옥탑면적이 건축법상 해당 건축물의 건축면적의 8분의 1 이상인 것에는 다툼이 없는 점, 엄격해석 측면에서 위층과 아래층에 대하여도 동일한 생활영역안의 동일한 한울타리내에 있다고 인정하는 법리를 적용하기는 어려워 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
옥탑면적이 건축법상 해당 건축물의 건축면적의 8분의 1 이상인 것에는 다툼이 없는 점, 엄격해석 측면에서 위층과 아래층에 대하여도 동일한 생활영역안의 동일한 한울타리내에 있다고 인정하는 법리를 적용하기는 어려워 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 쟁점부동산 전체가 1동의 다가구주택으로서 양도일 현재 1세대 1주택 비과세 요건을 충족한 단독주택에 해당되므로 이 건 처분은 불법ㆍ부당하다. (가) 상수도 직수관이 1990년대 후반에 도입된 이후 불필요하게 된 옥탑 물탱크실(9.02㎡, 약3평)을 제거하고, 물탱크실 외벽과 처마에 덧붙여 이어서 경량철골조형의 샌드위치판넬을 건축재료로 하여 확장시킨 옥탑방 1칸은 타인에게 임대한 사실이 없이 오로지 청구인 부부가 거주한 쟁점부동산 4층(방1)이 너무 협소하여 생활도구(세탁기와 선풍기, 실내운동기구, 생활에 필요한 각종 생활가재도구 잡동사니 등)를 보관하는 창고와 자녀의 공부방 1칸으로 보유기간 중에 사용하다가 그러한 상태로 양도하였고, 양수자 역시 취득일 이후 현재까지 개조 또는 구조 변경함이 없이 그대로 현재까지 동일한 용도로 사용되고 있음을 확인할 수 있다. (나) 쟁점부동산의 옥탑방 1칸에는 양도일 현재 취사용 급배수ㆍ냉난방ㆍ도시가스ㆍ상하수도ㆍ위생(샤워시설)ㆍ취사(주방)시설 등이 갖추어진 사실이 전혀 없고 생활가재도구 창고겸 자녀공부방 1칸에 지나지 아니할 뿐만 아니라, 해당 옥탑방의 구조ㆍ기능이나 시설 등인 거실ㆍ침실ㆍ주방ㆍ식당ㆍ화장실겸 욕실 등으로 이루어진 1세대가 장기간 독립된 주거에 적합한 형태를 갖추고 있지도 않았기 때문에 옥탑방 1칸은 결국 쟁점부동산 양도일 현재 1세대가 장기간 독립하여 거주할 수 있는 1주택으로 볼 수 없다(주택법과 소득세법에 따른 주택의 정의, 대법원 판례, 조세심판원 결정사례, 국세청 유권해석 등 참조). (다) 따라서 옥탑방 1칸의 공간은 독립된 1세대가 장기간 거주할 수 있는 공간인 1주택이 아닌 단순히 청구인 가족의 열악한 주거환경의 보완을 위한 청구인 부부가 거주한 4층(방1) 주택에 부속된 생활가재도구를 보관하는 4층(방1)에 부속시설인 창고겸 자녀공부방으로 사용된 취사시설이나 냉난방시설이 전혀 설치된 사실이 없는 방 1칸에 지나지 아니하므로 주택으로 볼 수 없다. (라) 쟁점부동산이 다가구주택이 아닌 다세대주택인 공동주택이 되기 위해서는 주택법제2조 제3호에 따라 “건축물의 벽ㆍ복도ㆍ계단이나 그 밖의 설비 등의 전부 또는 일부를 공동으로 사용하는 각 세대가 하나의 건축물 안에서 각각 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 주택에 해당되는 때”에만 적용 가능함에도 불구하고, 쟁점부동산의 옥탑소재 방 1칸은 4층(방1)을 통하지 않고는 진출입이 불가능함에 따라 독립된 출입구 또는 현관이 존재하지 않고, 도시가스ㆍ전기와 통신시설ㆍ냉난방시설ㆍ취사시설ㆍ거실과 침실 등이 독립된 사실이 결코 없이 4층(방1) 주택과는 불가분의 관계로서 분리될 수 없는 4층(방1)에 종속된 부속시설로서 오로지 방1칸의 생활가재도구 창고겸 공부방에 지나지 아니할 뿐이다.
(2) (예비적 청구) 처분청의 의견처럼 옥탑방 1칸을 포함하여 3층과 4층 및 2층을 각각 1주택으로 보아 설령 4주택에 해당될지라도 3층 주택은 청구인의 부모와 장녀가, 4층 주택은 청구인 부부가, 옥탑방 1칸은 청구인의 아들이 거주하였고, 청구인의 부모님과 그 자녀 2명은 별도로 독립된 소득원이 없어 청구인의 소득만으로 부모님과 청구인 부부 및 자녀 2명 등 6명이 동일한 주택에서 생계를 같이하는 동일세대원이다. 주택의 보유기간 및 양도일 현재 동일한 생활영역 안의 동일한 한 울타리 내에 있는 경우에는 1세대 1주택 판정시 이를 하나의 주택으로 보도록 한 수많은 심판례와 유권해석에 따라 쟁점부동산의 19년 보유기간 및 양도일 현재 생계를 같이 한 동일한 한 세대가 한울타리 내의 동일한 생활영역 내에서 주택으로 사용한 3층ㆍ4층ㆍ옥탑층의 바닥면적 합계인 143.15㎡와 그 부수토지 52.68㎡는 소득세법제89조 제1항 제3호 가목과 같은 법 시행령 제154조 제1항에 따른 1세대 1주택으로 비과세 대상에 해당하므로 이에 따라 경정되어야 한다.
(1) 청구인은 쟁점부동산의 5층 옥탑이 독립된 주거에 적합하지 않아 주택이 아니라고 주장하나, 건축법 시행령제119조 제1항 제9호에 의거 쟁점부동산 옥탑은 실제면적이 29.98㎡로 쟁점부동산의 건축면적 74.09㎡의 8분의 1에 해당하는 면적인 9.26㎡을 초과하여 건축법상 층수에 포함된다. 또한 옥탑(5층)은 청구인이 거주하는 4층의 현관문을 통해서만 진입할 수 있는 구조이며 청구인의 자녀가 거주하는 용도로 사용한 것으로 문답서 및 양수인으로부터 확인된다. 이에 옥탑은 4층과 일체를 이루어 한울타리에 있는 주택인바, 청구인의 주장처럼 4층과 분리하여 옥탑 자체만을 가지고 주택의 독립성 여부·기능적 시설 여부를 따질 이유가 없다.
(2) 쟁점부동산의 경우 주택으로 쓰는 층수가 2, 3, 4, 5층(옥탑)으로 확인된바, 소득세법 시행령제154조【1세대 1주택의 범위】제1항을 적용할 때 건축법 시행령별표1 제1호 다목에 해당하는 다가구주택에 해당하지 않은 것으로 확인된다.
(3) 따라서 처분청은 청구인이 쟁점부동산을 다가구주택으로 보고 양도일 현재 주택용도분의 연면적(212.68㎡)이 상가용도분의 연면적(161.26㎡) 보다 더 넓기 때문에 전체가 주택으로 비과세 신고한 것은 적정하다고 하는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다.
① 쟁점부동산의 옥탑이 주택에 해당하지 아니하여 쟁점부동산이 다가구주택에 해당한다는 청구주장의 당부(주위적 청구)
② 쟁점부동산 중 3∼5층을 하나의 주택으로 보아야 한다는 청구주장의 당부(예비적 청구)
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득
③ 법 제89조 제1항 제3호를 적용할 때 하나의 건물이 주택과 주택외의 부분으로 복합되어 있는 경우와 주택에 딸린 토지에 주택외의 건물이 있는 경우에는 그 전부를 주택으로 본다. 다만, 주택의 연면적이 주택 외의 부분의 연면적보다 적거나 같을 때에는 주택외의 부분은 주택으로 보지 아니한다.
④ 제3항 단서의 경우에 주택에 딸린 토지는 전체 토지면적에 주택의 연면적이 건물의 연면적에서 차지하는 비율을 곱하여 계산한다. 제155조【1세대 1주택의 특례】⑮ 제154조 제1항을 적용할 때 건축법 시행령별표1 제1호 다목에 해당하는 다가구주택은 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 본다. 다만, 해당 다가구주택을 구획된 부분별로 양도하지 아니하고 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경우에는 그 전체를 하나의 주택으로 본다. (3) 주택법 제2조【정의】이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다
1. “주택”이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 이를 단독주택과 공동주택으로 구분한다.
2. “단독주택”이란 1세대가 하나의 건축물 안에서 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 주택을 말하며, 그 종류와 범위는 대통령령으로 정한다.
3. “공동주택”이란 건축물의 벽・복도・계단이나 그 밖의 설비 등의 전부 또는 일부를 공동으로 사용하는 각 세대가 하나의 건축물 안에서 각각 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 주택을 말하며, 그 종류와 범위는 대통령령으로 정한다. (4) 주택법 시행령 제2조【단독주택의 종류와 범위】주택법(이하 “법”이라 한다) 제2조 제2호에 따른 단독주택의 종류와 범위는 다음 각 호와 같다.
1. 건축법 시행령별표1 제1호 가목에 따른 단독주택
2. 건축법 시행령별표1 제1호 나목에 따른 다중주택
3. 건축법 시행령별표1 제1호 다목에 따른 다가구주택 제3조【공동주택의 종류와 범위】① 법 제2조 제3호에 따른 공동주택의 종류와 범위는 다음 각 호와 같다.
1. 건축법 시행령별표1 제2호 가목에 따른 아파트
2. 건축법 시행령별표1 제2호 나목에 따른 연립주택
3. 건축법 시행령별표1 제2호 다목에 따른 다세대주택 (5) 건축법 시행령 제3조의5【용도별 건축물의 종류】법 제2조 제2항 각 호의 용도에 속하는 건축물의 종류는 별표1과 같다. 제119조【면적 등의 산정방법】① 법 제84조에 따라 건축물의 면적ㆍ높이 및 층수 등은 다음 각 호의 방법에 따라 산정한다.
2. 건축면적: 건축물의 외벽(외벽이 없는 경우에는 외곽 부분의 기둥을 말한다. 이하 이 호에서 같다)의 중심선으로 둘러싸인 부분의 수평투영면적으로 한다.
9. 층수: 승강기탑, 계단탑, 망루, 장식탑, 옥탑, 그 밖에 이와 비슷한 건축물의 옥상 부분으로서 그 수평투영면적의 합계가 해당 건축물 건축면적의 8분의 1(주택법제16조 제1항에 따른 사업계획승인 대상인 공동주택 중 세대별 전용면적이 85제곱미터 이하인 경우에는 6분의 1) 이하인 것과 지하층은 건축물의 층수에 산입하지 아니하고, 층의 구분이 명확하지 아니한 건축물은 그 건축물의 높이 4미터마다 하나의 층으로 보고 그 층수를 산정하며, 건축물이 부분에 따라 그 층수가 다른 경우에는 그 중 가장 많은 층수를 그 건축물의 층수로 본다. [별표1] 용도별 건축물의 종류(제3조의5 관련)
1. 단독주택[단독주택의 형태를 갖춘 가정어린이집・공동생활가정・지역아동센터 및 노인복지시설(노인복지주택은 제외한다)을 포함한다]
1. 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외한다)가 3개 층 이하일 것. 다만, 1층의 전부 또는 일부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외한다.
2. 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적(부설 주차장 면적은 제외한다. 이하 같다)의 합계가 660제곱미터 이하일 것
3. 19세대 이하가 거주할 수 있을 것
2. 공동주택. 다만, 가목이나 나목에서 층수를 산정할 때 1층 전부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하는 경우에는 필로티 부분을 층수에서 제외하고, 다목에서 층수를 산정할 때 1층의 전부 또는 일부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외하며, 가목부터 라목까지의 규정에서 층수를 산정할 때 지하층을 주택의 층수에서 제외한다.
(1) 처분청 심리자료 등에 나타난 내용은 다음과 같다. (가) 쟁점부동산과 관련한 양도소득세 경정내역은 다음과 같다. OOO (나) 쟁점부동산의 공부상‧실제 면적 및 용도는 다음과 같다. OOO (다) 처분청이 제시한 쟁점부동산 옥탑의 평면도(2019.4.23. 건축사 측량)는 다음과 같다. OOO (라) 처분청이 제시하고 있는 쟁점부동산과 관련한 청구인 문답서 (2019.5.1.작성)의 주요내용은 다음과 같다. OOO (마) 처분청이 제시한 쟁점부동산과 관련한 양수인 사실확인서(2018.6.1.자)에는 취득 당시 쟁점부동산의 실제용도가 지층에서 1층 까지 근생(공실), 2층에서 옥탑까지 주택으로, 3층 이상은 주인이 거주한 것으로 확인하고 있고, 2019.4.24. 촬영한 쟁점부동산 옥탑 내부사진 등을 제출되었다.
(2) 청구인은 위와 같이 주장하면서 증빙으로 쟁점부동산의 양도계약서 및 사진 등을 제출하고 있고, 동 매매계약서에는 매도인 청구인과 매수인 사이에 2015.6.13. 쟁점부동산을 OOO원에 양도·양수하기로 계약체결한 것으로 나타나고, 쟁점부동산의 외관사진과 내부사진에는 5층 옥탑에 전용우편함, 전력계량기, 전용도시가스 배관시설이 없고, 내부계단을 통하여 4층에서 5층으로 진입이 가능한 것으로 나타난다. 청구인은 쟁점부동산의 거주 및 임대현황을 소개하면서 쟁점부동산을 양도한 청구인의 가족현황을 설명하고, 청구인 부부는 쟁점부동산의 4층(방1+주방1+화장실+거실)에 기거하였고, 청구인의 부모님과 딸은 쟁점부동산의 3층(방2+주방1+화장실+거실)에 기거하였으며, 청구인의 아들은 옥탑방 1칸에서 기거하였고, 2층(방2+주방1+화장실+거실)은 타인에게 주택으로 임대하였으며, 지하층과 1층은 타인에게 상가임대 목적으로 사용하였다고 설명하면서 판례와 심판례(조심 2016지632 등) 등을 제시하였다. 또한, 청구인은 추가 항변자료에서 청구인의 소득만으로 부모와 청구인 부부 및 자녀 2명 등 6명이 생계를 같이하는 동일한 세대원 상태였다고 주장하면서 청구인의 가족구성상황, 청구인 세대가 보유한 멸실된 종전주택과 신축된 쟁점부동산의 변동현황, 멸실된 종전주택과 신축된 쟁점부동산에서의 거주기간 등의 내역을 제출하였다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가)소득세법제89조 제1항 제3호 가목에서는 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택의 양도로 발생하는 소득에 대하여 비과세하도록 하고 있고, 같은 법 시행령 제154조 제1항은 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 요건”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년 이상인 것을 말한다라고 규정하고, 제155조 제15항은 “제154조 제1항을 적용할 때 건축법 시행령별표1 제1호 다목에 해당하는 다가구주택은 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 본다. 다만, 해당 다가구주택을 구획된 부분별로 양도하지 아니하고 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경우에는 그 전체를 하나의 주택으로 본다.”라고 규정하고 있다. 건축법 시행령별표1 제1호 다목에 따르면, 단독주택으로 보는 다가구주택은 주택으로 쓰이는 층수(지하층은 제외한다)가 3개 층 이하일 것(다만, 1층의 전부 또는 일부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외), 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적(지하주차장 면적을 제외한다)의 합계가 660제곱미터 이하일 것, 19세대 이하가 거주할 수 있을 것을 요건으로 하고 있다. (나) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평주의 원칙에도 부합한다 할 것(대법원 2009.8.20. 선고 2008두11372 등 판결 참조)이다. (다) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점부동산의 옥탑이 독립적으로 온전하게 사용할 수 있는 하나의 주택으로 기능할 수 없어 주택에 해당하지 아니하므로 쟁점부동산 전체가 1세대 1주택 비과세 요건을 충족한 1동의 다가구주택에 해당한다고 주장하나, 쟁점부동산의 옥탑면적이 건축법상 해당 건축물의 건축면적의 8분의 1 이상인 것에는 다툼이 없고, 건축법 시행령제119조 제1항 제9호는 옥탑, 그 밖에 이와 비슷한 건축물의 옥상 부분으로서 그 수평투영면적의 합계가 해당 건축물 건축면적의 8분의 1 이하인 것은 건축물의 층수에 산입하지 아니하는 것으로 규정하고 있어 그 초과한 것에 대하여는 층수에 산입하여야 할 것으로 보이는 점 등에 비추어 위와 같은 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. (라) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 3층 주택은 청구인의 부모님과 장녀가, 4층 주택은 청구인 부부가, 옥탑방 1칸은 청구인의 아들이 거주하였고, 청구인의 부모님과 그 자녀 2명은 별도로 독립된 소득원이 없어 청구인의 소득만으로 부모님과 청구인 부부 및 자녀 2명 등 6명이 동일한 주택에서 생계를 같이하는 동일세대원이고, 주택의 보유기간 및 양도일 현재 동일한 생활영역 안의 동일한 한울타리 내에 있는 경우에는 1세대 1주택 판정시 이를 하나의 주택으로는 보도록 하고 있는바, 쟁점부동산의 19년 보유기간 및 양도일 현재 생계를 같이한 동일한 한 세대가 한울타리 내의 동일한 생활영역 내에서 주택으로 사용한 3층ㆍ4층ㆍ옥탑층의 바닥면적 합계인 143.15㎡와 그 부수토지 52.68㎡는 소득세법제89조 제1항 제3호 가목과 같은 법 시행령 제154조 제1항에 따른 1세대 1주택으로 비과세 대상에 해당한다고 주장하나, 부수토지로 연결된 다른 주택에 대하여도 동일한 생활영역안의 동일한 한울타리내에 있다고 인정되는 경우 하나의 주택으로 보고는 있으나, 위와 같이 엄격해석 측면에서 위층과 아래층에 대하여도 동일한 생활영역안의 동일한 한울타리내에 있다고 인정하는 법리를 적용하기는 어려워 보이는 점 등에 비추어 위와 같은 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.