최우선 변제채권인 재단채권 금액에도 미달하여 차순위 변제채권인 쟁점사채는 객관적으로 회수가 불가능한 채권에 해당하는 점, 파산선고에 따라 실질적으로 채권행사가 동결되고 객관적으로 원금의 회수도 불가능한 쟁점사채에 대하여 인정이자를 계상하는 것은 타당하다고 보기 어려운 점 등에 비추어 이 건 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 있다고 판단됨
최우선 변제채권인 재단채권 금액에도 미달하여 차순위 변제채권인 쟁점사채는 객관적으로 회수가 불가능한 채권에 해당하는 점, 파산선고에 따라 실질적으로 채권행사가 동결되고 객관적으로 원금의 회수도 불가능한 쟁점사채에 대하여 인정이자를 계상하는 것은 타당하다고 보기 어려운 점 등에 비추어 이 건 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 있다고 판단됨
[주 문] OOO세무서장이 2019.11.12. 청구법인에게 한 2017〜2018사업연도 법인세 경정청구 거부처분은 이를 취소한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점미수이자는 권리의 실현가능성이 없어 법인세법상 익금의 귀속시기가 도래하지 않았으므로 익금산입 대상이 아니다. (가) 쟁점사채의 회수가능한 원금이 존재하지 않는 이상 쟁점미수이자(인정이자)를 세무상 익금에 산입할 수 없다.
1. 처분청은 쟁점사채가 무수익자산으로서 본질이 대여금(업무무관가지급금)에 해당하기 때문에 법인세법상 부당행위계산 부인 규정에 따른 인정이자 계산을 해야 한다는 의견이나, 이는 OOO의 파산선고로 이자소득 계산의 원천이 되는 쟁점사채의 회수가능한 원금이 존재하지 않게 되었다는 점을 간과하였다.
2. 먼저 대법원 판례에 따르면,법인세법에서 정한 ‘익금이 확정’(법인세법제40조 제1항)되었다고 하기 위해서는 권리가 실현가능성에서 상당히 높은 정도로 성숙되어야 하며, 익금의 원인이 되는 권리의 실현가능성이 없는 경우 수입시기가 도래하였더라도 익금에 산입할 수 없다.
3. 다음으로 법인세법에서는 채무자의 파산으로 인해 회수할 수 없는 채권(파산종결 공고일 이전에 파산절차 진행과정에서 관계서류 등에 의해 해당 채권자가 배당받을 금액이 채권금액에 미달하는 사실이 객관적으로 확인되는 경우를 포함)의 금액을 대손금으로 정의하고 있다(법인세법제19조의2 제1항, 같은 법 시행령 제19조의2 제1항 제8호 및 기본통칙 19의2-19의2…1 제2항).
4. 이와 관련하여 ‘파산관재인 보고서’ 및 ‘파산재단 업무 및 운영현황’에 따르면, OOO 재산의 환가예상액이 총OOO원으로 최우선 변제채권인 재단채권 금액 OOO원에도 미달한다는 점에서 차순위 변제채권인 쟁점사채의 원금에 대한 배당률은 0%임이 객관적으로 확인되었기 때문에 쟁점사채의 원금은 회수가능한 금액이 “0”원이다. 참고로 처분청은 쟁점사채를 취득하지 않았더라면 기존 대여금은 회수가 가능할 수 있었다는 의견이나, 기존 대여금의 만기는 2016.10.31.이고, 회생절차 개시결정이 2016.9.2. 이루어졌으므로 만기에 회수를 기대할 수도 없었다. [참고] 청구법인의 금전대여 결정 공시(2015.11.5.)
5. 즉 쟁점사채의 회수가능 원금이 존재하지 않는 이상 법인세법상 쟁점미수이자를 익금으로 계상하거나 쟁점사채에 대하여 인정이자를 계산하는 것은 불가능하고, 이때 청구법인이 기존 대여금을 대신하여 쟁점사채를 취득하였는지 여부는 영향을 미치지 않는다.
6. 조세심판원의 결정이나 과세당국의 유권해석에서도 이자채권의 기초가 되는 원금의 회수가능성을 기준으로 미수이자의 익금산입 내지 인정이자 계산 여부를 판단하였다. (나) 쟁점사채에 대하여 법인세법상 부당행위계산 부인 규정을 적용하기 위한 요건이 충족되지 않았다. 법인세법상 부당행위계산의 부인 제도는 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우(실질적 요건), 과세관청이 당해 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 객관적으로 타당한 소득이 있었던 것으로 보아 그 소득금액을 다시 계산하여 과세하는 것이고(제52조 제1항), 이때의 (객관적으로 타당한 소득을 계산하기 위한) 시가는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(형식적 요건)을 기준으로(제52조 제2항) 결정된다. 한편, 법인세법 기본통칙및 집행기준에서는 “특수관계인에 대한 가지급금 등의 채권액이 채무자 회생 및 파산에 관한 법률(이하 “채무자회생법”이라 한다)에 따라 정리채권으로 동결된 때”(즉, 권리의 행사가 불가능한 때)를 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되지 아니하는 경우의 예시로 들고 있다(법인세법 기본통칙 52-88…3 제12호 및 집행기준 52-88-2 제13호). 그런데, (i) 쟁점사채는 파산절차를 통해서만 배당받을 수 있으므로 청구법인의 권리행사가 불가능하다는 점, (ii) (파산 선고 이후 회수가능한 원금이 없는 것으로 확인된 경우, 쟁점사채의 이자율 조건과 무관하게) 제3자가 이 사건 사채를 보유하였다고 하더라도 쟁점미수이자를 익금에 산입하지 않았을 것이라는 점에서 청구법인은 특별히 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 사실이 없으며(실질적 요건 불충족), 객관적으로 타당한 소득 또한 “0”원(형식적 요건 불충족)이다. (다) 쟁점사채의 회수가능한 원금이 존재하지 않는 이상, 쟁점미수이자(또는 인정이자)를 세무상 익금에 산입할 수 없다. 조세심판원의 결정이나 과세당국의 유권해석을 종합해 볼 때, 이자채권의 기초가 되는 원금의 회수가능성을 기준으로 미수이자의 익금산입 내지 인정이자 계산 여부를 판단하고 있으므로 쟁점사채의 회수가능한 원금이 존재하지 않는 이상 쟁점미수이자를 법인세법상 익금으로 계상하거나 쟁점사채에 대하여 법인세법상 인정이자 계산을 하는 것은 불가능하다.
(2) 설령 쟁점사채에 대해 인정이자 상당액을 익금에 산입한다고 하더라도, 인정이자 계산을 위한 이자율 시가는 법인세법상 당좌대출이자율인 연 4.6%이고, 단리 방식으로 계산하여야 한다. (가) 법인세법상 인정이자 계산은 금전을 시가보다 낮은 이율로 대여한 경우에 적용하는 것인데, 쟁점사채가 수익을 기대할 수 없는 무수익자산이고 무상(이자율 0%) 대여금이라고 간주한다면, 만에 하나 쟁점사채에 대하여 법인세법상 부당행위계산 부인에 따른 인정이자 계산을 한다고 하더라도 인정이자 계산에 적용되는 시가는 당좌대출이자율인 4.6%이다. 그럼에도 불구하고 처분청이 쟁점사채의 약정이자율에 따라 법인세법상 인정이자 계산을 해야 한다고 하는 것이라면, 인정이자 계산을 위해 쟁점사채의 법적형식을 부정하고 실질상 무수익자산 및 무상 대여금으로 주장하면서 이에 적용되는 이자율만 쟁점사채의 법적형식을 따르도록 하는 것이므로 앞뒤가 맞지 않다. (나) 법인세법상 부당행위계산 부인에 따른 인정이자 계산은 단리 방식으로 해야 한다. 법인세법상 부당행위계산 부인에 따른 인정이자는 쟁점사채의 원금을 기준으로 계산하는 것이고, 인정이자 상당액을 귀속자에게 소득처분하기 때문에(즉, 세무상 이자채권이 발생하지 않음) 쟁점사채의 쟁점미수이자를 계산하기 위한 기초금액이 증가하지 않는다. 따라서 법인세법상 인정이자로 소득처분된 금액에 대하여 중복으로 인정이자를 계산하는 것은 위법하다.
(1) 청구법인이 OOO으로부터 인수한 쟁점사채의 본질은 특수관계자에게 업무와 관련없이 지급한 가지급금으로 보아야 한다. (가) 쟁점사채는 아래와 같은 사유로 업무와 관련없이 지급한 가지급금에 해당한다.
1. 첫째, 쟁점사채는 약정된 이자를 지급하기로 하는 금전채권에 해당한다.
2. 둘째, 당초 업무무관가지급금에 해당하는 대여금과 차환한 것으로 쟁점사채 인수시점부터 그 자산의 운용으로 수익을 얻을 가망이 희박한 것을 알고 있었고, 취득 후 회생절차가 개시되어 취득가액 전액을 손상차손 인식하였으므로 투자목적이 아님은 명확하다.
3. 셋째, 당초 대여금을 쟁점사채로 차환한 것은 계열회사인OOO의 재무구조개선과 구조조정을 촉진하기 위한 목적이라고 주장하나, 이와 같은 목적은OOO을 목적으로 하는 청구법인의 영업목적과는 무관하다. (나) 법인세법제52조 제1항, 같은 법 시행령 제88조 제1항 제6호 및 제89조 제3항에서 법인이 특수관계자에게 금전을 무상으로 대여함으로써 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 과세관청이 이를 부당행위계산부인의 대상으로 보아 그에 관한 인정이자를 계산하여 그 상당액을 익금에 산입하도록 규정하고 있는 바, 청구법인은 쟁점사채에 대한 인정이자를 익금산입하여야 한다. (다) 법인세법제28조 제1항 제4호 나목은 특수관계자에게 업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등이 있는 법인에 대하여는 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액은 각 사업연도의 소득금액 계산상 이를 손금에 산입하지 않도록 규정하고 있는 바, 청구법인은 쟁점사채에 대하여 지급이자 손금불산입을 반영하여야 한다. (라) 가지급금인정이자 익금산입 제도의 취지는 법인과 특수관계에 있는 자와의 거래가 경제적 합리성을 무시하여 조세법적 측면에서 부당한 것이라고 보일 때 과세권자가 객관적으로 타당하다고 인정되는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하고자 함이고, 특수관계자에게 업무무관가지급금을 제공한 후 파산선고가 있더라도 가지급금 채권은 인정이자 계산 대상이며, 가지급금에 상당하는 차입금 이자는 손금불산입 대상이다(대법원 2009.12.10. 선고 2007두15872 판결). 따라서 아래와 같은 사유를 종합할 때, 채무자인 특수관계자 OOO에 대하여 파산선고가 있더라도 채권자인 청구법인이 보유하는 대여금채권에 관한 인정이자 상당액은 익금산입의 대상이다.
1. 첫째, 청구법인이 특수관계자인 OOO에게 업무무관가지급금을 대여한 후 OOO에 대한 파산선고가 있더라도 그 전후를 통하여 OOO에게 대여로 인한 이익을 분여하고 있다는 사정은 변함이 없다.
2. 둘째, 인정이자는 당해 법인이 특수관계자로부터 그 상당액의 이자를 실제로 지급받지 않았음에도 불구하고 지급받은 것으로 보아 이를 익금산입하는 것이므로 인정이자 계산시 그 이자채권이 존재함을 전제로 한 회수불능 여부는 고려할 필요가 없다. (마) 지급이자손금불산입 제도의 입법취지는 차입금을 보유한 법인이 특수관계자에게 업무와 관련없이 가지급금을 지급하는 경우 이에 상당하는 차입금의 지급이자를 손금불산입하도록 하는 조세상의 불이익을 주어 차입금을 생산적인 부분에 사용하지 아니하고 계열사 등 특수관계자에게 대여하는 비정상적인 행위를 제한함으로써 타인자본에 의존한 무리한 기업 확장으로 기업의 재무구조가 악화되는 것을 방지하고 기업자금의 생산적 운용을 통한 기업의 건전한 경제활동을 유도하기 위함이다. 따라서 아래와 같은 사유를 종합할 때, 채무자인 특수관계자 OOO에 대한 파산선고로 인하여 가지급금을 제공한 청구법인이 권리행사를 할 수 없게 되었더라도 그 가지급금 채권이 대손금으로 확정되기 전까지 지급이자손금불산입 대상이 된다.
1. 첫째, 청구법인이 특수관계자인 OOO에게 업무무관가지급금을 대여한 후 OOO에 대한 파산선고가 있더라도 그 전후를 통하여 청구법인이 차입금을 생산적인 부분에 사용하고 있지 않다는 것은 변함이 없다.
2. 둘째, 지급이자 손금불산입제도는 적정이자율의 이자를 지급받았는지 여부와는 무관하게 적용되는 되는 것이다.
(2) 청구법인은 OOO의 최대주주로 기존 대여금 OOO원을 대신하여 주채권자인 OOO의 협조에 의해 쟁점사채를 취득하였더라도 당초부터 업무무관가지급금에 해당하는바, 부당행위계산부인 규정이 적용된다. (가) 청구법인이 2016.2.24. OOO의 최대주주로 기존 대여금 OOO원을 대신하여 취득한 쟁점사채는 특수관계자에게 업무와 관련 없는 자금을 대여한 효과와 동일하다.
1. 청구법인은 2013사업연도에 OOO 자구계획에 따라 OOO에 자금을 대여하였고, 2014년 6월 동일 대여금이 OOO에 그대로 승계되었다.
2. 청구법인은 2014.10.31. OOO이 승계한 대여금에 대하여 1년간 일괄 만기 연장한 사실이 있어 관련 약정서 등 내부검토서류를 요구하였으나, 청구법인은 비밀유지 약정을 사유로 미제출하였다.
3. 청구법인은 대여금과 관련하여 2013사업연도부터 인정이자 익금산입 및 지급이자 손금불산입 세무조정하여 법인세 신고를 하였고, 대여금의 사채전환 이후에도 해당 쟁점사채 이자수익에 대하여 미수이자 익금산입 세무조정을 하였다.
4. 당초 대여금의 업무무관 여부에 관하여는 이견이 없다. (나) 쟁점사채는 청구법인의 영업과 관련 없을 뿐만 아니라 취득시점에 장래 수익을 발생시킬 가능성이 없음이 예측 가능한 상황에서 취득한 자산으로 무수익자산의 취득에 해당한다.
1. OOO 발행 사채는 주식처럼 만기가 없으면서 채권처럼 매년 일정한 이자나 배당을 지급하므로 채권의 특성과 주식의 특성을 동시에 가지는 증권으로 “영구채”라 하고, 만기의 영구성, 발행회사가 이자지급 및 조기상환 여부를 선택할 수 있는 특성이 있어 일반 회사채에 비해 위험도가 높은 채권이다.
2. 영구채는 조기상환이 이루어지지 않을 경우 30년 이상 장기보유하거나 중도매각 곤란에 따른 유동성 위험이 존재하며 잔여재산 분배 순위도 일반 채권자에 비해 후순위로 청구주장과 같이 주 채권자인 OOO의 협조 요청에 의하여 영구채를 취득하였다고 한다면 청구법인 역시 그 자산의 운용으로 수익을 얻을 가망성이 희박한 무수익 자산임을 인정하는 것이다.
3. 청구법인이 OOO에 대한 기존 대여금을 대신하여 영구채로 전환 취득한 것은 선순위 채권인 대여금을 후순위 채권(영구채)으로 변경시켰으므로 자금회수를 스스로 포기한 것이고, 시장이자율 내지는 대여금 이자율보다 높은 이자율로 영구채를 취득하였다고 주장하나, 영구채 취득 이후 채권발행자인 OOO으로부터 실제 받은 이자수익은 없고, 영구채 취득 후 회생절차가 개시됨으로 영구채 OOO원에 대해 회계상 전액 손상차손하고 손금불산입 세무조정하였다.
4. 따라서 청구법인의 영구채 취득은 이자율의 높고 낮음이 문제가 아니라 특수관계자 대여금에 대한 자금 회수의 기회마저 스스로 포기하였다고 볼 수밖에 없는 것이고, 이에 당초 청구법인도 영구채 관련 미수이자에 대하여 대여금과 같이 동일시하여 이자수익 익금산입 세무조정을 한 것이다. (다) 청구법인은 OOO의 대주주로서 주 채권자인 OOO의 협조 요청을 거절할 수 없었다고 하나, 쟁점사채 취득 이후 채권단의 추가 자구책 마련 요청에 대하여는 채권단 요구 수준의 자구책이 이루어지지 않아 추가지원을 받지 못하고 회생절차를 신청하게 되었다.
(3) 청구법인이 취득한 쟁점사채는 실질이 ‘기명’사채로 해당 이자의 수입시기는 ‘약정에 의한 지급일’이다. (가) 쟁점사채는 기존 대여금 차환을 위하여 발행된 채권으로 발행 전 이미 채권자가 지정되어 있었고, 발행회사의 사정상 유통이 불가능한 채권으로 그 실질은 기명채권과 다르지 않다.
1. 무기명사채 이자인 경우 이자의 수입시기를 실제 지급 받는 날로 한 것은 발행자가 사채의 소지인을 알 수 없으므로 그 지급일을 수입시기로 정한 것이고, 쟁점사채의 경우 이자를 지급하는데 채권의 소지인의 확인에 어려움이 없으므로 사채 발행시 무기명사채의 형식을 갖추었다는 이유로 청구주장과 같이 이자의 지급시기를 실제 이자를 받는 날을 수입시기 하는 것은 실질과세 원칙에 어긋난다.
2. 이런 이유로 청구법인도 당초부터 쟁점사채 관련 이자수입시기를 약정에 의한 지급일에 계상하였다. (나) 상법제469조 제1항에 따라 사채는 이사회의 결의에 의하여 발행할 수 있고, 자본시장과 금융투자업에 관한 법률제165조의11 제1항에서는 상장회사가 정관에서 정하는 바에 따라 이사회 결의로 다양한 종류의 사채 발행이 가능하다.
1. 사채의 기명 내지 무기명 여부는 사채를 발행하는 회사의 이사회 결의에 의하여 결정되는 것으로 기명채권은 이전이나 질권 설정 등의 내용이 사채원부와 채권에 기재되어야 발행회사나 제3자에 대항할 수 있으므로 거래가 불편하여 통상 무기명으로 발행되고, 채권자는 별도 금지조건이 없는 한 전환 청구가 가능하다.
2. 채권자는 별도 금지조건이 없는 한 기명식 또는 무기명식 채권으로의 전환 청구가 가능(상법제480조)하므로 청구법인이 취득한 쟁점사채의 무기명 여부를 확인하기 위해 사채원부 사본을 요청하였으나, 보안상의 이유로 제출되지 않았다. (다) OOO이 발행한 무기명 사채(사모 무기명식 무보증 신종자본증권)는 자본으로 분류되고, OOO이 지급하는 이자상당액이 있는 경우 발행법인 입장에서 이익잉여금의 감소로 회계처리하며, 해당 이익잉여금 감소액을 그 회계처리한 사업연도의 손금으로 처리하고 있다.
① (주위적 청구) 법인세법제40조에 따라 쟁점사채 발행법인의 파산선고 이후 회수가능성이 없고, 실제 지급받지도 아니한 쟁점미수이자에 대하여 익금 귀속시기가 도래한 것으로 보아 경정청구를 거부한 처분의 당부
② (예비적 청구) 설령 법인세법상 부당행위계산 부인에 따른 인정이자 계산을 한다고 하더라도 인정이자 계산시 시가를 당좌대출이자율(4.6%)로 적용해야 한다는 청구주장의 당부
(1) 국세기본법 제14조[실질과세] ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
(2) 법인세법 제15조[익금의 범위] ① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다. 제19조의2[대손금의 손금불산입] ① 내국법인이 보유하고 있는 채권 중 채무자의 파산 등 대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액(이하 "대손금"이라 한다)은 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입한다.
② 제1항은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권에 대하여는 적용하지 아니한다.
2. 제28조 제1항 제4호 나목에 해당하는 것 제28조[지급이자의 손금불산입] ① 다음 각 호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
4. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 해당 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.
③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용에 관한 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.
④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제40조[손익의 귀속사업연도] ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다. (3) 법인세법 시행령 제11조[수익의 범위] 법 제15조 제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다. 9의2. 법 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 가지급금 및 그 이자(이하 이 조에서 "가지급금등"이라 한다)로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액. 다만, 채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우는 제외한다.
1. 법인이 수입하는 이자 및 할인액 ： 소득세법 시행령 제45조 에 따른 수입시기에 해당하는 날(한국표준산업분류상 금융보험업을 영위하는 법인의 경우에는 실제로 수입된 날로 하되, 선수입이자 및 할인액은 제외한다)이 속하는 사업연도. 다만, 결산을 확정함에 있어서 이미 경과한 기간에 대응하는 이자 및 할인액(법 제73조에 따라 원천징수되는 이자 및 할인액은 제외한다)을 해당 사업연도의 수익으로 계상한 경우에는 그 계상한 사업연도의 익금으로 한다. 제88조[부당행위계산의 유형 등] ① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우
2. 무수익 자산을 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 경우
3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. 다만, 제19조제19호의2 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 주식을 양도하는 경우는 제외한다. 3의2. 특수관계인인 법인 간 합병(분할합병을 포함한다)·분할에 있어서 불공정한 비율로 합병·분할하여 합병·분할에 따른 양도손익을 감소시킨 경우.(이하생략)
4. 불량자산을 차환하거나 불량채권을 양수한 경우
6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우.(이하생략) 제89조[시가의 범위] ③ 제88조 제1항 제6호 및 제7호에 따른 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 제1항 및 제2항에도 불구하고 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율(이하 "가중평균차입이자율"이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 다음 각 호의 경우에는 해당 각 호의 구분에 따라 기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율(이하 "당좌대출이자율"이라 한다)을 시가로 한다.
1. 가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우: 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다. 1의2. 대여기간이 5년을 초과하는 대여금이 있는 경우 등 기획재정부령으로 정하는 경우: 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다.
2. 해당 법인이 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 당좌대출이자율을 시가로 선택하는 경우: 당좌대출이자율을 시가로 하여 선택한 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율을 시가로 한다. (4) 소득세법 시행령 제45조[이자소득의 수입시기] 이자소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.
1. 법 제16조 제1항 제12호 및 제13호에 따른 이자와 할인액 약정에 따른 상환일. 다만, 기일 전에 상환하는 때에는 그 상환일
2. 법 제46조 제1항의 규정에 의한 채권등으로서 무기명인 것의 이자와 할인액: 그 지급을 받은 날
3. 법 제46조 제1항의 규정에 의한 채권등으로서 기명인 것의 이자와 할인액: 약정에 의한 지급일
(5) 상법 제469조[사채의 발행] ① 회사는 이사회의 결의에 의하여 사채(社債)를 발행할 수 있다
② 제1항의 사채에는 다음 각 호의 사채를 포함한다.
1. 이익배당에 참가할 수 있는 사채 제480조[기명식, 무기명식간의 전환] 사채권자는 언제든지 기명식의 채권을 무기명식으로, 무기명식의 채권을 기명식으로 할 것을 회사에 청구할 수 있다. 그러나 채권을 기명식 또는 무기명식에 한할 것으로 정한 때에는 그러하지 아니하다.
(6) 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제165조의11[조건부자본증권의 발행 등] ① 주권상장법인(은행법제33조 제1항 제2호·제3호 또는 금융지주회사법제15조의2 제1항 제2호·제3호에 따라 해당 사채를 발행할 수 있는 자는 제외한다)은 정관으로 정하는 바에 따라 이사회의 결의로 상법제469조 제2항, 제513조 및 제516조의2에 따른 사채와 다른 종류의 사채로서 해당 사채의 발행 당시 객관적이고 합리적인 기준에 따라 미리 정하는 사유가 발생하는 경우 주식으로 전환되거나 그 사채의 상환과 이자지급 의무가 감면된다는 조건이 붙은 사채, 그 밖에 대통령령으로 정하는 사채를 발행할 수 있다.
(1) 이 사건 관련 기초 사실관계는 다음과 같다. (가) 청구법인이 쟁점사채를 취득한 경위는 아래와 같다.
1. 청구법인은 2013년 2차례에 걸쳐 OOO에게 OOO원을 대여하였다.
2. 2014년 6월 OOO의 OOO과 OOO이 합병함에 따라 OOO에 대한 청구법인의 대여금OOO원은 OOO에 승계되었다(2014사업연도 중 OOO원 상환함).
3. 청구법인은 2016.2.24. OOO의 최대주주로 대여금 OOO원을 대신하여 OOO이 발행한 쟁점사채를 취득하였다. (나) OOO은 영업악화로 인해 2016.8.31. 회생절차를 신청, 2016.9.2. 회생절차개시 결정이 이루어졌으나, 2017.2.2. 법원의 회생절차 폐지가 결정되고, OOO파산선고가 이루어짐에 따라 OOO은 현재 보유재산의 환가절차(④단계) 진행 중에 있다. [참고] 채무자회생법에 따른 법인 파산절차 단계 주요 내용
① 파산선고 파산선고, 파산관재인 선임 등
② 파산재단 점유, 관리착수 봉인, 장부폐쇄, 재산목록 작성 등
③ 채권자집회ㆍ채권조사 파산경과 보고, 신고된 파산채권에 대한 조사, 채권 확정여부 검토 등
④ 파산재단 관리, 환가 재산 소속 재산의 환가, 재단채권의 변제 등
⑤ 배당 재단채권 우선 변제 후 잔액이 있으면 파산채권에 안분 배당(후순위 파산채권은 다른 파산채권을 전액 변제 후 잔액이 있을 때만 배당)
⑥ 종료 채권자집회 임무종료에 의한 계산 보고
⑦ 종결 종료 공고 및 주무관청 통지 (다) 청구법인은 쟁점사채를 매도가능금융자산으로 분류하고 미수이자를 계상하였으나, 2016.9.2. 법원의 OOO에 대한 회생절차 개시결정에 따라 2016년 3분기에 손상차손 OOO원과 관련 미수이자에 대한 대손충당금 OOO원을 인식하였다. (라) OOO의 회생절차 신청 이전 지급일이 도래한 이자상당액을 회계상 결산에 반영하였으나, 2017사업연도 귀속 이자수익은 파산선고 이후 약정일이 도래한 이자로 결산 반영하지 않고 세무조정으로 미수이자 익금산입하였다. (마) 쟁점사채 관련 미수이자는 파산선고 후 이자로서 후순위파산채권으로 재단채권 및 일반파산채권 전부가 변제된 이후 배당받을 수 있으나, 파산재단 운영현황 및 보고서에 의하면 환가예상액은 OOO원으로 나타난다.
(2) 청구법인이 제출한 증빙자료는 OOO과 같다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 법인이 특수관계법인에게 업무와 관련 없이 대여한 금액이 법원의 면책결정에 의하여 회수불능으로 확정되어 대손금으로 결산서에 계상한 경우 이를 손금불산입하고 귀속자에게 소득처분하는 것이며, 법원의 면책결정에 의하여 회수불능으로 확정된 시점 이후부터는 가지급금 인정이자 규정을 적용하지 않는 것인바, 청구법인은 쟁점사채를 통해 특수관계에 있는 OOO에게 법인의 업무와 무관하게 자금을 대여한 것으로 보이나, 청구법인은 2016.9.2. 법원의 OOO에 대한 회생절차개시결정이 있은 후 쟁점사채를 대손으로 인식하여 결산서에 계상한 점, OOO 2017.2.17. OOO회생법원의 파산선고를 받았고, ‘파산관재인 보고서’에 따르면 OOO의 재산환가예상금액은 총 OOO원으로 나타나나 최우선 변제채권인 재단채권 금액인 OOO원에도 미달하여 차순위 변제채권인 쟁점사채는 객관적으로 회수가 불가능한 채권에 해당하는 점, 파산선고에 따라 실질적으로 채권행사가 동결되고 객관적으로 원금의 회수도 불가능한 쟁점사채에 대하여 인정이자를 계상하는 것은 타당하다고 보기 어려운 점(국심 2004부3852, 2005.8.19., 같은 뜻임), 채무자회생법에 따라 정리채권으로 동결된 때에는 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되지 아니하므로 쟁점사채에 대하여 법인세법상 부당행위계산 부인규정을 적용하기 위한 요건에도 충족되지 않는 점 등에 비추어 처분청에서OOO의 파산선고일 이후에도 청구법인이 쟁점사채에 대한 인정이자를 익금산입하여야 한다고 보아 이 건 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 있다고 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 쟁점①이 인용되어 심리할 실익이 없어 이를 생략한다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.