 OOO원(공급가액 OOO원, 부가가치세 OOO원)은 청구법인에서 2017.6.19. OOO에게 계좌 이체후 세금계산서를 청구법인에서 수취하였는데, 이는 나중에 정산하기로 하고 청구법인이 선지급한 것이다. (라) OOO에 2017년 8월부터 채소 등을 재배하겠다고 농업경영계획서를 제출하였으나 농사를 지은 사실은 없고, 농지취득자격증명신청을 본인(aaa)이 직접 한 사실은 없다.
(4) 쟁점매매업자들 중 fff의 진술서(문답형)에 나타나는 fff의 주요 답변 내용은 다음과 같다. (가) OOO 취득과 관련한 계약금, 중도금은 청구법인으로부터 받아서 지급하였고, 잔금은 본인(fff) 명의로 대출받아서 지급하였으며, 대출받아 지급한 잔금은 대출 후 8일이 지나서 청구법인으로부터 받아서 상환하였다. (나) 공인중개사 수수료는 본인(fff) 자금으로 지급하지는 않았고, jjj 대표가 정산하는 것으로 하였으며, 농지취득자격증명 신청시 지급한 수수료도 jjj 대표가 알아서 처리하였고, 당시 신청서에 청구법인의 전화번호를 기재한 이유에 대해서는 잘 알지 못한다. (다) 2016.6.30. 종합소득세 OOO원과 2016.9.30. 종합소득세 OOO원 납부 원천은 청구법인이 지원해준 것이다.
(5) 쟁점매매업자들 중 eee의 진술서(문답형)에 나타나는 eee의 주요 답변 내용은 다음과 같다. (가) 본인(eee) 소유권(등기접수일: 2017.1.20.) 없이 2017.1.4. 분양대행 계약을 체결한 것은 jjj 대표가 요구하여 계약일과 약정을 맞춘 것이다. (나) OOO 토지 취득에 대한 계약금, 중도금, 잔금 상환금 모두 본인의 자금이 아니고 청구법인 자금으로 취득한 것은 맞으나, 본인(eee)이 명의만 빌려준 것은 사실이 아니다.
(6) 쟁점매매업자들 중 ggg의 진술서(문답형)에 나타나는 ggg의 주요 답변 내용은 다음과 같다. (가) 2017.4.27. kkk에게 지급한 계약금 OOO에 대한 자금원천은 jjj 대표로부터 빌린 돈이고, 차용증을 작성하지는 아니하였으며, 매도 후 정산하기로 하였다. (나) OOO 취득과 관련하여 계약금, 중도금, 잔금은 본인(ggg) 자금이 아닌 청구법인으로부터 받아서 이체한 것으로, 해당 토지는 청구법인에서 자금을 대주고 본인(ggg)의 명의로 취득한 것이다. (다) 중개수수료는 나중에 정산하기로 하고 청구법인이 지급을 하였다. (라) OOO에 대하여 농업경영계획서를 제출하였으나 농사를 지은 사실은 없고, 몇 명에게 쪼개어 매도하였는지는 알지 못하며, 농지취득자격증명신청은 청구법인에 위임하였고, 수수료는 청구법인이 지급한 후 사후 정산하기로 하였다. (마) 본인(ggg) 소유권(등기접수일: 2017.6.7.) 없이 2017.4.27. 분양대행계약을 체결한 것은 청구법인이 요청하여 해준 것이다. (바) OOO 취득에 대한 계약금, 중도금, 잔금 모두 본인(ggg)의 자금이 아니고, 청구법인 자금으로 취득한 것이며, 토지 취득은 청구법인에서 법인 자금을 대주고 본인(ggg)은 명의만 빌려준 것이다.
(7) 청구법인은 쟁점매매업자들이 직접 자신이 매수인이 되어 본 건 매매계약을 체결하고 쟁점토지를 취득하였는바, 쟁점매매업자들이 자신의 명의로 한 법률행위의 효력이 부인될 수는 없다고 하면서 쟁점매매업자들의 부동산매매계약서를 제출하였다.
(8) 청구법인은 쟁점매매업자들이 자신의 명의로 금융기관 대출을 받는 등의 방법으로 대부분의 매매대금을 직접 부담하였고, 일부를 청구법인으로부터 차입하기도 하였으나, 토지 분양대금을 통하여 정산을 하였다고 하면서 쟁점매매업자들의 대출거래약정서, 쟁점매매업자들의 대출원리금 납입증명서, 정산내역서, 부동산중개인의 확인서, 매도인의 확인서 등을 제출하였다.
(9) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인과 쟁점매매업자들이 맺은 분양대행약정서를 보면 토지매매계약체결대행 및 매매대금계약금, 중도금, 잔금수령 등의 일체를 쟁점매매업자들이 청구법인에게 위임한 것으로 나타나고, ‘분양계약체결은 쟁점매매업자들이 진행하되 계약서 작성시 매도인란은 청구법인으로 한다’라고 약정한 사실로 볼 때 쟁점토지의 분양과정 전반을 청구법인이 주도적으로 수행한 것으로 보이는 점, 쟁점매매업자들이 쟁점토지 매매계약서의 계약당사자라고는 하나 매입자금 조달측면에서 보면 청구법인이 직접 대여해 주거나 금융기관을 알선해 주는 등 쟁점매매업자들이 한 것이라고는 부동산매매계약서에 자신들 명의로 자필 서명한 것과 금융기관에서 대출을 실행할 때 자신들이 수기로 작성한 대출신청서 이외에는 특별히 기여를 했다고 볼 만한 사정이 없어 보이는 점, 쟁점매매업자들은 쟁점토지 취득 당시 토지매매대금을 청구법인의 자금으로 지급하였고, 대출금 역시 청구법인의 자금을 받아 변제한 것으로 나타나며, 중개수수료, 성토비용, 토지분할수수료, 감정평가수수료 등 토지 취득 관련 제반 비용을 청구법인이 부담한 것으로 나타나고, 종합소득세 역시 청구법인이 부담한 점, 또한 쟁점매매업자들이 쟁점토지의 매입자금을 청구법인으로부터 차입하면서 차용증을 작성한 사실이나, 회수기간을 정한 사실, 이자를 지급한 사실, 담보를 제공한 사실 등 일반적인 차입과정을 거치지 않아 그 차입과정 또한 이례적인 것으로 보이는 점, 쟁점매매업자들은 농사를 지을 목적으로 쟁점토지를 취득한 것이라고 하면서 쟁점토지에 대하여 농지취득자격증명을 신청하였으나, 자신들 명의로 소유권이전이 되기도 전에, 그리고 농지취득자격증명을 신청하기도 전에 청구법인과 분양대행약정을 체결하였고, 실제로 농사를 지은 사실도 없는 점, 쟁점매매업자들은 국세청 통합전산망상 부동산․주식양도소득, 이자․배당소득 등 소득내역이 확인되지 않으며 쟁점토지 취득 전 유일한 소득은 청구법인 등 토지매매대행회사에서 토지매매 업무를 하고 받은 사업(급여)소득이 전부인 것으로 조사된 점, 쟁점토지의 분양과 관련하여 쟁점매매업자들이 최종적으로 가져갈 이익의 몫이 청구법인이 취한 이익에 비하여 상대적으로 적은 금액이어서 쟁점매매업자들이 받은 이익금 명목은 명의대여 등에 따른 대가로 보이는바 청구법인이 쟁점매매업자들의 명의로 쟁점토지를 취득하여 수분양자에게 분양하고 그 이익을 취한 것으로 볼 여지가 있는 점 등에 비추어 청구법인이 농지법 위반으로 쟁점토지를 법인 명의로 취득할 수 없게 되자 개인인 쟁점매매업자들을 내세워 우회 취득한 다음, 분양대행 형식을 빌어 매각한 것으로 보이므로 처분청이 청구법인을 쟁점토지의 실질적 분양주체로 판단하고 법인세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지1> 쟁점매매업자들을 기준으로 한 쟁점토지 취득 및 양도내역(처분청 제출) <별지2> <별지3> <별지4> 청구법인과 쟁점매매업자들 간 작성된 분양대행약정서 <별지5> 쟁점매매업자들의 각 분양대행약정서상 구체적 약정 내용 <별지6> 쟁점매매업자들의 사업소득 수취내역
결정 내용은 붙임과 같습니다.