부가가치세 납세의무자는 재화의 공급이라는 거래행위를 통하여 그 재화를 사용ㆍ소비할 수 있는 권한을 거래상대방에게 이전한 수탁자로 보아야 할 것인바(조심 2017서1078, 2018.10.30. 조세심판관합동회의 결정, 대법원 2017.5.18. 선고 2012두22485 전원합의체 판결, 같은 뜻임), 처분청이 청구법인을 쟁점신탁재산의 매각 관련 부가가치세 납세의무자로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 것은 잘못이 있다고 판단됨
부가가치세 납세의무자는 재화의 공급이라는 거래행위를 통하여 그 재화를 사용ㆍ소비할 수 있는 권한을 거래상대방에게 이전한 수탁자로 보아야 할 것인바(조심 2017서1078, 2018.10.30. 조세심판관합동회의 결정, 대법원 2017.5.18. 선고 2012두22485 전원합의체 판결, 같은 뜻임), 처분청이 청구법인을 쟁점신탁재산의 매각 관련 부가가치세 납세의무자로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 것은 잘못이 있다고 판단됨
[주 문] OOO세무서장이 2020.2.27. 청구인에게 한 2016년 제2기 부가가치세 OOO 의 경정청구 거부처분은 이를 취소한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 대법원(2017.5.18. 선고 2012두22485 전원합의체 판결)과 조세심판원(조심 2017서1078, 2018.10.30. 조세심판관합동회의 결정)은 수탁자가 위탁자로부터 이전받은 신탁재산을 관리ㆍ처분하면서 재화를 공급하는 경우 수탁자 자신이 신탁재산에 대한 권리와 의무의 귀속주체로서 계약당사자가 되어 신탁업무를 처리한 것이므로, 이 때의 부가가치세 납세의무자는 재화의 공급이라는 거래행위를 통하여 그 재화를 사용ㆍ소비할 수 있는 권한을 거래상대방에게 이전한 수탁자로 보아야 하고, 그 신탁재산의 관리ㆍ처분 등으로 발생한 이익과 비용이 거래상대방과 직접적인 법률관계를 형성한 바 없는 위탁자나 수익자에게 최종적으로 귀속된다는 사정만으로 달리 볼 것은 아니며, 세금계산서 발급ㆍ교부 등을 필수적으로 수반하는 다단계 거래세인 부가가치세의 특성을 고려할 때, 신탁재산 처분에 따른 공급의 주체 및 납세의무자를 수탁자로 보아야 신탁과 관련한 ｢부가가치세법｣상 거래당사자를 쉽게 인식할 수 있고, 과세의 계기나 공급가액의 산정 등에서도 혼란을 방지할 수 있다고 설시하면서 이와 저촉되는 기존의 판결은 이를 변경한다고 설시한 바 있다.
(2) 그 후 대법원(2017.6.15. 선고 2014두6111 판결)은 수탁자는 위탁자로부터 재산권을 이전받고 이를 전제로 신탁재산을 관리ㆍ처분하면서 재화를 공급하는 것이므로, 채무자인 위탁자가 기존 채무의 이행에 갈음하여 수탁자에게 재산을 신탁하면서 채권자를 수익자로 지정하였더라도 그러한 수익권은 신탁계약에 의하여 원시적으로 채권자에게 귀속되는 것이어서 위 지정으로 인하여 당초 신탁재산의 이전과 구별되는 위탁자의 수익자에 대한 별도의 재화의 공급이 존재한다고 볼 수 없다고 판시하였으며, 조세심판원(조심 2017중1106, 2018.11.5. 외 다수 참조)도 타익신탁에 따른 우선수익자에게 신탁부동산에 대한 실질적인 통제권이 이전되었는지 여부를 불문하고 수탁자가 위탁자로부터 이전받은 신탁부동산을 계약당사자가 되어 매각한 경우, 수탁자를 그에 따른 부가가치세의 납세의무자로 보는 것이 타당하다는 이유로 과세관청이 위탁자의 경정청구를 거부한 처분을 취소하도록 결정하였다.
(3) 또한, 대법원(2017.11.14. 선고 2014두47099 판결)은 담보신탁계약에 의하여 위탁자가 수탁자에게 재산을 신탁하면서 채권자를 우선수익자로 지정한 경우, 이를 두고 위탁자의 우선수익자에 대한 부가 가치세 과세의 원인이 되는 재화의 공급으로 상정할 수 없으므로 이에 대한 부가가치세 신고나 과세는 그 하자가 중대ㆍ명백하여 당연무효 라고 판시하면서 국가의 부당이득금에 대한 전부명령을 한 바도 있다.
(4) 처분청은 이 건이 인용되는 경우 전단계세액공제법을 취하고 있는 현재의 ｢부가가치세법｣ 체계에서 즉시 국고가 유출된다고 주장하나 이는 결과와 원인을 혼동하는 주장으로, 조세채무는 법률이 정하는 과세요건이 충족되는 때에 성립하므로(대법원 1985.1.22. 선고 83누0279) 납세자의 거래행위, 세법규정 및 해석은 원인이고 납부 또는 환급은 결과일 뿐인바, 청구인의 거래행위가 세법규정과 해석에 따라 과세요건을 충족하지 못하였으므로 납세의무가 없는 것이고, 이미 납부한 이 건 부가가치세는 환급대상이다.
(5) 결국, 청구법인이 쟁점신탁재산 관리·처분의 권리ㆍ의무 주체로서 권한을 행사한 수탁자와 체결한 신탁계약에 있어 실제 신탁재산을 매수자에게 공급한 자는 수탁자이고 이에 따른 부가가치세의 납세의무자도 수탁자라 할 것이므로, 처분청이 위탁자인 청구법인을 납세의무자로 보아 이 건 부가가치세 경정청구를 거부한 것은 부당하다.
(2) 따라서, 이 건과 같이 2017.9.1. 이전에 신탁부동산의 공급시기가 도래한 경우 종래의 과세관청 예규, 법원 판례 및 조세심판원 선결정례에 따라 신탁재산의 실질적인 통제권이 위탁자로부터 우선수익자에게 이전되는 경우 부가가치세 납세의무자는 위탁자가 되는 것이며, 우선수익자들이 수탁자에게 신탁부동산에 대한 처분을 요청한 날(2016.10.6.)에 이에 대한 실질적인 통제권이 청구법인으로부터 우선수익자들에게 이전된 것으로 봄이 타당할 것인바, 청구법인이 같은 날 신탁부동산에 대한 공급시기가 도래한 것으로 보아 우선수익자들에게 발행한 이 건 세금계산서를 무효인 것으로 볼 수 없다. (3) 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다고 규정하고 있는바(｢국세기본법｣ 제18조 제3항), 여기에서 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 것이라고 함은 특정납세자가 아닌 불특정한 일반납세자에게 그와 같은 해석 또는 관행이 이의 없이 받아들여지고 납세자가 그 해석 또는 관행을 신뢰하는 것이 무리가 아니라고 인정될 정도에 이른 것을 말하는 것으로(대법원 1985.4.23. 선고, 84누593 판결), 대법원 판례에 따라 소급하여 수탁자에게 납세의무가 있다고 볼 경우 수탁자는 부가가치세 납부 및 가산세 부담의 위험이 있으며, 매수자의 경우에는 매입세액 불공제에 대한 수정신고 및 가산세 부담의 위험이 발생하게 되어 그동안 기획재정부 및 국세청의 예규 등을 신뢰한 위탁자, 우선수익자 및 수탁자의 재산권 침해, 소급과세금지원칙 내지 신의성실원칙에 위반될 여지가 크므로, 부가가치세 납세의무자를 수탁자로 보아야 한다는 변경된 대법원 판결은 해당 판결 이후 거래분부터 적용된다고 봄이 타당하다.
(4) 아울러, 전단계세액공제법을 취하고 있는 현재의 부가가치세 과세방식하에서는 거래 당사자 중 어느 한 단계에서 부가가치세가 취소되어 환급된다면 그 즉시 국고가 유출되는 것이므로, 납세자가 쟁점공급시기에 발행한 쟁점세금계산서는 적법한 세금계산서에 해당한다.
(2) 부가가치세법(2019.12.31. 법률 제16845호로 개정되기 전의 것) 제10조[재화 공급의 특례] ⑦ 위탁매매 또는 대리인에 의한 매매를 할 때에는 위탁자 또는 본인이 직접 재화를 공급하거나 공급받은 것으로 본다. 다만, 위탁자 또는 본인을 알 수 없는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 수탁자 또는 대리인에게 재화를 공급하거나 수탁자 또는 대리인으로부터 재화를 공급받은 것으로 본다.
⑧ 신탁재산을 수탁자의 명의로 매매할 때에는신탁법제2조에 따른 위탁자(이하 “위탁자”라 한다)가 직접 재화를 공급하는 것으로 본다. 다만, 위탁자의 채무이행을 담보할 목적으로 대통령령으로 정하는 신탁계약을 체결한 경우로서 수탁자가 그 채무이행을 위하여 신탁재산을 처분하는 경우에는 수탁자가 재화를 공급하는 것으로 본다. <2017.12.19. 법률 제15223호로 신설〉 (3) 부가가치세법 시행령 제21조[위탁판매 등의 경우 수탁자 또는 대리인이 재화를 공급하거나 공급받는 것으로 보는 경우] 법 제10조 제7항 단서에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 위탁매매 또는 대리인에 의한 매매를 하는 해당 거래 또는 재화의 특성상 또는 보관ㆍ관리상 위탁자 또는 본인을 알 수 없는 경우를 말한다. 제21조의2[수탁자가 재화를 공급하는 것으로 보는 경우] 법 제10조 제8항 단서에서 "대통령령으로 정하는 신탁계약"이란 수탁자가 위탁자로부터자본시장과 금융투자업에 관한 법률제103조 제1항 제5호 또는 제6호의 재산을 위탁자의 채무이행을 담보하기 위하여 수탁으로 운용하는 내용으로 체결되는 신탁계약을 말한다.
(4) 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제103조[신탁재산의 제한 등] ① 신탁업자는 다음 각 호의 재산 외의 재산을 수탁할 수 없다.
6. 지상권, 전세권, 부동산임차권, 부동산소유권 이전등기청구권, 그 밖의 부동산 관련 권리
(1) 처분청 전산자료(법인기본정보)에 의하면, 청구법인은 1996.11.5. 쟁점신탁재산 소재지에 설립되어 숙박(호텔)업을 영위하였으나 2017. 4.28.부터 2020.4.28.까지 사업부진 등을 사유로 휴업하였고, 2020.4.29. 휴업기간이 만료되어 자동재개업 처리된 것으로 나타난다. (2) 쟁점신탁재산OOO에 대한 등기사항전부증명서에 의하면, 쟁점신탁재산 중 토지는 삼부토건이 1983.12.30. 매매를 원인으로 소유권을 취득하였고, 1987.4.15. 삼부토건의 현물출자를 원인으로 소유권의 일부(13,818.24㎡, 74.7%)가 청구법인에게 이전되었으며, 2011. 6.28. 신탁을 원인으로 하여 위 청구법인 소유지분(13,818.24㎡)과 삼부토건 소유지분(4,671.46㎡) 전부가 수탁자에게 이전되었고, 2016. 10.6. 토지의 전체 지분(18,489.7㎡)이 매매를 원인으로 하여 OOO에게 이전되었다. 또한, 쟁점신탁재산 중 건물 제2호(호텔)는 1988.7.16. 청구법인이 소유권보존 등기를 경료하였고, 2011.6.28. 토지와 함께 신탁을 원인으로 수탁자에게, 2016.10.6. 매매를 원인으로 하여 OOO에게 이전되었다.
(3) 2016.5.9. 작성된 수탁자와 OOO 간 부동산 매매계약서에 의하면, 쟁점신탁재산 매매대금 OOO의 내역은 <표1>과 같으며, 매매대금은 수탁자 중 OOO 명의의 OOO로 입금하도록 기재되어 있다. OOO
(4) 위탁자인 청구법인과 수탁자인 OOO 간에 2011년 6월 작성된 쟁점신탁재산에 대한 부동산담보신탁계약서의 주요 내용은 다음과 같다. OOO
(5) 수탁자인 OOO이 2016.11.16. 청구법인과 OOO에게 통지한 쟁점신탁재산 매각 관련 정산내역 확인서에 의하면, 2016.5.9.자 쟁점신탁재산 매매계약의 잔금이 2016.10.6. 입금 되었으며, 아래 <표2>, <표3>과 같이 1순위 우선수익자에게 정산된 것으로 나타난다. OOO
(6) 청구법인의 2016년 제2기 부가가치세 신고자료 등에 의하면, 청구 법인은 쟁점신탁재산의 매각과 관련하여 1순위 우선수익자에게 2016. 10.6.을 작성일로 하여 공급가액 OOO의 매출세금계산서와 공급대가 OOO의 계산서를 발급·교부한 것으로 나타난다. OOO
(7) 처분청이 제출한 기획재정부 질의회신(부가가치세제과-447, 2017. 9.1.)의 내용은 다음과 같다. OOO (8) 이상의 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 살피건대, ｢신탁법｣상의 신탁은 위탁자가 수탁자에게 특정한 재산권을 이전하거나 기타의 처분을 하여 수탁자로 하여금 신탁 목적을 위하여 그 재산권을 관리ㆍ처분하게 하는 것이므로, 수탁자가 위탁자로부터 이전받은 신탁재산을 관리ㆍ처분하면서 재화를 공급하는 경우 수탁자 자신이 신탁재산에 대한 권리와 의무의 귀속주체로서 계약당사자가 되어 신탁 업무를 처리한 것이므로, 이때의 부가가치세 납세의무자는 재화의 공급이라는 거래행위를 통하여 그 재화를 사용ㆍ소비할 수 있는 권한을 거래상대방에게 이전한 수탁자로 보아야 할 것이다(조심 2017서1078, 2018.10.30. 조세심판관합동회의 결정, 대법원 2017.5.18. 선고 2012두22485 전원합의체 판결, 같은 뜻임). 처분청은 이 건 부동산담보신탁계약에 따른 쟁점신탁재산의 관리ㆍ처분 등 신탁업무에 있어 사업자 및 이에 따른 부가가치세 납세의무자가 위탁자인 청구법인이라는 의견이나, 이 건에 있어 청구법인이 수탁자와 체결한 신탁계약에 그 목적이 수탁자가 신탁부동산을 보전·관리하고 채무 불이행 시 환가·정산하는데 있다고 하였고, 위탁자는 신탁부동산의 가치보전 및 처분에 필요한 수탁자의 재산관리 행위를 용인하여야 한다고 하고 있으며, 쟁점신탁재산의 매각 및 대금 정산 등 처분 관련 사항도 정하고 있어 그 실질적인 관리·처분권이 수탁자에게 있다고 보이는 점, 실제로 수탁자인 무궁화신탁이 쟁점신탁재산의 매각 및 우선수익자 배당금 지급업무 등을 수행한 점 등에 비추어 처분청이 청구법인을 쟁점신탁재산의 매각 관련 부가가치세 납세의무자로 보아 청구법인의 경정청구 를 거부한 것은 잘못이 있다고 판단된다(조심 2019인2851, 2019.12.26. 같은 뜻임).
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.