환산취득가액에 의하여 양도차액을 산정한 것은 납세의무 성립 당시 시행된 쟁점규정 적용대상이며, 청구인은 장부와 증거서류 등의 보존의무가 있음에도 이를 위반하여 쟁점규정은 국세기본법제3조 및 제47조에 반하지 않으며, 취득 당시 쟁점규정이 시행되지 아니하였다는 사유만으로 위 국세기본법상의 의무를 이행하지 않은 데 정당한 사유가 있다고 보기 어려움
환산취득가액에 의하여 양도차액을 산정한 것은 납세의무 성립 당시 시행된 쟁점규정 적용대상이며, 청구인은 장부와 증거서류 등의 보존의무가 있음에도 이를 위반하여 쟁점규정은 국세기본법제3조 및 제47조에 반하지 않으며, 취득 당시 쟁점규정이 시행되지 아니하였다는 사유만으로 위 국세기본법상의 의무를 이행하지 않은 데 정당한 사유가 있다고 보기 어려움
심판청구를 기각한다.
(1) 장부 및 증거서류의 비치ㆍ보관의무가 없는 청구인에게 쟁점규정에 따른 가산세를 부과한 것은 국세기본법제3조 제1항, 제47조 제1항에 반하는 부당한 처분이다. 청구인이 2017.11.15. 쟁점건물을 신축ㆍ취득할 당시 소득세법은 환산취득가액으로 양도소득세를 신고하는 것을 허용하고, 양도소득세 납세자에 대한 장부 및 증거서류의 비치ㆍ보관의무가 없으며, 환산취득가액으로 양도소득세를 신고할 경우에 가산세를 부과하도록 한 쟁점규정도 없었는바, 청구인은 쟁점건물 신축공사가 200평 미만의 소규모 건설공사임에 따라 시간과 비용을 아끼기 위하여 장부와 증거서류 없이 쟁점건물을 준공하게 되었다. 이후 청구인은 2018.5.11. 쟁점건물을 양도한 후 양도소득세를 신고하면서 2018.1.1. 시행된 쟁점규정에 의한 가산세 부담을 피하기 위하여 실지취득가액으로 신고하고 싶어도 취득 당시 실지취득가액 확인에 필요한 장부와 증빙자료를 비치ㆍ보관하지 아니하여 부득이하게 환산취득가액으로 신고할 수 밖에 없었다. 이는 쟁점규정이 국세기본법상 가산세 본질에 반하여 의무규정 없이 제재규정만 신설하여 발생한 모순이다(쟁점규정의 문제점은 이하 <참고>에서 상세히 기재하였음). 국세기본법제3조 제1항은 “이 법은 세법에 우선하여 적용한다. 다만, 세법에서 이 법 중 다음 각 호의 규정에 대한 특례규정을 두고 있는 경우에는 그 세법에서 정하는 바에 따른다”고 규정하고 있고, 가산세와 관련하여서는 별도의 특례규정이 없기 때문에 가산세에 대해서는 국세기본법이 각 세법에 우선하여 적용된다 할 것이다. 따라서 국세기본법제47조 제1항에서 세법에서 규정한 의무위반자에게만 가산세를 부과할 수 있도록 규정하고 있으므로 세법에서 정한 의무를 위반한 사실이 없는 청구인에게 가산세를 부과하는 것은 잘못이라 할 것이다. <참고> 청구인이 주장하는 쟁점규정의 문제점 가산세란 세법에서 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 세법에 따라 산출한 세액에 가산하여 징수하는 금액(국세기본법 제2조 제4호)으로서, 국세기본법 또는 각 세법에서 규정한 의무의 위반을 전제로 하고 있고, 대법원에서도 “세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고ㆍ납부 등의 각종 의무를 위반한 경우에 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재”라 하여 반드시 의무위반이 있어야 가산세를 부과할 수 있는 것으로 판시하고 있는바(대법원 1997.5.16. 선고 95누14602 판결 외 다수, 같은 뜻임), 가산세란 세법에서 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위한 목적으로 세법에서 규정한 의무위반자에 대하여 세법에서 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재라고 할 것이다. 국세기본법 제85조의3 제1항 에서는 납세자에게 모든 거래에 관한 장부 및 증거서류를 성실하게 작성ㆍ비치할 의무를 부과하고 있으나, 소득세법에서는 양도소득이 있는 납세자에 대한 장부 및 증거서류의 작성ㆍ비치 의무를 부과하고 있지 아니하고(다만, 소득세법제160조 및 제160조의2에서 사업자에 대한 장부의 비치ㆍ보존의무를 부여하고 있음), 이는 양도소득이 단편성ㆍ일회성으로 발생되기 때문에 자산을 양도한 후 비로소 납세자의 지위에 서게 되고 납세의무가 종결되면 또다시 납세자의 지위가 소멸된다는 특성에서 비롯되는 것으로, 종합소득과 달리 계속ㆍ반복성이 없는 양도소득의 특징 때문에 소득세법에서는 양도소득세 납세의무에 대하여 별도의 규정을 두어 사업소득 등과 달리 취급하고 있는 것이다. 그런데 2017.12.19. 소득세법이 법률 제15225호로 개정되면서 쟁점규정이 신설되어 국세기본법제47조 제1항에서 규정한 가산세 부과요건인 세법에서 규정한 의무 위반사실의 유무를 불문하고 제재규정만 신설하였는바, 이는 의무규정 없이 제재규정만 있는 것으로서, 국세기본법에서 정한 가산세의 본질에 반한다 할 것이다(참고로 모든 가산세 규정은 “ㅇㅇ을 하여야 한다”는 의무규정을 둔 후 “ㅇㅇ을 하지 아니하는 경우 가산세를 부과한다”는 제재규정을 두고 있음). 한편, 소득세법제97조 제1항 제1호 나목에 따르면 환산가액을 취득가액으로 할 수 있도록 허용하고 있는데, 처분청 주장대로 쟁점규정의 입법취지가 취득가액을 산정함에 있어 실지거래가액 또는 환산가액 중 어느 하나를 선택함에 따라 산출세액이 달라지는 결과를 악용하여 납세자가 조세부담을 부당하게 회피하는 것을 방지하기 위한 정책적 목적에서 비롯된 것이라면 환산취득가액이 허용된 모든 토지와 건물을 가산세 부과대상으로 하여야지 쟁점규정에서와 같이 거주자가 신축한 후 5년 이내에 양도하는 건물에 대해서만 세법상 취급을 달리하여 가산세 부과대상으로 할 이유가 없는 것이다. 즉, 환산취득가액이 허용된 모든 토지와 건물 중에서 유독 거주자가 신축한 후 5년 이내에 양도하는 건물에 대하여만 가산세 부과대상으로 하는 것은 처분청 주장과 같은 조세부담 회피 방지라는 정책적 목적에서 비롯된 것이 아니라, 거주자가 신축한 건물을 제외한 토지와 건물의 실지취득가액은 매매계약서 등에 의해 확인할 수 있으나 거주자가 신축한 건물의 경우 건물 신축 공사비에 대한 장부와 증빙자료를 비치ㆍ보관하여야만 비로소 실지취득가액을 확인할 수 있는 점을 고려하여 실지취득가액 신고를 통한 납세의무의 성실한 이행을 확보하기 위한 것이라 할 것이다. 따라서 쟁점규정의 입법취지는 환산가액을 취득가액으로 하는 행위를 제재하고자 하는 목적 보다는 신축건물의 실지취득가액 확인에 필요한 장부와 증빙자료를 비치ㆍ보관하지 아니한 경우를 제재하기 위한 목적이라 보아야 할 것이다. 그럼에도 쟁점규정을 신설하면서 거주자가 신축한 건물에 대한 장부와 증빙자료를 비치ㆍ보관하도록 하는 의무를 규정하지 아니하였는바, 신축건물의 실지취득가액 확인을 위한 장부와 증빙자료를 비치ㆍ보관하지 아니하여도 세법에서 정한 의무위반행위가 될 수 없는 것이다.
(2) 청구인이 쟁점건물의 취득가액을 환산가액으로 신고한 데 정당한 사유가 있다. 세법상 가산세는 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위해 납세자가 정당한 사유 없이 세법상의 각종 의무를 위반한 경우에 부과되는 행정상의 제재로서, 납세자의 고의ㆍ과실은 고려되지 않는 반면 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어 그를 정당시 할 수 있는 사정이 있거나 그 의무이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 부과할 수 없는 것이다(대법원 2003.1.10. 선고 2001두7886 판결, 같은 뜻임). 청구인은 쟁점건물을 양도한 후 납세의무를 이행함에 있어 앞서 본 바와 같이 세법에 따른 의무를 다하지 않거나 해태한 적이 없다. 청구인이 쟁점건물을 신축할 당시에는 장부와 증거서류의 비치ㆍ보관의무가 없었을 뿐 아니라 환산가액을 취득가액으로 하는 것을 허용하면서도 이를 쟁점규정에 따른 가산세 부과대상으로 규정하지도 아니하였으므로 장부와 증거서류를 비치ㆍ보관하지 아니하였고, 이후 쟁점건물을 양도한 후 납세의무를 이행함에 있어 쟁점건물의 취득가액을 환산가액으로 신고할 수 밖에 없었으므로 가산세를 감면할 정당한 사유가 있다 할 것이다. 따라서 쟁점규정에 따른 가산세 부과가 유효하다 하더라도 해당 가산세를 국세기본법제48조 제1항에 따라 전액 면제하여야 하는 것이다.
(3) 가산세 부과대상인 환산가액을 그 취득가액으로 하는 행위는 쟁점건물의 신축ㆍ취득 당시인 2017.11.15. 이미 종료되었는바, 2018.1.1. 시행된 쟁점규정을 적용하여 가산세를 부과하는 것은 소급과세금지의 원칙에 반한다. 쟁점규정에서 가산세 부과대상으로 하고 있는 소득세법제97조 제1항 제1호 나목에 따른 환산가액을 그 취득가액으로 하는 경우란 신축건물의 실지취득가액을 확인할 수 없는 경우를 의미하고, 이는 신축 당시 실지취득가액의 확인에 필요한 장부와 증거서류를 비치ㆍ보존하지 아니한 경우를 의미한다 할 것이며, 신축가액을 확인할 수 있는 장부와 증거서류의 작성ㆍ수취는 신축건물의 착공시에 시작하여 준공(취득)시까지 완료되는 경우가 대부분이라 할 것이므로, 취득가액을 실지거래가액으로 할 것인지 아니면 환산가액으로 할 것인지 여부는 건물의 신축ㆍ취득일에 이미 결정된다 할 것이다. 따라서 쟁점규정에서 가산세 부과대상으로 하고 있는 거주자가 신축한 건물의 경우 환산가액을 그 취득가액으로 하는 행위의 실질적 완성일은 양도일이 아니라 취득(준공)일이라 할 것이다. 그런데 2018.1.1. 시행된 쟁점규정에 의하면 “환산가액을 그 취득가액으로 하는 경우에는 해당 건물 환산가액의 100분의 5에 해당하는 금액을 제3조 제2호에 따른 경정세액에 더한다”고 규정하여 쟁점규정에 의한 가산세 부과대상이 “환산가액을 그 취득가액으로 하는 행위”임을 명시하고 있을 뿐 아니라 환산가액 적용에 따른 가산세는 양도소득세 산출세액이 없는 경우에도 적용하도록 하여 본세인 양도소득세 부과처분과는 다른 별개의 과세처분임을 밝히고 있다. 본세인 양도소득에 대한 납세의무와 달리 가산세 부과처분은 본세의 부과처분과 별개의 과세처분이기에 쟁점규정에서 가산세 부과대상으로 삼고 있는 환산가액을 그 취득가액으로 하는 행위는 쟁점건물 취득일인 2017.11.15. 사실상 종료되었다 할 것이므로, 이에 대하여 2018.1.1. 시행된 쟁점규정을 적용하여 가산세를 부과하는 것은 진정소급과세금지의 원칙에 반하고, 청구인의 법적 안정성과 신뢰이익을 크게 훼손하며, 나아가 청구인의 재산권을 부당하게 침해하는 것이라 할 것이다.
(4) 쟁점규정은 과잉금지의 원칙에 반하여 위헌ㆍ위법인 무효의 규정이다. 환산취득가액은 2002.12.18. 소득세법 제6781호 일부개정법률에 의해 도입되어 16년간 지속되어온 제도로서, 납세자가 실지취득가액 확인에 필요한 장부와 증거서류가 없는 경우 신축건물의 실지취득가액을 알 수 없을 것이고, 환산취득가액의 크기는 국세청장이 고시하는 기준시가에 의해 결정되므로 납세자가 납세의무 이행시 실지취득가액과 환산취득가액을 비교하여 자신에게 유리한 취득가액 산정방법을 선택할 여지가 없다 할 것이므로 환산취득가액 선택이 조세회피 수단이 될 수 없으며, 과세당국은 실지거래가액을 허위로 신고한 불성실납세자에 대하여 환산가액으로 추계조사ㆍ결정할 수 있는바 이를 조세회피수단으로 볼 수도 없다 할 것이다. 따라서 쟁점규정에서 가산세 부과대상으로 하고 있는 환산가액을 그 취득가액으로 하는 경우가 실지취득가액과 비교하여 조세를 포탈하거나 국고를 감소시키는 것이 아니라는 점이 명백하다. 가산세를 산정하는 기준으로 크게 산출세액을 기준으로 하는 방법과 거래금액을 기준으로 하는 방법이 있는데, 그 중 가장 대표적이고 최고의 세율에 해당하는 가산세로 부가가치세법제60조 제2항 제2호에서 규정한 세금계산서 미발행가산세와 소득세법제81조 제3항 제4호 가목에 규정된 계산서 미발행가산세가 있고, 각각 공급가액의 100분의 2를 부과하도록 규정하고 있으며, 쟁점규정에서 의무위반의 형태로 예정하고 있는 장부 및 증거서류를 비치ㆍ기록하지 않은 경우에 적용하는 소득세법제81조 제8항에 따른 무기장가산세의 경우 산출세액의 100분의 20을 부과하도록 규정하고 있다. 가산세액은 의무위반 정도의 내용과 정도에 비례하여 산출되어야 함에도 쟁점규정에 의한 무기장 등 가산세율이 유사 성격의 무기장가산세율보다 16배 내지 70배까지 월등이 높아 취득가액의 5%나 되는 초고율로 가산세를 부과하게 되고, 이는 형평성에 크게 어긋나고 납세자의 재산권을 침해하는 것이라 할 것이어서 과잉금지의 원칙에 반한다 할 것이다.
(5) 쟁점규정에서 거주자가 신축한 건물에 대하여만 가산세 부과대상으로 삼고 있는 것은 평등의 원칙에 반한다. 쟁점규정에서는 거주자가 신축한 건물을 가산세 부과대상으로 하고 있고, 토지와 거주자가 매입한 건물의 경우 가산세 부과대상으로 하고 있지 아니하나, 후자의 경우 실지취득가액을 확인할 수 있는 매매계약서가 있어 환산취득가액이 조세회피가능성이 있다면 토지와 거주자가 매입한 건물의 경우에 그 조세회피가능성이 훨씬 높다 할 것이다. 따라서 쟁점규정이 환산취득가액이 허용된 모든 토지와 건물 중에서 조세회피가능성이 높은 토지와 거주자가 매입한 건물을 제외하고 오히려 조세회피가능성이 낮은 거주자가 신축한 건물에 대해서만 세법상 달리 취급하여 가산세를 부과하는 것은 형평성에 크게 어긋난다 할 것이다.
(1) 국세기본법제21조, 소득세법제94조 제1항 제1호 등에 따르면 양도소득세 납세의무의 성립시기는 과세표준이 되는 금액이 발생한 날, 즉 자산의 양도일이 속하는 달의 말일이라고 할 것인데, 청구인은 2018.5.11. 양도소득세 과세요건인 ‘쟁점건물의 양도’ 행위를 하였음이 분명하므로, 그 양도일이 속하는 달의 말일인 2018.5.31. 쟁점건물의 양도로 인한 양도소득세 납세의무가 성립하였다 할 것이다. 그리고 쟁점규정의 경우, 그 부칙에 따르면 2018.1.1. 이후 양도하는 자산으로부터 발생하는 소득분부터 적용하는 것이라고 규정되어 있으므로, 결국 쟁점건물을 2018.5.11. 양도한 데 대하여 쟁점규정을 적용한 것은 잘못이 없다. 게다가 취득가액을 실지거래가액으로 할지 또는 환산가액으로 선택할지 여부는 모두 ‘양도’라는 법률행위인 과세요건사실의 발생을 전제로 하는 것이라는 점에서, 과세요건사실이 발생하기도 전의 불확실한 시점을 기준으로 관계법령을 적용하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다. 또한 소급과세금지의 원칙은 조세법령의 제정 또는 개정이나 과세관청의 법령에 대한 해석 또는 처리지침 등의 변경이 있는 경우에 그 효력이 발생하기 전에 종결된 과세요건사실에 대하여 당해 법령 등을 적용할 수 없다는 것을 의미하고(대법원 2004.3.26. 선고 2007두10790 판결, 같은 뜻임), 법률불소급의 원칙은 그 법률의 효력발생 전에 완성된 요건사실에 대하여 당해 법률을 적용할 수 없다는 의미일 뿐 계속 중인 사실이나 그 이후에 발생할 요건사실에 대한 법률적용까지 제한하는 것은 아닌데(대법원 2007.10.11. 선고 2005두5390 판결, 같은 뜻임), 이 사건의 경우 개정된 쟁점규정이 시행되어 그 효력이 발생한 후 쟁점건물의 양도라는 과세요건사실이 발생하였고, 처분청은 청구인의 쟁점건물 양도행위 및 그에 따른 양도차익이 발생한 시점에 이미 시행되어 효력이 발생한 법률을 적용하여 이 건 처분을 한 것으로서 소급과세금지의 원칙에 반하는 것이 아니다.
(2) 청구인은 세법에서 정한 의무를 위반한 적이 없으므로 가산세를 부과하는 것이 잘못이라고 주장하나, 처분청은 청구인이 쟁점건물의 취득일로부터 5년 이내에 이를 양도하고 그 취득가액을 환산가액으로 한 데 대하여 쟁점규정을 적용하여 가산세를 부과하였다. 소득세법제97조 제1항은 취득가액에 대하여 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 한하여 환산가액을 적용한다고 하여 실지거래가액이 취득가액 산정의 원칙임을 규정하고 있으므로 납세자로서는 양도소득세 산출의 근거가 되고 실지거래가액을 확인할 수 있는 계약서, 영수증, 금융자료 등의 자료를 구비하여야 할 의무가 있고, 이러한 증빙자료를 갖추지 않거나 그 자료가 있음에도 환산가액을 적용하는 것은 납세자의 선택에 따른 것이라 할 것이다. 따라서 쟁점규정에 따른 가산세의 부과는 납세자의 자의에 따라 산출되는 세액이 달라짐으로써 조세부담을 회피하는 것을 방지하기 위한 정책적 목적에서 비롯된 것으로서 정당하다.
(3) 청구인은 환산가액을 취득가액으로 한 데 대하여 취득가액의 100분의 5에 달하는 가산세를 부과하는 것은 재산권을 침해할 뿐 아니라 과잉금지의 원칙에도 위배된다고 주장하나, 오늘날 입법자는 조세 부과를 통하여 재정수입 확보라는 목적 이외에 국민 경제적, 재정 정책적, 사회 정책적 목적달성을 위하여 여러 가지 관점을 고려할 수 있기 때문에 조세법의 영역에서는 입법자에게 광범위한 형성권과 재량이 부여되어 있다(헌법재판소 1996.8.29. 선고 92바46 결정, 헌법재판소 2015.4.30. 선고 2011헌바269 결정, 같은 뜻임). 쟁점규정은 ‘취득가액을 환산가액으로 적용하여 조세부담을 회피하는 것을 방지하고자 하기 위하여 도입된 것’으로서 가산세 부과는 그와 같은 정당한 목적을 달성하기 위한 합리적인 수단에 해당하고, 환산가액의 경우 건물의 취득시기가 오래되어 실지거래가액을 확인할 수 없는 예외적인 경우에 한해 적용되는 것이 타당한데, 쟁점규정의 경우 신축건물 취득 후 5년 이내라는 한도를 정해두고 그 기간 내에 양도하는 경우에 한하여 해당 건물 환산가액의 5%에 해당하는 금액을 양도소득 결정세액에 더한다고 규정하고 있을 뿐이고, 이는 신축건물의 취득 후 5년 이내라는 비교적 짧은 기간임에도 불구하고 실지거래가액을 확인할 수 있는 장부 등 자료를 갖추지 못하거나 또는 자의적으로 환산가액을 선택한 납세자에 한하여 적용되는 것이라는 점에서 쟁점규정이 침해의 최소성이나 법익의 균형성을 위반하였다고 볼 수도 없다.
① 쟁점규정에 따른 가산세가 의무위반을 전제로 하는 국세기본법제47조를 위반한 위법․부당한 것이고, 소급과세금지의 원칙, 과잉금지의 원칙, 평등의 원칙 등에 반한다는 청구주장의 당부
② 가산세 감면의 정당한 사유가 있다는 청구주장의 당부
(1) 청구인 및 처분청이 제출한 증빙자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구인은 2017.11.15. 신축⋅취득한 쟁점건물을 2018.5.11. 양도한 후, 그 취득가액을 환산취득가액으로 계산하는 한편 쟁점규정에 따라 환산취득가액의 100분의 5에 해당하는 쟁점가산세OOO를 결정세액에 더하여 다음 <표>와 같이 양도소득세를 신고하였다. <표> 양도소득세 신고내용 (단위: 백만원) (나) 청구인은 이후 건물 취득 당시 없었던 쟁점규정에 따라 가산세를 부과하는 것은 소급과세금지의 원칙 등에 반한다는 이유로 2019.8.23. 쟁점가산세의 환급을 구하는 경정청구를 하였고, 처분청은 2019.10.21. 이를 거부하였다. (다) 기획재정부가 발간한 간추린 개정세법(2017)을 보면, 아래와 같이 쟁점규정의 개정이유를 밝히고 있다. <표> 간추린 개정세법(2017) 중 쟁점규정 해설 부분
□ 환산취득가액 적용시 가산세 신설(소득세법제114조의2) (1) 개정내용 종 전 개 정 ㅇ 양도소득세 신고납부시 실지취득가액을 확인할 수 없는 경우 환산취득가액, 감정가액, 기준시가 적용 양도가액에 취득 및 양도 당시 기준시가 비율을 적용하여 취득가액 계산 ㅇ 좌동 <신 설> ㅇ 환산취득가액을 적용하여 신고납부시 가산세 부과 - (적용대상) 건물을 신축하여 취득한 후 5년 이내 양도 - (가산세율) 환산취득가액 (건물분)의 5% (2) 개정 이유 ㅇ 환산취득가액 적용을 통한 세부담 회피 방지 (3) 적용시기 및 적용례 ㅇ 2018.1.1. 이후 양도하는 분부터 적용 (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 청구인은 쟁점규정이 국세기본법 제47조, 소급과세금지의 원칙, 과잉금지의 원칙, 평등의 원칙 등에 반하는 규정으로서 쟁점규정에 따라 가산세를 부과하는 것은 위법⋅부당하다고 주장하나, 청구인은 2018.5.11. 쟁점건물을 양도하였고, 그 양도소득세 납세의무는 그 양도일이 속하는 달의 말일에 성립한다 할 것인 바, 청구인이 위와 같이 자산을 양도한 후 환산가액에 의하여 취득가액을 계산하여 양도차액을 산정한 것은 청구인에 대한 납세의무 성립 당시(2018.1.1. 이후) 시행되고 있던 쟁점규정의 적용대상이라 할 것이다. 비록 소득세법상 납세자에게 건물 신축과 관련된 증빙자료를 작성․보존하여야 한다는 의무를 명확하게 규정하고 있지는 아니하나, 납세자인 청구인에게는 국세기본법제85조의3에 따라 쟁점건물 신축과 관련하여 장부와 증거서류(양도소득세 산출의 근거가 되고 실지거래가액을 확인할 수 있는 계약서, 영수증, 금융증빙 등의 자료)를 성실하게 작성하여 갖춰 두어야 할 의무와 이를 법정신고기한이 지난 날부터 5년간 보존하여야 할 의무가 인정된다 할 것이므로 이를 위반하여 환산가액에 의해 양도차액을 계산하는 경우 양도소득 결정세액에 가산세를 더하도록 규정한 쟁점규정은 국세기본법 제3조 및 제47조에 반하지 않는다 할 것일 뿐 아니라 심리일 현재까지 환산가액에 의해 양도차액을 계산하는 경우 양도소득 결정세액에 가산세를 더하도록 규정한 쟁점규정이 헌법에 위반된다고 확정된 바가 없고, 관련 법령의 위헌 여부는 헌법재판소의 소관사항이어서 우리 원이 결정할 사항이 아니라 할 것이므로 처분청에서 달리 청구인이 쟁점건물을 양도한 후 환산가액에 의하여 취득가액을 계산하여 양도차액을 산정한 데 대하여 쟁점규정에 따라 가산세를 적용한 데 달리 잘못이 없다고 판단된다. (나) 다음으로 청구인은 쟁점건물의 취득가액을 환산가액으로 신고한 데 정당한 사유가 있으므로 국세기본법제48조 제1항에 따라 해당 가산세를 전액 감면하여야 한다고 주장하나, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고․납세 등 각종 의무를 위반한 경우 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로, 고의․과실은 고려되지 않는 반면 납세자가 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 부과할 수 없는 것(대법원 1993.11.23. 선고 93누15939 판결 등 참조)인데, 위에서 본 바와 같이 납세자인 청구인에게는 국세기본법 제85조의3 에 따라 쟁점건물 신축과 관련하여 장부와 증거서류(양도소득세 산출의 근거가 되고 실지거래가액을 확인할 수 있는 계약서, 영수증, 금융증빙 등의 자료)를 성실하게 작성하여 갖춰 두어야 할 의무와 이를 법정신고기한이 지난 날부터 5년간 보존하여야 할 의무가 인정된다 할 것이므로 청구인이 장부와 증거서류를 구비하지 아니하고 환산가액에 의해 양도차액을 계산함으로써 이를 위반한 잘못이 있다 할 것이고, 쟁점건물 취득 당시 쟁점규정이 시행되지 아니하였다는 사유 만으로 위 국세기본법 상의 의무를 이행하지 아니한 데 정당한 사유가 있다고 보기 어려우므로, 처분청에서 가산세 감면의 정당한 사유가 없다고 보아 청구인의 양도소득세 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 국세기본법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
4. "가산세"(加算稅)란 이 법 및 세법에서 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 세법에 따라 산출한 세액에 가산하여 징수하는 금액을 말한다. 제3조(세법 등과의 관계) ① 이 법은 세법에 우선하여 적용한다. 다만, 세법에서 이 법 중 다음 각 호의 규정에 대한 특례규정을 두고 있는 경우에는 그 세법에서 정하는 바에 따른다. 제18조(세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지) ① 세법을 해석ㆍ적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다.
② 국세를 납부할 의무(세법에 징수의무자가 따로 규정되어 있는 국세의 경우에는 이를 징수하여 납부할 의무. 이하 같다)가 성립한 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래에 대해서는 그 성립 후의 새로운 세법에 따라 소급하여 과세하지 아니한다.
③ 세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다. 제21조(납세의무의 성립시기) ① 국세를 납부할 의무는 이 법 및 세법이 정하는 과세요건이 충족되면 성립한다.
② 제1항에 따른 국세를 납부할 의무의 성립시기는 다음 각 호의 구분에 따른다.
1. 소득세ㆍ법인세: 과세기간이 끝나는 때. 다만, 청산소득에 대한 법인세는 그 법인이 해산을 하는 때를 말한다.
11. 가산세: 다음 각 목의 구분에 따른 시기. 다만, 나목과 다목의 경우 제39조를 적용할 때에는 이 법 및 세법에 따른 납부기한(이하 "법정납부기한"이라 한다)이 경과하는 때로 한다.
③ 다음 각 호의 국세를 납부할 의무의 성립시기는 제2항에도 불구하고 다음 각 호의 구분에 따른다.
1. 원천징수하는 소득세ㆍ법인세: 소득금액 또는 수입금액을 지급하는 때
2. 납세조합이 징수하는 소득세 또는 예정신고납부하는 소득세: 과세표준이 되는 금액이 발생한 달의 말일 제47조(가산세 부과) ① 정부는 세법에서 규정한 의무를 위반한 자에게 이 법 또는 세법에서 정하는 바에 따라 가산세를 부과할 수 있다.
② 가산세는 해당 의무가 규정된 세법의 해당 국세의 세목으로 한다. 다만, 해당 국세를 감면하는 경우에는 가산세는 그 감면대상에 포함시키지 아니하는 것으로 한다.
③ 가산세는 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다. 제85조의3(장부 등의 비치와 보존) ① 납세자는 각 세법에서 규정하는 바에 따라 모든 거래에 관한 장부 및 증거서류를 성실하게 작성하여 갖춰 두어야 한다.
② 제1항에 따른 장부 및 증거서류는 그 거래사실이 속하는 과세기간에 대한 해당 국세의 법정신고기한이 지난 날부터 5년간 보존하여야 한다. 다만, 제26조의2 제1항 제5호에 해당하는 경우에는 같은 호에 규정한 날까지 보존하여야 한다.
③ 납세자는 제1항에 따른 장부와 증거서류의 전부 또는 일부를 전산조직을 이용하여 작성할 수 있다. 이 경우 그 처리과정 등을 대통령령으로 정하는 기준에 따라 자기테이프, 디스켓 또는 그 밖의 정보보존 장치에 보존하여야 한다.
④ 제1항을 적용하는 경우 전자문서 및 전자거래 기본법 제5조 제2항 에 따른 전자화문서로 변환하여 같은 법 제31조의2에 따른 공인전자문서센터에 보관한 경우에는 제1항에 따라 장부 및 증거서류를 갖춘 것으로 본다. 다만, 계약서 등 위조ㆍ변조하기 쉬운 장부 및 증거서류로서 대통령령으로 정하는 것은 그러하지 아니하다.
(2) 소득세법(2018.12.31. 법률 제16104호로 개정되기 전의 것) 제97조(양도소득의 필요경비 계산) ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.
1. 취득가액(괄호 안 생략). 다만, 가목의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 한하여 나목의 금액을 적용한다.
1. 제94조 제1항 제1호에 따른 토지 또는 건물
1. 제94조 제1항 제1호ㆍ제2호 및 제4호에 따른 자산을 양도한 경우에는 그 양도일이 속하는 달의 말일부터 2개월. (단서 생략)
② 제1항에 따른 양도소득 과세표준의 신고를 예정신고라 한다.
③ 제1항은 양도차익이 없거나 양도차손이 발생한 경우에도 적용한다. 제114조의2(환산가액 적용에 따른 가산세) ① 거주자가 건물을 신축하고 그 신축한 건물의 취득일부터 5년 이내에 해당 건물을 양도하는 경우로서 제97조 제1항 제1호 나목에 따른 환산가액을 그 취득가액으로 하는 경우에는 해당 건물 환산가액의 100분의 5에 해당하는 금액을 제93조 제2호에 따른 양도소득 결정세액에 더한다.
② 제1항은 제93조 제1호에 따른 양도소득 산출세액이 없는 경우에도 적용한다. 부칙＜법률 제15225호, 2017.12.19.＞ 제1조(시행일) 이 법은 2018년 1월 1일부터 시행한다. 제2조(일반적 적용례) ① 이 법은 이 법 시행 이후 발생하는 소득분부터 적용한다.
② 이 법 중 양도소득에 관한 개정규정은 이 법 시행 이후 양도하는 자산으로부터 발생하는 소득분부터 적용한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.