[요지] 청구법인이 201x.x.xx.자 경정청구 처리결과 통지서를 수령한 날(201x.x.xx.)로부터 90일 이내에 불복을 제기하여야 함에도, 청구법인이국세기본법제68조에 따른 청구기간을 도과하여 제기(202x.x.xx.)한 이 건 심판청구는 부적법한 심판청구에 해당한다고 판단됨
[요지] 청구법인이 201x.x.xx.자 경정청구 처리결과 통지서를 수령한 날(201x.x.xx.)로부터 90일 이내에 불복을 제기하여야 함에도, 청구법인이국세기본법제68조에 따른 청구기간을 도과하여 제기(202x.x.xx.)한 이 건 심판청구는 부적법한 심판청구에 해당한다고 판단됨
[참조결정] 조심2015서4102
[주 문] 심판청구를 각하한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 납세의무자의 감액경정청구에 대한 거부통지는 환급신청의 거부로서 납세고지, 재산압류통지, 감면신청 거부 등의 처분에 해당한다. 따라서 처분행위인 경정청구 거부통지는 처분청으로 하여금 자의를 배제하고 신중하고 합리적인 처분을 행하게 하여 조세행정의 공정성을 기함과 동시에 납세의무자에게 처분의 내용을 상세히 알려서 불복여부의 결정 및 그 불복신청에 편의를 주려는 취지이므로 경정청구 거부처분을 하는 사유가 명시적으로 기재되어야 하며, 여러 건의 경정청구에 대한 거부처분을 하는 경우에는 거부의 대상이 되는 경정청구가 명시적으로 특정되어야 할 것이다.
(2) 경정청구 거부처분 통지와 유사한 성격의 납세처분의 고지와 관련하여 국세징수법제9조에서는 세무서가 국세를 징수하고자 할 때에는 납세자에게 그 국세의 과세연도, 세목, 세액 및 그 산출근거, 납세기한과 납부장소를 명시한 고지서를 발부하도록 규정하고 있는바, 이는 처분의 내용을 명확히 하여 납세의무자의 권익을 보호하기 위함이다.
(3) 청구법인은 2015.3.2. 2014년 제4분기 교육세에 대한 경정청구를 제기하기 전에 이미 2010년 제3분기부터 2014년 제3분기까지의 총 10개 과세기간에 대한 교육세 경정청구를 제기해 둔 상태였다. 순번으로 11번째에 해당하는 2014년 제4분기 교육세에 대한 경정청구를 2015.3.2. 접수한지 불과 44일째 되던 날인 2015.4.15. 청구법인은 처분청으로부터 경정청구 거부통지를 받았는데, 해당 통지서에는 특정 경정청구 외 9건의 경정청구(OOO)에 대한 거부처분이라고 명시되어 있을 뿐 거부처분의 대상이 되는 경정청구가 특정되어 있지 않았다.
(4) 처분청은 2015.4.15.자 경정청구 거부통지서에 2014년 제4분기 경정청구 접수번호가 기재되어 있으므로 적법한 거부통지라고 주장하나, 해당 접수번호는 처분청의 내부적인 사무처리절차에 따른 경정청구 관리번호로 보여지고, 해당 접수번호를 사전·사후에 청구법인에 통지한 바가 없어 납세자가 위 통지서만으로는 명확히 2014년 제4기분 교육세 경정청구에 대한 거부처분인지를 특정할 수 없었다.
(5) 특히 2014년 제4분기 교육세 경정청구에 앞서 이미 10건의 경정청구가 순차적으로 제기되어 있었고, 11번째 경정청구인 2014년 제4분기는 2015년 3월에 별도로 제기되었음에도 불구하고, 처분청이 주장하는 바와 같이 “동일한 쟁점으로 제기된 앞선 10건 중 1건(2012년 제4분기)은 2015.4.15.자 경정청구 거부통지서에는 포함되어 있지 않고, 뒤늦게 제기한 2014년 제4분기는 포함되어 있다”는 내용의 구체적인 설명이 해당 통지서 어디에도 없었다. 즉 동일한 쟁점으로 제기된 2013년 11월의 1건, 2014년 6월과 9월의 4건, 2015년 1월의 5건 등 총 10건 중에서 유독 2014년 9월에 제기된 1건(2012년 제4분기)을 뺀 나머지 9건과 2015년 3월에 제기된 2014년 제4분기에 대하여 2015.4.15.에 먼저 경정청구 거부통지를 하고, 추후 2015.7.13.에 2012년 제4분기에 대해서만 별도로 거부처분을 한 것은 일반적인 상식에도 부합하지 않는다. 따라서 청구법인으로서는 2015.4.15.자 경정청구 거부통지서에는 2010년 제3분기부터 2014년 제3분기까지의 총 10개 과세기간에 대한 경정청구 거부처분으로 볼 수밖에 없었고, 11번째인 2014년 제4분기 경정청구에 대해서는 아무런 처분을 받지 못하였다.
(6) 설령 2015.7.13.자(별도로 2012년 제4분기 교육세 경정청구 거부처분 통지가 이루어진 시점) 통지서를 실제로 수령한 시점에는 적어도 2014년 제4분기 교육세 경정청구에 대한 거부처분이 2015.4.15.자 통지에 의해 이루어졌다는 점을 알 수 있었다 하더라도, 그 시점은 이미 2015.4.15. 경정청구 거부처분에 대한 불복청구기간이 매우 임박하거나 도과한 때로 현실적으로 불복할 수 없는 상황에 처하게 된다. 이는 납세자의 적법한 권리를 침해하는 것으로 납세자의 권리를 구제하기 위한 불복제도의 취지에도 반하여 타당하지 않다.
(7) 결국, 2015.4.15.자 경정청구 거부통지는 그 자체로 불명확한 처분임이 명백하여, 해당 통지에 의해 2014년 제4분기 교육세 경정청구에 대한 거부처분이 이루어졌다고 볼 수 없는바, 청구법인은 필요한 처분을 받지 못하였으므로 처분이 있음을 안 날로부터 90일이 경과하였다는 처분청의 주장은 타당하지 않다. ＜ 본안에 대한 주장 ＞
(1) 쟁점평가손익은 대외거래와 관계없이 내부적․일시적으로 인식하는 미실현손익에 해당하므로 교육세 과세표준에서 제외하여야 한다. (가) 쟁점평가손익은 청구법인이 보유하고 있는 외화자산 및 부채와 관련하여 미래의 환율 또는 이자율의 변동으로 인해 발생할 수 있는 현금흐름 관련 위험을 회피하기 위하여 제3자와 체결한 통화선도 등의 파생상품 계약에서 발생한 평가손익이다. 즉, 쟁점평가손익은 미래에 발생가능한 현금흐름을 평가시점의 환율을 기준으로 산출한 실현되지 아니한 손익으로서, 실제로 현금의 주고 받음이 없는 회계적․내부적으로 인식한 손익에 해당한다. (나) 이와 관련하여 교육세법제5조 제3항에서는 금융․보험업자의 과세표준이 되는 수익금액이란 금융․보험업자가 수입한 이자, 배당금, 수수료, 보증료, 유가증권 매각이익 및 그 밖에 대통령령으로 정하는 금액을 말한다고 규정하면서, 그 위임에 따라 같은 법 시행령 제4조에서는 수입할인료, 대여료, 외환매매손익과 파생상품 등 거래의 손익을 통산한 순손익 등으로 과세표준이 되는 수익금액을 구체화하고 있다. 이처럼 교육세법에서는 거래와 관련하여 실제 발생한 수익금액을 금융․보험업자의 과세표준이 되는 수익금액으로 구체적으로 정하고 있을 뿐, 쟁점평가손익과 같은 미실현손익을 과세대상 수익금액에 포함한다고 별도로 규정하고 있지는 않다. (다) 오히려, 교육세법 시행령제4조 제2항 제2호 라목에서는 금융․보험업자의 교육세 과세표준이 되는 수익금액 중 ‘그 밖의 대외거래와 관계없이 내부적․일시적으로 인식하는 수익’을 제외하도록 정하고 있는바, 이는 기본적으로 외부거래 없이 내부적으로 평가하여 발생한 수익은 교육세 과세표준에 포함되지 않는 것을 의미하므로, 외부거래 없이 단지 내부적으로 환율의 변동효과를 반영․평가하여 인식한 쟁점평가손익은 교육세 과세표준에 포함되지 않는다고 보는 것이 타당하다.
(2) 쟁점평가손익은 거래손익으로 실현되기 전에 인식하는 중간단계의 손익으로서, 이를 과세하는 경우 동일한 손익에 대하여 이중과세되는 결과가 초래된다. (가) 청구법인은 2014년 제4분기 교육세 신고시 파생상품과 관련하여 세무상 인식하여야 하는 파생상품거래손익과 이에 추가로 쟁점평가손익을 기타영업수익으로 보아 교육세 과세표준에 포함하였다. 그러나 쟁점평가손익은 자산ㆍ부채의 평가로 인식하는 내부 평가손익으로서, 손익이 실제로 실현되기 전 중간단계에서 인식하는 손익에 불과하다. 즉, 개념상 파생상품평가손익은 평가시마다 누적되어 만기일이나 결제일에 실현손익(거래손익)이 되는 것이다. (나) 이처럼 실현손익(거래손익)의 중간단계에 불과한 내부 평가손익을 교육세 과세표준에 포함한다면, 평가이익과 평가손실이 반복적으로 발생한 후 파생상품 거래가 종결되어 실제 거래손익으로 실현되는 경우 이미 과세된 평가이익이 필연적으로 거래이익에 포함됨으로써 다시 과세되는 불합리한 결과가 초래되므로, 쟁점평가손익은 과세표준에서 제외되어야 한다.
(3) 교육세법 시행령제4조 제1항 제5호의 개정 및 관련 부칙 상의 개정 법령 적용시기를 고려해 보더라도 쟁점평가손익은 교육세 과세표준에서 제외되어야 한다. (가) 2015.2.3. 대통령령 제26076호로 개정된 교육세법 시행령제4조 제1항 제5호는 종전 규정인 ‘파생상품 등 거래의 손익을 통산한 순손익’을 ‘파생상품 등 거래의 손익을 통산한 순손익(통화선도 등의 평가손익을 포함한다)’으로 개정함으로써 개정 전에는 교육세 과세표준에서 포함하지 아니하였던 통화선도 등 평가손익을 파생상품 등 거래손익과 통산하는 방법으로 과세표준에 포함하도록 변경하였다. (나) 한편, 관련 부칙(2015.2.3. 대통령령 제26076호) 제2조에서는 위 개정 법령을 ‘동 개정 법령의 시행일(2015.2.3.)이 속하는 과세기간분부터 적용’하도록 정하였으므로, 개정 규정은 2015년 제1기부터 적용되어야 하고, 그 이전 과세기간에는 적용될 수 없다. 그럼에도 불구하고, 청구법인은 쟁점평가손익을 개정 규정의 시행 이전인 2014년 제4분기 교육세 과세표준에 포함하였고, 이는 개정 법령의 적용시기를 잘못 적용한 것이므로, 개정 전 시행령이 적용되는 이 건 쟁점평가손익은 교육세 과세표준에서 제외되어야 한다.
(4) 교육세법 시행령은 개정을 통해 쟁점평가손익이 파생상품거래손익에 포함되어 외환매매손익과 통산되어야 한다는 점을 명확히 하였다. (가) 처분청은 구교육세법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22046호로 개정되기 전의 것) 제4조 제1항 제5호, 제5호의2, 제5호의3과 구교육세법 시행령(2011.7.14. 대통령령 제23022호로 개정되기 전의 것) 제4조 제2항 제2호 가목에서 각각 ‘매매익’, ‘평가익’ ‘거래의 손익’이라는 개념을 구분하여 사용하고 있고, 기업회계기준 등에서도 각각 별개의 개념으로 정의하고 있으므로 파생상품의 거래손익과 평가손익은 구별되는 개념인 이상 평가손익을 포함하여 통산하여야 한다고 볼 수 없다고 주장하나, 기업회계기준 등에서 매매익, 평가익, 거래손익을 구분한 것은 세부적인 개념상의 정의에 따른 것으로 교육세 과세표준 산정 시 파생상품거래손익과 거래손익의 통산 여부는 교육세법규정에 따라 판단하여야 한다. 오히려 교육세법 시행령은 그 개정을 통하여 쟁점평가손익 및 외환평가익은 각 외환매매익 및 파생상품거래손익에 포함하는 방향으로 개정되었다. (나) 2010.2.18. 교육세법 시행령제4조 제1항 제5호가 개정되면서 ‘외환평가익을 외환매매익에서 제외한다’는 조문이 삭제되어 2010.2.18 개정 이후부터는 제5호에서 외환평가익도 외환매매익에 포함되었으므로, 제5호의2에서 규정하는 파생상품거래손익에 쟁점평가손익도 포함된다고 보는 것이 합리적인 해석이다. (다) 2011.7.14 개정된 교육세법 시행령역시 외환매매손익과 파생상품 거래손익을 하나의 호, 즉 교육세법 시행령제4조 제1항 제5호에서 가목 및 나목으로 다루어 외환거래와 이의 위험회피를 목적으로 체결되는 파생상품 거래를 하나의 범주로 묶어 교육세 과세대상 이익을 산출하도록 하였다. (라) 나아가 2015.2.3. 교육세법 시행령제4조 제1항 제5호가 개정되어, 통화선도 등 평가손익이 외환매매손익 및 파생상품거래손익과 통산되도록 개정되었는데, 기획재정부가 2014.12.26. 발표한 ‘2014년 세법개정 후속 시행령 개정’내용을 보면, “통화선도 등 평가손익을 외환매매손익 및 파생상품거래손익과 통산하여 과세표준을 산정하는 것으로 명확화한다”고 하여 확인적 의미의 개정이라는 점을 분명히 하였다. (마) 이와 같이 과세당국이 교육세법 시행령을 외환매매익과 평가익, 파생상품거래익과 평가익을 통산하도록 명확히 규정하는 방향으로 개정한 것은 각 개념이 구별되지 않아서가 아니라 파생상품거래와 외환거래가 서로 짝을 이루어 하나의 포트폴리오를 구성하기 때문으로 쟁점평가손익이 파생상품거래손익의 일부로서 통산되는 것이 합리적이다.
(1) 청구법인은 이 건 경정청구에 대한 적법한 통지를 받지 못하였다고 주장하나, 처분청이 2015.4.15.자 경정청구 처리결과 통지서를 보면, 법인명, 사업자등록번호, 과세기간, 세목, 청구내용, 처리결과가 작성되어 있고, 이 중 과세기간을 보면 명확히 ‘2010년 3기∼2014년 4기(총10건)’이라고 명시되어 있는바 이를 통해 처분청은 경정청구 처리기한 내에 특정 과세기간에 대한 처리결과를 적법하게 처리한 후 통지한 것으로 확인된다.
(2) 청구법인은 2015.4.15.자 경정청구 처리결과 통지서는 2010년 제3분기부터 2014년 제3분기까지의 경정청구에 대한 처리결과라고 주장하나, 처분청은 경정청구 처리결과에 대한 통지를 2회에 걸쳐 각각(2010년 3기∼2014년 4기: 작성일 2015.4.15., 2012년 4기: 작성일 2015.7.13.) 청구법인에게 송달((2010년 3기∼2014년 4기: 2015.4.23., 2012년 4기: 2015.7.20.)한 것으로 확인되므로 위 청구법인의 주장은 타당하지 못하다. ＜ 본안에 대한 의견 ＞
(1) 외환거래와 파생상품거래는 하나의 포트폴리오를 구성하여 밀접한 경제적 관련성을 가지기 때문에 통산하는 것이 타당한지에 대한 여부 (가) 청구법인은 구 교육세법제4조 제1항 제5호의 손익과 통산 없이 쟁점평가손익을 별도로 보아 교육세 과세표준을 산정하면 과세표준의 왜곡이 발생하는 문제가 있다고 주장하나, 위 문제는 기간과세 방식에서 수익금액만을 과세표준으로 하면서(이른바 ‘외형주의 과세원칙’), 이월공제를 인정하지 않는 교육세법령의 과세체계에 내재된 한계로 인한 것일 뿐이므로, 이를 근거로 구 교육세법 시행령제4조 제1항 제5호의 손익과 통산할 수 있다고 해석할 수는 없다. 즉, 기간과세의 한계상 인위적으로 과세기간을 구분할 수밖에 없으므로, 하나의 통화파생상품에 관한 거래와 관련된 수익과 비용이 회계상 또는 세무상으로는 같은 과세기간 내에 귀속되지 않아 서로 대응하지 못하는 경우가 종종 발생한다. 이는 기간과세 방식에 수반되는 불가피한 문제이기도 하다. (나) 따라서 청구법인이 주장하는 바와 같이 일부 불합리한 결과가 발생하더라도, 이는 해당 법령규정의 위헌여부 판단이나 입법적으로 해결할 문제이지 그러한 사정을 들어 법령 해석을 통해 청구법인의 주장과 같은 결론을 도출할 수는 없다.
(2) 2015.2.3.자 교육세법 시행령 개정 이전에도 교육세법 시행령제4조 제1항 제5호 손익에 외환평가손익이 포함되어 있는지 여부 (가) 교육세법 시행령은 명시적인 규정이 있는 경우에만 통산이 허용됨을 전제로 통산을 허용하는 규정을 신설하거나 삭제하는 방법으로 금융보험업자의 교육세 과세표준 산출의 합리화를 달성하고자 하였으므로, 위 개정 과정에서 이 건 평가손익을 교육세법 시행령제4조 제1항 제5호에 포함하여 다른 수익금액과의 통산을 허용하는 규정이 신설된 2015.2.3.자 교육세법 시행령개정 이전에 이미 통산이 허용되었다는 청구법인의 주장은 명시적인 통산 허용규정이 없음에도 법령 해석을 통해 입법하는 결과를 초래하므로 타당하지 않다. (나) 이 건 평가손익은 2015.2.3.자 교육세법 시행령개정으로 외환 및 파생상품 거래손익과 통산할 수 있게 되었는데, 이는 금융․보험업자의 교육세 과세표준을 합리적으로 산출하기 위한 목적으로 이루어진 것이다. (다) 2015.2.3.자 교육세법 시행령개정이유를 살펴보면, 통화파생상품 평가손익을 “추가”한다고 표현함으로써 기존에 통산의 범위에 포함되지 않았던 통화파생상품 평가손익을 새로이 통산의 범위에 포함한다는 점을 분명히 하고 있는바, 이를 반대 해석하면 위 개정 이전에는 통화파생상품 평가손익이 교육세법 시행령제4조 제1항 제5호의 통산범위에 포함되지 않았음이 분명하며, 그 부칙 제2조에서 해당 규정의 적용시기를 ‘이 영 시행일이 속하는 과세기간분부터 적용’하는 것으로 명시하고 있다.
(3) 교육세법 시행령제4조 제1항 제5호가 2010.2.18. 개정된 이후부터 외환평가손익은 외환매매손익에 포함되는지 여부 (가) 청구법인은 쟁점평가손익을 외환매매손익 및 파생상품 거래손익과 통산하여 교육세 과세표준에 포함하여야 한다고 주장하나, 파생상품 거래손익과 평가손익은 구별되는 개념으로 평가손익을 포함하여 통산하여야 한다고 볼 근거가 없다. (나) 구교육세법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22046호로 개정되기 전의 것) 제4조 제1항 제5호, 제5호의2, 제5호의3 규정과 구교육세법 시행령(2011.7.14. 대통령령 제23022호로 개정되기 전의 것) 제4조 제2항, 제2호 가목에서도 각각 ‘매매익’, ‘평가익’, ‘거래의 손익’이라는 개념을 명확히 구분하여 사용하고 있고, 기업회계기준에 따르더라도 ‘외환매매익(또는 외환거래손익, 외환차손익)’, ‘외환평가손익’, ‘파생상품거래손익’, ‘파생상품평가손익’은 각각 별개의 개념으로 정의되고 있으며, 법인세법및 교육세법의 법문, 기업회계기준의 규정 등 어느 측면을 살펴보더라도 교육세법 시행령상 평가손익이 거래손익에 포함된다고 볼 수 없다. (다) 2010.2.18. 교육세법 시행령개정 전까지 같은 령 제4조 제1항 제5호는 ‘외환매매익(외환평가익을 제외한다)’으로 변함없이 유지되어 왔는바, 2011.7.14. 개정 이전에 ‘외환’의 범위에 외화파생상품이 포함되어 있었다는 청구법인의 주장이 타당하다면 교육세법 시행령의 제정 당시부터 제5호에서 파생상품과 관련된 손익이 통산되어야 할 것이다. (라) 그러나 교육세법 시행령이 제정되어 최초로 시행된 1982년은 국내 파생상품시장이 활성화되기 전으로, 파생상품과 관련된 법률관계를 일부 규정한 선물거래법 또한 교육세법 시행령이 제정된 지 14년 후인 1996.7.1. 최초로 시행되었다는 사실에 비추어 보았을 때 2011.7.14. 개정 이전에 교육세법 시행령상 ‘외환’의 범위에 ‘외화파생상품’이 포함되어 있었다고 볼 수는 없으며, 파생상품시장의 성장에 따라 자본시장과 금융투자업에 관한 법률(이하 “자본시장법”이라 한다)이 시행되면서 교육세법 시행령역시 통화선도․통화스왑 거래손익을 포함한 파생상품 거래 관련 수익금액을 별도의 항목으로 과세하기 위하여 2009.2.4.자로 제5호의2 규정을 신설한 것으로 봄이 타당하다. (마) 통화선도․통화스왑의 상위개념인 파생상품은 증권거래법, 간접투자자산운용업법및 선물거래법에 의해 한정적 열거방식으로 정의되어 오다가, 법률 제8635호로 제정된 자본시장법이 2009.2.4. 시행됨에 따라 정의되었고, 교육세법 시행령 제정 당시부터 2009.2.4. 개정되기 전까지, 같은 령 제4조 제1항 제5호는 ‘외환매매익(외환평가익을 제외한다)’으로 유지되어 왔으며, 통화선도․통화스왑의 상위개념인 파생상품 거래손익을 포괄하여 규율하는 조항은 존재하지 않았다. (바) ‘파생상품’은 자본시장법 분야에서 사용되어 의미 내용을 부여받은 개념을 세법이 빌려 쓰는 이른바 ‘차용개념’에 해당하고, 세법이 명문으로 다른 법에서 사용되는 개념을 수정하는 내용을 두고 있지 않은 이상 법적 안정성 측면에서 동일하게 해석되어야 하므로 자본시장법상 파생상품의 정의에 따라 외화파생상품은 ‘파생상품’에 포함하는 것으로 해석되므로, 20여년 전의 유권해석만으로 교육세법 시행령상 ‘파생상품’의 범위가 ‘원화파생상품’만으로 한정된다고 볼 수는 없다.
3. 심리 및 판단
① 이 건 심판청구가 적법한지 여부
② 교육세 과세표준 계산시 쟁점평가손익을 외환매매손익 및 파생상품거래손익과 통산하여야 한다는 청구주장의 당부
(1) 청구법인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 다음과 같은 내용이 나타난다. (가) 청구법인은 통화선도 및 통화스왑의 평가손익(쟁점평가손익 포함)을 외환매매손익 및 파생상품거래손익과 통산하여야 한다는 취지로 2013.11.29.∼2015.3.2. 기간 중에 2010년 제3분기부터 2014년 제4분기까지 기 신고한 교육세액의 환급을 구하는 경정청구(총 11건)를 각 제기하였는바, 처분청은 2015.4.23.과 2015.7.20.(2012년 제2분기에 한함)에 기 해석사례(기획재정부 소득세제과-216, 2014.3.31.)에 따라 통화선도․스왑의 평가손익(쟁점평가손익 포함)은 교육세 과세표준인 수익금액(기타영업수익 및 영업외수익)에 포함됨을 이유로 이를 거부통지하였다는 의견[2015.4.15.(송달일 2015.4.23.)자 경정청구 거부통지서에 명기된 10건 중에 2014년 제4분기 교육세 경정청구(OOO]인 반면, 청구법인은 이 건 심판청구의 대상인 2014년 제4분기 교육세 경정청구분에 대하여는 별도의 통지를 받지 못하였다고 주장하고 있다. ＜표＞ 청구법인의 교육세 경정청구 및 심판청구내역 (나) 처분청의 교육세 경정청구 검토서(2015년 4월, 2015년 7월)을 보면, 2015년 4월 검토서에는 2010.3기, 2011.1기, 2011.4기, 2012.2기, 2013.3기, 2013.4기, 2014.1기, 2014.2기, 2014.3기, 2014.4기 등 총 10개 과세기간에 대한 청구법인의 경정청구를, 2015년 7월 검토서에는 2012.4기 (1개)과세기간에 대한 청구법인의 경정청구를 각각 검토한 것으로 나타난다. (다) 처분청이 청구법인에게 보낸 경정청구 처리결과 통지서(2015.4.15.자, 2015.7.13.자)는 다음과 같은바, 2015.4.15.자 통지서는 2015.4.23., 2015.7.13.자 통지서는 2015.7.20.에 각각 청구법인에게 송달되었음이 등기우편 송달증빙에 의해 확인된다. ＜ 2015.4.15.자 통지서(송달일: 2015.4.23.) ＞ ＜ 2015.7.13.자 통지서(송달일: 2015.7.20.) ＞ (라) 청구법인은 2014년 제4분기를 제외한 나머지 과세기간의 교육세 경정청구 거부처분에 대하여 2015.7.14. 심판청구를 제기하였고, 2015.11.11. 우리 원은 기각결정(OOO)을 하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 처분청이 청구법인에게 보낸 2015.4.15.자 경정청구 처리결과 통지서를 보면, 과세기간은 ‘2010년 3기∼2014년 4기(총 10건)’, 세목은 ‘교육세’, 처리결과는 ‘거부’로 기재되어 있는바, 청구주장과 같이 위 통지서상 경정청구 거부대상 과세기간이 구체적으로 특정되지 않았다 하더라도 최소한 이 건 심판청구 대상인 2014년 제4분기 경정청구분에 대하여는 명시적으로 거부하는 내용이 기재되어 있는 점, 청구법인이 2015.7.13.자 경정청구 처리결과 통지서(2012년 제4분기 경정청구 거부)를 수령한 2015.7.20.에는 당초 2015.4.15.자 통지서상 ‘총 10건’의 거부처분 내역에 2014년 제4분기 경정청구 거부처분이 포함되어 있음을 충분히 알 수 있었을 것으로 보이는 점, 청구법인이 이 건 2014년 제4분기를 제외한 과세기간에 대하여는 처분청의 경정청구 거부처분을 인지하고 이에 불복하여 2015.7.14. 심판청구를 제기한 사실이 있는 점 등에 비추어 처분청은 청구법인에게 2015.4.15.자 경정청구 처리결과 통지서에 따라 2014년 제4분기 교육세 경정청구 거부처분을 적법하게 이행한 것으로 볼 수 있다. 그렇다면, 청구법인이 위 2015.4.15.자 경정청구 처리결과 통지서를 수령한 날(2015.4.23.)로부터 90일 이내에 불복을 제기하여야 함에도, 청구법인이 국세기본법제68조에 따른 청구기간을 도과하여 제기(2020.2.27.)한 이 건 심판청구는 부적법한 심판청구에 해당한다고 판단된다.
(3) 쟁점②는 쟁점①에서 이 건 심판청구가 부적법하여 본안심리대상에 해당하지 아니한다고 판단하였으므로 그 심리를 생략한다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 부적법한 청구에 해당하므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제1호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령 [쟁점①관련]
(1) 국세기본법 제45조의2(경정 등의 청구) ① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 및 제45조의3제1항에 따른 기한후과세표준신고서를 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)에 경정을 청구할 수 있다.
1. 과세표준신고서 또는 기한후과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때
2. 과세표준신고서 또는 기한후과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 결손금액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미치지 못할 때
③ 제1항과 제2항에 따라 결정 또는 경정의 청구를 받은 세무서장은 그 청구를 받은 날부터 2개월 이내에 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정하거나 결정 또는 경정하여야 할 이유가 없다는 뜻을 그 청구를 한 자에게 통지하여야 한다. 다만, 청구를 한 자가 2개월 이내에 아무런 통지를 받지 못한 경우에는 통지를 받기 전이라도 그 2개월이 되는 날의 다음 날부터 제7장에 따른 이의신청, 심사청구, 심판청구 또는 감사원법에 따른 심사청구를 할 수 있다. ＜개정 2014.12.23.＞ 제68조(청구기간) ① 심판청구는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내에 제기하여야 한다.
② 이의신청을 거친 후 심판청구를 하는 경우의 청구기간에 관하여는 제61조 제2항을 준용한다. [쟁점②관련]
(1) 교육세법 제5조(과세표준과 세율) ① 교육세는 다음 각 호의 과세표준에 해당 세율을 곱하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다. 다만, 제1호의 경우에 한국은행법에 따른 한국은행과의 환매조건부외화자금매각거래(이하 “스와프거래”라 한다)와 관련하여 발생하는 수익금액에 대한 교육세액은 대통령령으로 정하는 바에 따라 스와프거래와 관련하여 발생하는 수익금액에서 그와 관련된 모든 비용을 공제한 금액을 초과하지 못한다. 호 별 과세표준 세 율 1 금융·보험업자의 수익금액 1천분의 5
② 제1항 각 호에 따른 세율은 교육투자재원의 조달 또는 해당 물품의 수급상 필요한 경우 그 세율의 100분의 30의 범위에서 대통령령으로 조정할 수 있다.
③ 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액이란 금융·보험업자가 수입한 이자, 배당금, 수수료, 보증료, 유가증권의 매각익·상환익(유가증권의 매각 또는 상환에 따라 지급받은 금액에서 법인세법 제41조에 따라 계산한 취득가액을 차감한 금액을 말한다), 보험료(책임준비금 및 비상위험준비금으로 적립되는 금액과 재보험료를 공제한다), 그 밖에 대통령령으로 정하는 금액을 말하며, 그 계산에 관하여는 대통령령으로 정한다.
④ 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액은 제8조에 따른 각 과세기간분의 수익금액의 총액에 따른다.
(2) 교육세법 시행령 (가) 1981.12.31. 대통령령 제10668호로 제정된 것 제5조 (금융보험업의 수익금액) ① 법 제6조 제2항에서 “기타 대통령령이 정하는 금액”이라 함은 다음의 금액을 말한다.
1. 수입할인료
2. 위탁자보수 및 이익분배금
3. 신탁보수
4. 유가증권평가익·대여료
5. 외환매매익(외환평가익은 제외한다)
6. 수입임대료
7. 고정자산처분익
8. 기타 영업수입 및 영업외수익
② 다음의 금액은 법 제6조 제1항 제4호의 과세표준이 되는 수익금액에 포함하지 아니한다.
1. 국외의 사업장에서 발생한 수익금액
2. 내부이익
3. 국고보조금·보험차익·채무면제익·상각채권추심익·자산수증익·자산재평가법에 의한 재평가차익
4. 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역의 가액
5. 국외의 보험사업자가 인수한 보험으로서 재보험계약에 의하여 국내에 수입된 보험료
6. 보험사업자 및 보험공사가 재보험에 가입함으로써 재보험사업자로부터 받은 출재보험수수료·출재이익수수료·이재조사비 (나) 2010.2.18. 대통령령 제22046호로 일부개정된 것 제4조(금융보험업의 수익금액) ① 법 제5조 제3항에서 “대통령령이 정하는 금액”이라 함은 다음의 금액을 말한다.
1. 수입할인료
2. 위탁자보수 및 이익분배금
3. 신탁보수
4. 대여료
5. 외환매매익 5의2. 법 제3조 제1호에 따른 금융·보험업자(이하 “금융·보험업자”라 한다)의 파생상품거래의 손익과 해당 파생상품거래와 관련된 위험을 회피하기 위한 금융투자상품거래의 손익을 통산한 후의 순이익 5의3. 금융·보험업자의 파생결합증권거래의 손익과 해당 파생결합증권거래와 관련된 위험을 회피하기 위한 금융투자상품거래의 손익을 통산한 후의 순이익
6. 수입임대료
7. 고정자산처분익
8. 기타영업수익 및 영업외수익
② 다음의 금액은 법 제5조 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액에 이를 산입하지 아니한다.
1. 국외의 사업장에서 발생한 수익금액
2. 자산·부채의 평가 또는 수익·비용의 귀속시기 차이 등에 따라 발생하는 수익으로서 다음 각 목에 해당하는 것
1. 수입할인료
2. 위탁자보수 및 이익분배금
3. 신탁보수
4. 대여료
5. 다음 각 목의 금액을 합산한 후의 순이익
6. 수입임대료
7. 고정자산처분익
8. 기타영업수익 및 영업외수익
② 다음의 금액은 법 제5조 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액에 이를 산입하지 아니한다.
1. 국외의 사업장에서 발생한 수익금액
2. 자산·부채의 평가 또는 수익·비용의 귀속시기 차이 등에 따라 발생하는 수익으로서 다음 각 목에 해당하는 것
1. 수입할인료
2. 위탁자보수 및 이익분배금
3. 신탁보수
4. 대여료
5. 다음 각 목의 금액을 합산한 후의 순이익
6. 수입임대료
7. 고정자산처분익
8. 기타영업수익 및 영업외수익
② 다음의 금액은 법 제5조 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액에 이를 산입하지 아니한다.
1. 국외의 사업장에서 발생한 수익금액
2. 자산·부채의 평가 또는 수익·비용의 귀속시기 차이 등에 따라 발생하는 수익으로서 다음 각 목에 해당하는 것
(3) 법인세법 제42조(자산·부채의 평가) ① 내국법인이 보유하는 자산 및 부채의 장부가액을 증액 또는 감액(감가상각을 제외하며, 이하 이 조에서 “평가”라 한다)한 경우에는 그 평가일이 속하는 사업연도 및 그 후의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 당해 자산 및 부채의 장부가액은 그 평가하기 전의 가액으로 한다. 다만, 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
2. 보험업법 기타 법률에 의한 고정자산의 평가(증액에 한한다)
3. 재고자산등 대통령령이 정하는 자산 및 부채의 평가
② 제1항 제3호의 규정에 의한 자산 및 부채는 당해 자산 및 부채별로 대통령령이 정하는 방법에 의하여 이를 평가하여야 한다.
⑤ 제2항 및 제3항의 규정에 의하여 자산 및 부채를 평가함에 따라 발생하는 평가차익 및 평가차손의 처리 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(4) 법인세법 시행령 제73조(평가대상 자산 및 부채의 범위) 법 제42조 제1항 제3호에서 재고자산등 “대통령령이 정하는 자산 및 부채”란 다음 각 호의 것을 말한다.
3. 제61조 제2항 제1호부터 제7호까지의 금융회사 등이 보유하는 외화자산 및 부채
4. 제61조 제2항 제1호부터 제7호까지의 금융회사 등이 보유하는 통화 관련 파생상품 중 기획재정부령으로 정하는 통화선도와 통화스왑(이하 각각 “통화선도”, “통화스왑”이라 한다) 제76조(외화자산 및 부채의 평가) ① 제73조 제3호의 외화자산 및 부채는 사업연도종료일 현재의 기획재정부령으로 정하는 매매기준율 또는 재정(裁定)된 매매기준율(이하 이 조에서 “매매기준율등”이라 한다)로 평가하여야 한다.
② 통화선도와 통화스왑은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법 중 관할 세무서장에게 신고한 방법에 따라 평가하여야 한다.
1. 계약의 내용 중 외화자산 및 부채를 사업연도종료일 현재의 매매기준율등으로 평가하는 방법
2. 계약의 내용 중 외화자산 및 부채를 계약체결일의 매매기준율등으로 평가하는 방법
③ 법인이 제2항에 따라 신고한 평가방법은 그 후의 사업연도에도 계속하여 적용하여야 한다.
④ 제1항 및 제2항에 따른 외화자산 및 부채와 통화선도, 통화스왑을 평가함에 따라 발생하는 평가한 원화금액과 원화기장액의 차익 또는 차손은 당해 사업연도의 익금 또는 손금에 이를 산입한다. 이 경우 통화선도, 통화스왑의 계약 당시 원화기장액은 계약의 내용 중 외화자산 및 부채의 가액에 계약체결일의 매매기준율등을 곱한 금액을 말한다.