청구법인이 포스(POS)기계로 작성한 ‘일일마감’ 문서를 보면 면세점인 청구법인이 외국인 관광객에게 물품을 판매한 사실을 알 수 있는 점, 내국인에게도 판매한 내역 등을 증명할 만한 객관적인 과세근거는 달리 제시되지 아니한 점 등에 비추어 쟁점매출누락액에 대하여 영세율 적용을 배제하고 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단됨
청구법인이 포스(POS)기계로 작성한 ‘일일마감’ 문서를 보면 면세점인 청구법인이 외국인 관광객에게 물품을 판매한 사실을 알 수 있는 점, 내국인에게도 판매한 내역 등을 증명할 만한 객관적인 과세근거는 달리 제시되지 아니한 점 등에 비추어 쟁점매출누락액에 대하여 영세율 적용을 배제하고 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단됨
OOO세무서장이 2019.12.16. 청구법인에게 한 부가가치세 2014년 제1기분 OOO및 2014년 제2기분 OOO부과처분은 해당 과세기간에 발생한 공급가액 합계 OOO현금매출누락액에 대하여 영세율을 적용하여 그 세액을 경정한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 외국인 관광객에게 상품을 매출하고 포스기계에 매출금액을 등록하였고, 하루의 업무를 마감한 후 포스기계에 기록된 매출금액과 여행사 및 가이드와 약정된 지급수수료를 계산하여 ‘일일마감’이라는 내부문서를 작성하였으며, 여행사별로 별도 집계한 ‘여행사수수료정산표’를 작성하였고 이는 개업 이후 현재까지 계속된바, 실질과세원칙에 따라 쟁점매출누락액에 대해 영세율을 적용하여야 함에도 그 적용을 배제한 이 처분은 부당하다.
(2) 처분청은 청구법인의 매출누락 금액을 ‘일일마감’과 ‘여행사정산표’를 기초로 작성된 자료를 통해 산출하였으며, 이는 처분청과 청구법인간 다툼이 없으나 처분청은 매출누락 과세시에는 모든 매출이 외국인관광객에게만 매출된 ‘일일마감’과 ‘여행사정산표’에 의해 결정하였으면서도 영세율 적용 여부에서는 외국인에게 판매되지 아니하였다라는 모순된 입장을 취하고 있다. 더구나 부가가치세법 기본통칙 24-101…6 및 11-64…13, 대법원 2005.2.18. 선고 2004두8224 등에서 한결같이 “영세율 첨부서류를 제출하지 아니한 경우에도 해당 과세표준이 영세율 적용대상임이 확인되는 때에는 영세율을 적용한다”로 되어 있다.
(3) 청구법인은 관광진흥법에 따라 2013.5.31. 관광사업등록을 하여 외국인관광객 외에는 매출을 할 수 없고 이를 위반하는 경우 면허취소 등 무거운 행정처분을 받을 수 있으며, 관광진흥법에 의거 관광버스가 출입할 수 있도록 주차시설을 마련하고 모든 판매사원은 외국어 구사능력이 있는 종사원인 외국인들을 고용하였으며 외국인관광객 외에는 출입할 수 없도록 면세점 출입 시 엄격한 신분확인을 하고 있다.
(4) 청구법인은 개업일 이후 현재까지 동일한 사업형태 및 영업구조로 운영하고 있으며, 단지 2015년 이후부터는 사후면세점으로서 면세 적용받는 방법만 변경되어 외국인관광객의 세금 환급을 OOO수행하는데 OOO외국인관광객의 매출 정보 및 신원을 조회하여 외국인관광객의 구입 물품에 대해서만 제세 환급을 진행하는 바, 청구법인이 OOO환급실적을 바탕으로 신고한 부가가치세 매출 내역은 전액 외국인관광객에 대한 매출임이 확인된다. 청구법인은 사업형태 및 영업 구조의 변경 없이 설립이래로 동일한 방법을 통해 면세점을 운영해왔고, 2015년 이후 현재까지의 매출은 객관적인 외부 자료를 통해 전액 외국인관광객으로부터 발생하였다는 사실이 입증되므로 2014년 당시의 청구법인의 매출액이 모두 외국인관광객으로부터 발생했다는 사실을 알 수 있다.
(5) 조사청은 2013.10.29. 청구법인 대표이사의 배우자가 운영하고 청구법인과 취급품목, 거래여행사, 운영시스템 등이 동일한 OOO의 세무조사 때에도 매출누락액에 대해서 영세율을 적용하였는바, 이는 처분청이 동일한 사항에 대하여 이미 결과통지한 내용에 대하여 청구법인에게만 다르게 적용한다는 것은 신의성실 원칙에 위배한다 할 것이며, 심사-법인-2016-25 등에서와 같이 청구법인과 동일한 사전면세점에 대한 세무조사에서 동일한 매출누락 금액에 대하여 영세율을 적용하는 등 과세관청이 사전면세점의 매출누락에 대하여 영세율을 적용하지 아니한 사례는 없었던 사실에 비추어 처분청이 청구법인의 매출누락에 대한 영세율미적용은 과세형평성의 침해가 아닐 수 없다.
(1) 부가가치세의 부담을 완전히 면제하는 영세율 적용에 관한 규정은 엄격히 해석해야 하고 법문상 물품판매기록표에 의하여 외국인 관광객과의 거래임이 표시되는 것에 한정하여 영세율을 적용하도록 규정하고 있는바, 해당 물품판매기록표가 없는 쟁점매출누락액에 대해 영세율 적용을 배제한 이 처분은 정당하다.
(2) 영세율은 수출의 경우에만 인정되는 것이 원칙이고 국내의 공급소비에 대해서는 예외적이고 제한적으로 인정되어야 하고, 청구법인과 같은 사전면세점의 경우 외국인 관광객 등이 구매한 재화를 외국으로 반출하지 아니하고 국내에서 소비하거나 재판매할 가능성이 있는바, 사전면세점에게 물품판매기록표 작성을 의무화함으로써 국내의 부가가치세 징수질서를 교란하는 행위를 방지하려는 입법취지를 고려해야 한다.
(3) 판례에 따르면 부가가치세 영세율이 적용되는 수출하는 재화에 해당한다는 사유에 대한 주장·입증책임은 납부세액을 다투는 납세의무자에게 있으나, 청구법인은 외국인 관광객에게 관광기념품을 공급하였음을 입증하는 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있다. (가) 판례 등에서는 외국인 해외카드 사용내용, 송품장, 납품서, 외국의 거래상대방명 등에 의해 물품을 구입한 거래상대방이 확인되는 경우에만 영세율 적용할 수 있다고 판시하며 납세자가 적법하게 신고한 경우를 전제로 영세율 적용여부를 판단하고 있으나 쟁점매출누락액은 적법하게 신고되지 아니하였다. (나) 청구법인이 제시한 ‘일일마감’ 문서 및 ‘여행사정산표’는 청구법인의 내부문서에 불과하여 신뢰하기 어렵고, 외국인 관광객의 성명, 국적, 여권번호, 품명, 수량, 공급가액 등을 확인할 수 없다. (다) 청구법인이 외국인 관광객에만 판매를 허용하는 관광사업등록을 받고 주차시설을 설치한 다음 외국어 구사능력이 있는 종사원을 고용하였다 하더라도 내국인 판매의 가능성을 배제할 수 없다.
(4) 청구법인과 같이 물품을 구매한 상대방이 누구인지 확인할 수 있는 자료를 구비하지 않은 납세자에게까지 영세율을 적용한다면, 이러한 의무를 적법하게 이행하고 있는 다수의 성실한 납세자에 대한 역차별이 발생하고, 나아가 국가정책상의 목적에 부합하는 경우에만 법령이 정하는 바에 따라 예외적 제한적으로 적용하여야 하는 영세율 체계를 흔들게 되며, 그 결과 부가가치세법령의 법규성에 대한 국민의 신뢰를 무너뜨려 부가가치세 징수의 절차와 행정 전반에 혼란을 초래한다.
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료를 보면, 아래와 같은 사실이 확인된다. (가) 청구법인이 제시한 ‘일일마감’ 문서를 보면, 여행사명, 가이드명, 국가(지역), 여행인원, 판매금액, 대기업매출, 중소기업매출, 가이드수수료, 여행사수수료, 방문시간, 판매원, 외화․현금 보유금액, 현금 환산 금액, 일일지출내역(증권거래세, 급여 등), 총매출, 카드매출, 현금매출, 매장지출, 기타지출 등의 항목이 기재되어 있으나, 물품판매기록표상 기재항목인 구매자의 성명, 여권번호, 품명, 수량은 기재되어 있지 아니하다. (나) OOO발급한 관광사업등록증(제49호)에 따르면, 청구법인은 2013.5. 관광객이용시설업(외국인전용 관광기념품판매업)으로 등록되었다. (2) 부가가치세법 제24조 제1항 제3호 는 “제21조부터 제23조까지의 규정에 따른 재화 또는 용역의 공급 외에 외화를 획득하기 위한 재화 또는 용역의 공급으로서 대통령령으로 정하는 경우에는 제30조에도 불구하고 영세율을 적용한다”고 규정하고 있고, 같은 법 시행령(2015.2.3. 대통령령 제26071호로 일부개정되기 전의 것) 제33조 제2항 제8호는 “법 제24조 제1항 제3호에서 대통령령으로 정하는 경우란 관광진흥법 시행령에 따른 외국인전용 관광기념품 판매업자가 외국인 관광객에게 공급하는 관광기념품으로서 구매자의 성명, 국적, 여권번호, 품명, 수량, 공급가액 등이 적힌 물품판매기록표에 의하여 외국인 관광객과의 거래임이 표시되는 것을 공급하는 경우를 말한다”고 규정하고 있다. 또한 사업자가 부가가치세 예정신고 또는 확정신고시에 영세율 적용대상 과세표준을 신고하면서 부가가치세 관련 법령이 정하는 영세율 첨부서류를 제출하지 아니한 경우에도 당해 과세표준이 영세율 적용대상임이 확인되는 때에는 영세율을 적용할 수 있는 것으로(대법원 2005.2.18. 선고 2004두8224 판결, 같은 뜻임), 설령 영세율 적용대상 과세표준을 신고를 하지 아니한 경우 또는 영세율 첨부서류를 제출하지 아니한 경우에도 해당 과세표준이 영세율 적용대상임이 확인되는 때에는 영세율을 적용하는 것이며(부가가치세법 기본통칙 24-101-6), 영세율이 적용되는 재화에 해당한다는 사유는 납부 내지 환급세액 결정에 예외적으로 영향을 미치는 특별한 사유에 속하므로 그에 대한 주장・입증책임은 납부세액을 다투는 납세의무자에게 있다 하겠다(조심 2017서2695, 2017.11.28. 같은 뜻임).
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 청구법인이 물품판매기록표 등을 구비하지 아니하여 외국인 관광객에게 물품을 판매한 사실을 확인할 수 없으므로 쟁점매출누락액은 부가가치세 영세율 적용 대상이 아니라는 의견이나, 청구법인이 포스(POS)기계로 작성한 ‘일일마감’ 문서에 ‘여행사명’, ‘가이드명’, ‘국가(지역)’, ‘여행인원’, ‘판매금액’ 항목이 기재되어 있으므로 이를 감안하면 면세점인 청구법인이 외국인 관광객에게 물품을 판매한 사실을 알 수 있는 점, 청구법인이 외국인에게 물품을 판매한 증빙으로 제시한 관광사업등록증, 일일마감 등이 허위라거나 또는 외국인뿐만 아니라 내국인에게도 판매한 내역 등을 증명할 만한 객관적인 과세근거는 달리 제시되지 아니한 점, 관련 법령에서 부가가치세 신고시 물품판매기록부를 첨부하지 아니한 경우 신고불성실가산세를 부과하여 그 의무의 이행을 담보하고 있는 점, 처분청은 2014년에 기신고한 매출액에 대해서는 물품판매기록부를 제출하였다는 이유로 영세율 대상으로 하는 반면 쟁점매출누락액에 대해서는 영세율을 배제하여 과세방법을 달리하였는데 포스(POS)기계로 ‘일일마감’ 문서를 작성하는 청구법인의 영업방식에는 변동이 없는 점 등에 비추어 쟁점매출누락액은 영세율 적용 대상에 해당하는 것으로 봄이 타당하다 하겠다. 따라서 처분청이 쟁점매출누락액에 대하여 영세율 적용을 배제하고 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 부가가치세법 제24조(외화 획득 재화 또는 용역의 공급 등) ① 제21조부터 제23조까지의 규정에 따른 재화 또는 용역의 공급 외에 외화를 획득하기 위한 재화 또는 용역의 공급으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제30조에도 불구하고 영세율을 적용한다.
3. 그 밖에 외화를 획득하는 재화 또는 용역의 공급으로서 대통령령으로 정하는 경우
② 제1항에 따른 외화 획득의 증명에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제56조(영세율 첨부서류의 제출) ① 제21조부터 제24조까지의 규정에 따라 영세율이 적용되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업자는 제48조 제1항ㆍ제4항 및 제49조에 따라 예정신고 및 확정신고를 할 때 예정신고서 및 확정신고서에 수출실적명세서 등 대통령령으로 정하는 서류를 첨부하여 제출하여야 한다.
② 제1항에 따른 서류를 첨부하지 아니한 부분에 대하여는 제48조 제1항ㆍ제4항 및 제49조에 따른 예정신고 및 확정신고로 보지 아니한다.
③ 제1항에 따른 서류의 작성과 제출 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 부가가치세법 시행령(2015.2.3. 대통령령 제26071호로 일부개정되기 전의 것) 제33조(그 밖의 외화 획득 재화 또는 용역 등의 범위) ② 법 제24조 제1항 제3호에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 공급하는 경우를 말한다.
8. 관광진흥법 시행령에 따른 외국인전용 관광기념품 판매업자가 외국인 관광객(출국예정사실이 확인되는 내국인을 포함한다. 이하 이 호에서 같다)에게 공급하는 관광기념품으로서 구매자의 성명, 국적, 여권번호, 품명, 수량, 공급가액 등이 적힌 물품판매기록표에 의하여 외국인 관광객과의 거래임이 표시되는 것. 다만, 출국예정사실이 확인되는 내국인의 경우에는 관광기념품이 국외로 반출되었음이 세관장에 의하여 확인되는 것으로 한정한다. 제101조(영세율 첨부서류의 제출) ① 법 제21조부터 제24조까지의 규정에 따라 영세율이 적용되는 경우에는 부가가치세 예정신고서에 다음 표의 구분에 따른 서류를 첨부하여 제출하여야 한다. 다만, 부득이한 사유로 해당 서류를 첨부할 수 없을 때에는 국세청장이 정하는 서류로 대신할 수 있다. 구분 제출 서류
15. 제33조 제2항 제8호의 경우 외국인물품판매기록부
(3) 국세기본법 제47조의3(과소신고ㆍ초과환급신고가산세) ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 교육세법 제9조 에 따른 신고 중 금융ㆍ보험업자가 아닌 자의 신고와 농어촌특별세법에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조 및 제48조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조 및 제48조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "과소신고납부세액등"이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 산출방법을 적용한 금액을 가산세로 한다.
1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액
2. 제1호 외의 경우: 과소신고납부세액등의 100분의 10에 상당하는 금액
② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 호에 따른 금액을 가산세로 한다.
2. 부가가치세법에 따른 사업자가 같은 법 제48조 제1항ㆍ제4항, 제49조 제1항, 제66조 및 제67조에 따른 신고를 한 경우로서 영세율과세표준을 과소신고하거나 신고하지 아니한 경우: 제1항 각 호의 구분에 따른 금액에 그 과소신고되거나 무신고된 영세율과세표준의 1천분의 5에 상당하는 금액을 더한 금액 (4) 조세특례제한법 제107조(외국사업자 등에 대한 간접세의 특례) ① 외국인관광객 등이 국외로 반출하기 위하여 대통령령으로 정하는 사업자로부터 구입하는 재화에 대해서는 대통령령으로 정하는 바에 따라 부가가치세 영세율(零稅率)을 적용하거나 해당 재화에 대한 부가가치세액을 환급할 수 있다.
② 외국인관광객 등이 국외로 반출하기 위하여 대통령령으로 정하는 판매장에서 구입하는 물품에 대해서는 대통령령으로 정하는 바에 따라 개별소비세를 면제하거나 해당 물품에 대한 개별소비세액을 환급할 수 있다.
③ 정부는 제1항 및 제2항에 따라 부가가치세 및 개별소비세를 면제(부가가치세 영세율의 적용을 포함한다) 또는 환급받은 재화를 국외로 반출하지 아니하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 부가가치세 및 개별소비세를 징수하여야 한다.
(5) 관광진흥법(2009.3.25. 법률 제9527호로 일부개정된 것) 제4조(등록) ① 제3조 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 여행업, 관광숙박업, 관광객 이용시설업 및 국제회의업을 경영하려는 자는 특별자치도지사·시장·군수·구청장(자치구의 구청장을 말한다. 이하 같다)에게 등록하여야 한다. 제35조(등록취소 등) ① 관할 등록기관등의 장은 관광사업의 등록등을 받거나 신고를 한 자 또는 사업계획의 승인을 받은 자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하면 그 등록등 또는 사업계획의 승인을 취소하거나 6개월 이내의 기간을 정하여 그 사업의 전부 또는 일부의 정지를 명하거나 시설·운영의 개선을 명할 수 있다.
1. 제4조에 따른 변경등록기간 내에 변경등록을 하지 아니하거나 등록한 영업범위를 벗어난 경우 (6) 관광진흥법 시행령(2013.11.29. 대통령령 제24884호로 일부개정된 것) 제2조(관광사업의 종류) ①관광진흥법(이하 "법"이라 한다) 제3조 제2항에 따라 관광사업의 종류를 다음과 같이 세분한다.
③ 특별자치도지사·시장·군수·구청장은 제1항 및 제2항에 따라 등록증을 발급하면 문화체육관광부령으로 정하는 바에 따라 관광사업자등록대장을 작성하고 관리·보존하여야 한다. 제5조(등록기준) 법 제4조 제3항에 따른 관광사업의 등록기준은 별표 1과 같다. 다만, 휴양 콘도미니엄업과 전문휴양업 중 온천장 및 농어촌휴양시설을 2012년 11월 1일부터 2014년 10월 31일까지 제3조 제1항에 따라 등록 신청하면 다음 각 호의 기준에 따른다. 제33조(행정처분의 기준 등) ① 법 제35조 제1항 및 제2항에 따라 문화체육관광부장관, 특별시장·광역시장·도지사·특별자치도지사(이하 "시·도지사"라 한다) 또는 시장·군수·구청장(이하 "등록기관등의 장"이라 한다)이 행정처분을 하기 위한 위반행위의 종류와 그 처분기준은 별표 2와 같다. [별표 1] 관광사업의 등록기준 (제5조 관련)
(1) 판매물품 국내에서 생산되는 재료를 주원료로 하여 제조하거나 가공한 물품일 것
(2) 주차시설 주차시설을 갖추고 있을 것
(3) 종사원 외국어 구사능력이 있는 종사원을 고용할 것 [별표 2] 행정처분의 기준 (제33조 제1항 관련)
위반사항 근거법령 행정처분기준 1차 2차 3차 4차
2. 등록한 영업범위를 벗어난 경우 사업정지 1개월 사업정지 2개월 사업정지 3개월 취소
결정 내용은 붙임과 같습니다.