청구인은 외국국적을 가졌거나 영주권을 얻은 자에 해당하지 아니하는 점, 국외에 프로축구 선수로 활동하는 동안 국내 부모님 거주지에 주소를 둔 점, 청구인이 해외에 체류한 기간중에도 계속하여 국내에 부동산을 보유 및 해외 소득을 대부분 국내에 있는 청구인 명의의 예금계좌로 송금한 것으로 나타는 점, 청구인은 거주자에 해당하는 것으로 판단됨
청구인은 외국국적을 가졌거나 영주권을 얻은 자에 해당하지 아니하는 점, 국외에 프로축구 선수로 활동하는 동안 국내 부모님 거주지에 주소를 둔 점, 청구인이 해외에 체류한 기간중에도 계속하여 국내에 부동산을 보유 및 해외 소득을 대부분 국내에 있는 청구인 명의의 예금계좌로 송금한 것으로 나타는 점, 청구인은 거주자에 해당하는 것으로 판단됨
심판청구를 기각한다.
(1) 청구인은 2016년 1월 국외 소재 프로축구단과 전속계약을 체결하였는바, 해외 프로축구단 축구리그의 경기 자체는 1년 이상 진행되는 것이 아니라 하더라도 훈련기간 등을 포함하여 해외 프로축구단과의 계약에 따라 해당 프로축구단에 전속된 경우에는 1년 이상 국외에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가지게 되었다고 할 것이다. 따라서 청구인은 1년 이상 국외에 거주할 필요가 있는 직업을 가진 경우로서, 실제 청구인은 2015년부터 2016년까지 국내에 거소를 둔 기간이 155일(국내 체류일수 2015년 78일, 2016년 77일)에 불과하므로 소득세법제1조의2 제1항 제1호, 같은 법 시행령 제2조 제3항 제1호에 따라 계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 경우에 해당하지 아니하여 비거주자에 해당한다 할 것이다. 조세법률주의의 이념에서 비롯된 엄격해석의 원칙은 과세요건에 해당하는 경우에는 물론 비과세 및 조세감면요건에 해당하는 경우에도 적용되므로, 납세자에게 유리하다고 하여 비과세 요건이나 조세감면 요건을 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하는바(대법원 2006.5.25. 선고 2005다19163 판결, 같은 뜻임), 처분청이 청구인의 항구적 주거 및 경제활동 중심지가 국내라 본 것은 소득세법 시행령 제2조 를 합리적 이유 없이 유추해석한 것이라 할 것이다. 소득세는 소득세법제5조에 따라 과세기간별로 부과하는 기간과세세목으로 청구인의 대상과세기간의 과세대상소득을 판단할 때에는 해당 과세기간에 거주자인지 비거주자인지 여부부터 판단하여야 하고, 대상과세기간 이전이나 이후 과세기간까지 합리적 이유 없이 확장 해석할 수 없으므로, 청구인은 2016년에 비거주자에 해당한다. 만약 청구인이 해외에서 직업을 가지고 발생한 소득에 대하여 거주자로 보아 과세한다면, 해외로 이민을 갔다가 다시 국내로 돌아왔을 때 이민기간 동안 발생한 소득까지 소급하여 과세하여야 하는 모순이 존재하게 된다. 이처럼 해외에서 직업을 가지고 발생한 소득과 해외로 이민을 가서 발생한 소득에 대하여 다르게 과세한다면 과세형평에 어긋나는 것이라 할 것이다.
(2) 대한민국과 일본국간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약(이하 “한일 조세조약”이라 한다) 제4조에 의하면 개인이 양 체약국의 거주자가 되는 경우 항구적 주거를 두고 있는 체약국의 거주자로 보며, 만약 양 체약국 안에 이용할 수 있는 항구적 주거를 가지고 있는 경우 인적 및 경제적 관계가 더 밀접한 체약국의 거주자로 본다고 규정하고 있다. 청구인은 대상과세기간 동안 한국과 일본에 항구적 주거를 갖고 있지만, 인적ㆍ경제적 관계가 더 밀접한 일본의 거주자로 봄이 타당하다. 청구인은 대상과세기간동안 국내에서 발생한 소득이 전혀 없고 일본 소재 프로축구단에서 발생한 소득만 있으며 국내에 생계를 같이 하는 가족도 없으므로 청구인의 중대한 이해관계의 중심지를 일본으로 보아 일본에 일상적 거소를 두고 있다고 보아야 할 것이다. (3) 소득세법 시행령제2조 제1항에서 소득세법제1조의2에 따른 주소는 국내에서 생계를 같이 하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정한다고 규정하고 있고, 이는 국적이나 주민등록 여부에 상관없이 생활관계의 사실관계에 따라 국내에 주소를 두었는지를 판단하여야 하는 것(대법원 1997.11.14. 선고 96누2927 판결, 같은 뜻임)인데, 위와 같이 청구인은 2014년부터 해외 프로축구단과 전속계약을 맺어 대부분의 생활관계를 국외에서 형성하였으므로 해당 과세기간에 국내에 주소가 없다고 할 것인 점, 청구인은 2015∼2016년 2과세기간에 걸쳐 국내 체류기간이 155일로 183일 미만에 해당되고, 해당 체류기간도 국가대표 차출 및 가족행사 등으로 인하여 잠시 국내에 입국한 것인 점, 대상과세기간 동안 만 31세로 본인의 소득을 별도로 관리하면서 부모와는 별도의 생활자금으로 생활하며 독립된 생계를 유지하였으므로 국내에 생계를 같이 하는 가족이 없었다 할 것이고, 청구인의 부모 역시 대상과세기간 동안 별도의 근로소득이 있어 청구인과 생계를 같이 하였다고 보기 어려운 점 등 청구인은 국내에서 생계를 같이 하는 가족 및 국내에 소재하는 자산 등이 없어 생활관계의 객관적 사실에 따라 판단하더라도 비거주자에 해당한다 할 것이다.
(4) 청구인은 2014년 1월부터 2017년 1월까지 중국 및 일본 프로축구단에서 활동하는 동안 받은 계약금과 연봉 등 국외소득을 청구인의 국내계좌로 송금하기는 하였으나, 이는 단순히 관리상의 편의를 위해서 국내계좌를 사용한 것으로 국내에서 별도의 경제활동을 하지 않았다. 또한 청구인이 2009년 11월에 취득하여 2017년 7월에 매도한 국내 부동산OOO은 청구인이 국외에 체류할 동안 취득한 것이 아니고 특히 해당 부동산은 투자수익을 목적으로 취득하여 보유한 것으로, 청구인이 2016년에 해당 부동산을 보유하고 있다는 사실만으로 청구인을 국내 거주자라 보는 것은 부당하다.
(5) 최근 대법원(대법원 2019.3.14. 선고 2018두60847 판결) 및 조세심판원[조심 2017서3331(2017.12.5.), 조심 2016중3113(2017.3.22.)]에서도 해외 프로축구단에 소속된 축구선수들에 대하여 소득세법상 비거주자에 해당한다고 결정한 바 있다.
(1) 청구인은 2014년 1월 OOO프로축구단으로 이적하기까지 OOO와 함께 거주하였고, 2014년 1월 중국으로 이적한 후에도 계속하여 위 장소에 부모와 함께 주민등록을 두고 있었으며, 2017년 1월 국내에 복귀하여 2017년 9월까지 OOO에서 부모와 함께 거주하였는바, 청구인은 소득세법제1조의2 제1항 및 같은 법 시행령 제2조 제1항에서 규정하는 거주자에 해당한다.
(2) 청구인은 위와 같이 생계를 같이하는 가족과 함께 국내에 주소를 두고 있고, 일본에서 프로축구 선수로 활동한 2016년에는 일본에 183일 이상 거소를 두고 있어 한국과 일본에 모두 항구적 주거를 두고 있었다고 볼 수 있는바, 한일조세조약 제4조에 따라 청구인이 어느 나라의 거주자에 해당하는지를 판단하기 위해서는 청구인의 2016년 인적 및 경제적 관계가 더 밀접한 국가(중대한 이해관계의 중심지)가 한국인지 또는 일본인지를 살펴보아야 한다. 그런데 청구인은 앞서 본 바와 같이 2014년 1월 OOO 프로축구단으로 이적하기 전까지 인천광역시 남동구에서 부모와 함께 거주하였고, 해외에서 프로축구 선수로 활동하던 기간인 2015년에 13회, 2016년에 9회 국내에 입국하였으며, 비시즌기간인 연말⋅연초에는 20일 이상 국내에 체류하며 부모와 함께 생활한 것으로 나타난다. 또한 2014년 1월 해외 프로축구단에 이적한 이후 2017년 1월 국내로 복귀하기 전까지 계속하여 부모의 거주지에 주민등록상 주소지를 두고 있었고, 2017년 1월 국내에 복귀하면서도 계속하여 부모와 생계를 같이한 것으로 나타난다. 청구인은 2014년 1월부터 2017년 1월까지 중국 및 일본 프로축구단에서 활동하는 동안 받은 계약금과 연봉 등 국외소득 대부분인 OOO억 원을 청구인의 국내 OOO계좌로 송금하였고, 2019년 11월에 취득한 인천광역시 소재 아파트에서 직접 거주하지 않고 다른 사람에게 임대하였으며, 청구인이 해외에서 활동한 기간 동안 청구인의 부모가 관리하도록 한 것으로 보인다. 위와 같이 청구인은 수시로 국내에 입국하였고, 비시즌기간에 국내에 20일 이상 체류하며 부모와 함께 생활하였으며, 청구인과 생계를 같이 하던 그의 가족이 2016년에도 청구인과 동일한 주소지에서 거주하며 일본에서 발생한 해외소득뿐만 아니라 청구인의 국내 부동산 및 임대소득도 관리하고 있었던 것으로 보아 청구인의 인적 및 경제적 관계가 더 밀접한 중대한 이해관계의 중심지는 한국인 것으로 보아야 한다.
(1) 청구인 및 처분청이 제출한 증빙자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구인은 2004년 1월에 국내 프로축구단OOO에 입단하여 프로 축구선수로 활동을 시작한 이후, 2014년 1월부터 2015년 12월까지는 중국 소재 프로축구단OOO2016년 1월부터 2016년 12월까지는 일본 소재 프로축구단OOO에서 축구선수로 활동한 후 2017년 1월경 국내 프로축구단OOO으로 복귀하여 2020년 1월 축구선수 생활을 은퇴하였다. (나) 청구인의 국내 주소지 이력은 다음 <표1>과 같다.
1. 청구인은 2014년 1월 해외 프로축구단으로 이적하기 전까지 OOO에서 부모와 함께 거주하였고, 2014년 1월경 해외 프로축구단으로 이적한 후에도 계속하여 동일 주소지에 부모와 함께 주민등록상 주소를 두고 있었다.
2. 청구인은 2017년 1월 국내에 복귀하면서도 2017.8.1.까지 계속하여 동일 주소지에 부모와 함께 주민등록상 주소지를 두고 있었고, 이후 2017.8.2. 부모와 함께 주소지를 OOO로 이전하였다가 청구인만 2017.9.29. OOO로 주소지를 이전하였다. <표1> 청구인 및 부모의 주민등록상 주소지
3. 청구인은 2009년 11월 OOO를 취득⋅보유하면서 2017년 7월 매도할 때까지 이를 임대에 제공하였다. (다) 청구인은 해외에서 프로축구 선수로 활동하던 기간 중 다음 <표2>와 같이 2015년에 13회, 2016년에 9회 국내에 입국하여 2015년에 78일, 2016년에 77일 동안 국내에 체류한 것으로 나타난다. <표2> 청구인의 출입국 이력 (라) 청구인은 2014년 1월 중국 프로축구단으로 이적한 후 2017년 1월까지 해외 프로축구단에서 활동하는 동안 받은 계약금과 연봉 등 국외소득 대부분을 다음 <표3>과 같이 청구인의 국내 예금계좌로 송금하여 국내에서 관리하였다. <표3> 청구인의 국외소득에 대한 국내송금 내역 (단위: 천원) (마) 청구인은 해당 과세기간에 국내에 생계를 같이하는 가족이 없어 소득세법상 비거주자에 해당한다는 점을 입증하기 위하여 다음과 같은 부모의 소득금액 증명자료를 제출하였다.
1. 임대차계약서에 따르면 부(父) OOO2011년에 부동산 임대업[임대목적물: OOO(다가구주택, 17개 호실)]을 사업자등록한 후, 임대소득이 발생한 것으로 나타난다.
2. 모(母) OOO대한 소득금액 증명에 따르면 모 OOO는 다음 <표4>와 같이 2015년부터 2017년까지 근로소득 및 종합소득 합계 OOO발생한 것으로 나타난다. <표4> 청구인의 모 OOO의 소득 발생내역 (단위: 원)
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저 청구인이 소득세법상 거주자에 해당하는지 여부를 살피건대, 소득세법상 거주자란 국내에 주소를 두거나 183일 이상의 (居所)를 둔 개인을 말하는 것으로서, 같은 법 시행령 제2조 제1항에 따르면 법 제1조의2에 따른 주소는 국내에서 생계를 같이 하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정한다고 규정하고 있고, 같은 조 제4항에서 국외에 거주 또는 근무하는 자가 외국국적을 가졌거나 외국법령에 의하여 그 외국의 영주권을 얻은 자로서 국내에 생계를 같이하는 가족이 없고 그 직업 및 자산상태에 비추어 다시 입국하여 주로 국내에 거주하리라고 인정되지 아니하는 때에는 국내에 주소가 없는 것으로 본다고 규정하고 있는바, 청구인은 2016년에 국외 프로축구단에서 프로축구 선수로 활동하기는 하였으나, 외국국적을 가졌거나 외국법령에 의하여 그 외국의 영주권을 얻은 자에 해당하지 아니하는 점, 국외에 프로축구 선수로 활동하는 동안에도 계속하여 국내 부모님 거주지에 주소를 두고 있었고, 국외 프로축구단으로 이적하기 전⋅후에 부모님 거주지에서 부모님과 함께 거주한 것으로 나타나는 점, 청구인이 해외에 체류한 기간 중에도 계속하여 국내에 부동산OOO을 보유하고 있었을 뿐 아니라 해외에서 벌어들인 소득을 대부분 국내에 있는 청구인 명의의 예금계좌로 송금한 것으로 나타나는 점 등에 비추어, 청구인은 국내에 주소를 둔 개인으로서 소득세법상 거주자에 해당하는 것으로 판단된다. (나) 다음으로 청구인이 국내에 주소를 둔 국내 거주자로서, 2016년에 일본 프로축구단에서 프로축구 선수로 활동하였으므로 한일조세조약상 국내 거주자에 해당하는지 여부에 관하여 살피건대, 한일조세조약 제4조 제1호에서 "일방체약국의 거주자"라 함은 그 체약국의 법에 따라 주소·거소·본점 또는 주사무소의 소재지, 또는 이와 유사한 성질의 다른 기준에 따라 그 체약국에서 납세의무가 있는 인을 말한다고 규정하고 있고, 같은 조 제2호에서 어느 개인이 양 체약국의 거주자가 되는 경우, 그의 지위는 다음과 같이 결정된다고 규정하면서 가목에서 “그는 그가 이용할 수 있는 항구적 주거를 두고 있는 체약국의 거주자로 본다. 그가 양 체약국안에 이용할 수 있는 항구적 주거를 가지고 있는 경우, 그는 그의 인적 및 경제적 관계가 더 밀접한 체약국(중대한 이해관계의 중심지)의 거주자로 본다”, 나목에서 “그의 중대한 이해관계의 중심지가 있는 체약국을 결정할 수 없거나 또는 어느 체약국안에도 그가 이용할 수 있는 항구적 주거를 두고 있지 아니하는 경우, 그는 그가 일상적 거소를 두고 있는 체약국만의 거주자로 본다”고 각 규정하고 있는바, 청구인은 국외에서 프로축구 선수로 활동하는 동안에도 계속하여 국내 부모님 거주지에 주소를 두고 있었고, 국외 프로축구단으로 이적하기 전⋅후에 부모님 거주지에서 부모님과 함께 거주하였으며, 청구인 소유의 주택을 보유하고 있었는바, 국내에 청구인이 이용할 수 있는 항구적 주거를 두고 있다 할 것인 점, 청구인은 2016년에 체류하던 국가(일본)에 부모 또는 배우자 등 생계를 같이하는 가족과 함께 거주한 사실이 없고, 해외에서 프로축구 선수로 활동하던 기간 중에도 가족행사에 참여하거나 국가대표 활동을 하기 위하여 2015년에 13회, 2016년에 9회 국내에 입국하여 2015년에 78일, 2016년에 77일 동안 국내에 체류한 것으로 나타나며, 해외에서 벌어들인 소득을 대부분 국내 청구인 명의의 예금계좌로 송금한 것으로 나타나 중대한 이해관계의 중심지가 국내라할 것인 점 등에 비추어 청구인은 항구적 주거가 국내에 있거나 중대한 이해관계의 중심지가 국내에 있는 국내 거주자에 해당하는 것으로 판단된다. (다) 따라서 처분청이 청구인을 소득세법상 거주자에 해당한다고 보아 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 소득세법(2016.12.20. 법률 제14389호로 일부개정되기 전의 것) 제1조의2(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. "거주자"란 국내에 주소를 두거나 183일 이상의 거소(居所)를 둔 개인을 말한다.
2. "비거주자"란 거주자가 아닌 개인을 말한다. 제2조(납세의무) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 개인은 이 법에 따라 각자의 소득에 대한 소득세를 납부할 의무를 진다.
2. 비거주자로서 국내원천소득(國內源泉所得)이 있는 개인 제3조(과세소득의 범위) ① 거주자에게는 이 법에서 규정하는 모든 소득에 대해서 과세한다. 다만, 해당 과세기간 종료일 10년 전부터 국내에 주소나 거소를 둔 기간의 합계가 5년 이하인 외국인 거주자에게는 과세대상 소득 중 국외에서 발생한 소득의 경우 국내에서 지급되거나 국내로 송금된 소득에 대해서만 과세한다.
② 비거주자에게는 제119조에 따른 국내원천소득에 대해서만 과세한다. 제119조(비거주자의 국내원천소득) 비거주자의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.
6. 국내에서 대통령령으로 정하는 인적용역을 제공함으로써 발생하는 소득. 이 경우 그 인적용역을 제공받는 자가 인적용역 제공과 관련하여 항공료 등 대통령령으로 정하는 비용을 부담하는 경우에는 그 비용을 제외한 금액을 말한다.
7. 국내에서 제공하는 근로와 대통령령으로 정하는 근로의 대가로서 받는 소득
8. 국내에서 제공하는 근로의 대가로 받는 퇴직소득 (2) 소득세법 시행령(2017.2.3. 대통령령 제27829호로 일부개정되기 전의 것) 제2조(주소와 거소의 판정) ① 소득세법(이하 "법"이라 한다) 제1조의2에 따른 주소는 국내에서 생계를 같이 하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정한다.
② 법 제1조의2에 따른 거소는 주소지 외의 장소 중 상당기간에 걸쳐 거주하는 장소로서 주소와 같이 밀접한 일반적 생활관계가 형성되지 아니한 장소로 한다.
③ 국내에 거주하는 개인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 국내에 주소를 가진 것으로 본다.
1. 계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 때
2. 국내에 생계를 같이하는 가족이 있고, 그 직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때
④ 국외에 거주 또는 근무하는 자가 외국국적을 가졌거나 외국법령에 의하여 그 외국의 영주권을 얻은 자로서 국내에 생계를 같이하는 가족이 없고 그 직업 및 자산상태에 비추어 다시 입국하여 주로 국내에 거주하리라고 인정되지 아니하는 때에는 국내에 주소가 없는 것으로 본다. 제2조의2(거주자 또는 비거주자가 되는 시기) ① 비거주자가 거주자로 되는 시기는 다음 각 호의 시기로 한다.
2. 제2조 제3항 및 제5항에 따라 국내에 주소를 가지거나 국내에 주소가 있는 것으로 보는 사유가 발생한 날
3. 국내에 거소를 둔 기간이 183일이 되는 날
② 거주자가 비거주자로 되는 시기는 다음 각 호의 시기로 한다.
1. 거주자가 주소 또는 거소의 국외 이전을 위하여 출국하는 날의 다음 날
2. 제2조 제4항 및 제5항에 따라 국내에 주소가 없거나 국외에 주소가 있는 것으로 보는 사유가 발생한 날의 다음 날
(3) 대한민국과 일본국간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약(발효일 1999.11.22.) 제4조
1. 이 협약의 목적상, "일방체약국의 거주자"라 함은 그 체약국의 법에 따라 주소·거소·본점 또는 주사무소의 소재지, 또는 이와 유사한 성질의 다른 기준에 따라 그 체약국에서 납세의무가 있는 인을 말한다. 그러나, 이 용어는 동 체약국의 원천으로부터 발생한 소득에 대하여만 동 체약국에서 납세의무가 있는 인은 포함하지 아니한다.
2. 이 조 제1항의 규정에 의하여 어느 개인이 양 체약국의 거주자가 되는 경우, 그의 지위는 다음과 같이 결정된다.
3. 제1항의 규정으로 인하여 개인외의 인이 양 체약국의 거주자로 되는 경우, 동 인은 그 본점 또는 주사무소가 소재하는 체약국만의 거주자로 본다.
결정 내용은 붙임과 같습니다. 참조결정 조심2017서3331 / 조심2016중3113