쟁점주식을 증여한 이후 납세의무가 성립한 체납액에 대해 제2차 납세의무자로 지정한 것은 부당하다는 청구주장의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인의 배우자 OOO는 OOO 본점(이하 “체납법인”이라 한다), OOO지점(이하 “체납법인 지점1”이라 한다), OOO지점(이하 “체납법인 지점2”라 하고, “체납법인”, “체납법인 지점1”과 합하여 “체납법인들”이라 한다)의 대표자로 체납법인들의 현황은 아래 <표1>과 같다. <표1> 체납법인들 현황
• 나. 청구인은 2016년도 중 체납법인의 지분 30%를 양수하여 OOO의 보유지분(40%)과 합하여 체납법인의 지분 70%를 보유한 과점주주가 되었다.
• 다. 처분청 OOO세무서장은 2019.8.19. 현재 체납법인의 체납액 합계 OOO에 대하여 아래 <표2>와 같이 청구인을 제2차 납세의무자로 지정하여 2019.8.23. 납부통지하였고, 처분청 OOO세무서장은 체납법인 지점1·2의 체납액 합계 OOO에 대하여 아래 <표3>과 같이 청구인을 제2차 납세의무자로 지정하여 납부통지를 하였다. <표2> OOO세무서장의 납부통지내역 <표3> OOO세무서장의 납부통지내역
• 라. 청구인은 이에 불복하여 아래 <표4>와 같이 이의신청을 거쳐 심판청구를 제기하였다. <표4> 청구인의 불복내역

• 가. 청구인 주장 (1) 국세기본법 제39조 에서는 법인의 재산으로 체납액에 충당이 부족한 경우 납세의무 성립일 현재의 과점주주가 제2차 납세의무를 부담하도록 하고 있는바 체납법인들의 체납액 중 납세의무의 성립일이 2018.1.3. 이후인 체납액에 대하여 청구인을 제2차 납세의무자로 지정한 처분은 부당하다. (가) 청구인은 보유하고 있던 체납법인의 주식 전부(지분비율 30%에 해당하는 주식으로 이하 “쟁점주식”이라 한다)를 2018.1.3. 체납법인 및 관계회사들의 직원들에게 증여하였다. (나) 체납법인은 2017년에 설립 이후 최초로 흑자로 전환됨에 따라 성과를 공유하고, 소속 직원들의 애사심을 고취할 목적으로 임직원들의 입사시 약속했던 대로 체납법인의 주식을 임직원들에게 주었다. 이에 따라 청구인은 타주주와 함께 본인이 보유하던 쟁점주식 전부를 체납법인들의 직원에게 2018.1.3. 증여하고, 상법상 명의개서 절차를 마쳤으므로 청구인은 2018.1.3.부터 체납법인들의 주주가 아니다.

(2) 처분청들은 “청구인의 쟁점주식에 대한 증여세 무신고”, “체납법인들이 주식변동상황명세서를 제출하지 않은 것” 등을 이유로 청구인의 쟁점주식 증여사실을 인정할 수 없다는 의견이나, 이는 아래와 같은 점에서 부당하다. (가) 청구인은 쟁점주식을 2018.1.3. 증여하기 전 상속세 및 증여세법(이하 “상증법”이라 한다)에 따른 보충적 평가방법에 의해 평가하였는데, 체납법인들은 2018.1.3. 기준 사업개시일이 3년 미만인 법인으로서 순자산가치에 따라 주식가치를 평가하여야 하고, 순자산가치평가시 부채가 자산가액을 초과하여 순자산가액이 0원 이하이므로 쟁점주식은 0원으로 평가된다. 상증법 제55조 제2항에서는 “과세표준이 50만원 미만이면 증여세를 부과하지 아니한다”고 규정하고 있고, 같은 법 제68조 제1항은 “증여세 납부의무가 있는 자는 증여받은 날이 속하는 달의 말일부터 3개월 이내에 제47조와 제55조 제1항에 따른 증여세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다”고 하고 있는바, 제55조 제2항의 증여세 과세최저한 이하의 금액은 증여세 과세표준 신고대상이 아니다. (나) 증권거래세법제2조에 따라 주권의 양도시에만 증권거래세를 신고해야 하므로 청구인의 쟁점주식 증여는 증권거래세 신고대상이 아니다. (다) 체 납법인들은 2018사업연도 법인세신고시 주식등변동상황명세 서를 제출하지 아니하였으나, 이는 청구인이 아닌 체납법인의 의무이다. 체납법인은 2018사업연도에 위탁회사인 OOO의 채권자로부터 신용카드매출채권 압류를 당하는 등 심각한 자금압박에 시달려 정상적인 경영활동을 할 수 없었고, 이에 따라 2018사업연도 법인세 신고의무를 이행할 수 없었다. (라) 청구인이 이 건 처분청들로부터 체납법인들에 대한 제2차 납세의무를 최초로 통지(2019.5.13.) 받기 이전에 OOO은 체납법인의 OOO 지점사업자의 체납세액에 대하여 청구인을 제2차 납세의무자로 지정하여 통지하였으나, 청구인이 쟁점주식을 증여한 이후의 주주명부를 제시하며 해당 체납세액의 납세의무성립 당시 주주가 아님을 설명하자, OOO은 2018.9.4., 2019.3.15. 청구인에 대한 제2차 납세의무자 지정을 직권취소하였다. 이와 같이 다른 세무관서에 주주명부가 제출된 시점을 감안하면 청구인이 제시한 체납법인의 주주명부가 2018년도의 주식상황변동내역을 반영한 진실한 서류임을 알 수 있다. (마) 대법원은 “법인세 신고시 주식양도에 따른 주주명부상의 변동상황이 기재되지 아니한 ‘주식 및 출자지분변동상황명세서’가 제출되었으나, 종전의 과점주주가 납세의무 성립일 이전에 제3자에게 회사의 주식 51%를 실질적으로 양도하고, 주주명부상으로도 그 명의개서가 이루어졌다면 제2차 납세의무를 지는 과점주주에 해당하지 않는다”고 판단(대법원 2002.3.15. 선고 2000두1850 판결)한바 있고, 회사성립 후 6개월이 경과한 때에는 주권발행 전의 주식의 양도는 지명채 권의 양도에 관한 일반원칙에 따라 당사자의 의사표시만으로도 효력이 발생하므로 비록 주식등변동상황명세서가 잘못되었더라도 상법상 명의개서절차가 이루어졌다면 주식변동의 효력을 인정해야 한다.

(3) 체납법인은 현재 OOO과 물류위탁계약을 체결하고 정상적인 경영활동을 수행할 수 있도록 최선을 다하고 있고, 체납법인 지점1은 회생채권신고서를 관할 세무서에 자발적으로 제출하여 채권금액 전액을 체납세액 납부에 사용하기로 하는 등 체납액을 납부하고자 노력하고 있다.

• 나. 처분청 의견 청구인은 체납법인들의 체납세액에 대한 납세의무성립일 이전에 쟁점주식을 증여하여 그 당시 과점주주가 아니라고 주장하나, 이를 입증할 수 있는 객관적인 증빙을 제시하지 못하였다.

(1) 대법원의 판결 및 조세심판원의 선결정에서 “주식의 소유사실은 과세관청이 주주명부나 주식이동상황명세서 등 자료에 의하여 입증하면 되고, 이에 대한 반대사실은 이를 주장하는 자가 입증하여야 한다고 판단하였는데, 청구인은 쟁점주식의 증여사실을 신고하지 아니하였을 뿐만 아니라 체납법인은 청구인에 대한 제2차 납세의무지정 통지일 이전에 주식보유지분의 변동내역을 확인할 수 있는 주식변동상황명세서를 제출하지도 아니하였다. (가) 청구인은 체납법인의 직원들에게 입사 당시 부여한 조건에 따라 쟁점주식을 증여하였다고 주장하나, 근로계약서 등의 증여 이유를 구체적으로 확인할 수 있는 증빙을 제시하지 못하였고, 청구인이 쟁점주식을 증여하였다고 주장하는 2018.1.3. 기준 체납법인은 결손상태이어서 청구인의 주장처럼 법인의 흑자전환에 따라 쟁점주식을 증여한 것으로도 볼 수 없다. (나) 체납법인은 2019.3.31.까지 2018사업연도에 대한 법인세를 신고하지 아니하여 2018사업연도의 주주변동 내역을 확인할 수 있는 주식등변동상황명세서를 제출하지 아니하였을 뿐만 아니라 쟁점주식 증여에 대한 증여세도 신고하지 아니하였다. 청구인은 상증법 제55조 제2항을 근거로 증여세의 과세표준이 50만원 미만이어서 쟁점주식에 대한 증여세를 신고하지 아니하였다고 주장하나, 해당 조항은 과세관청이 증여세를 결정할 때 과세최저한을 정한 것일 뿐 납세의무자의 증여세 신고의무를 면제하는 것은 아니다. (다) 청구인은 OOO세무서장의 2018.9.4. 제2차 납세의무지정 및 OOO세무서장의 2019.3.15. 제2차 납세의무지정 당시 체납법인의 주주명부를 제출하여 청구인에 대한 제2차 납세의무 지정이 취소되었다고 주장하나, 이는 사실과 다르다. 청구인이 OOO세무서장에게 제출하였다고 주장하는 체납법인 주주명부의 작성일자가 2019.1.23.로 기재되어 있는바 2018.8.9. OOO세무서장의 제2차 납세의무 지정 당시 해당 명부를 제출한 것으로 볼 수가 없고, OOO세무서장은 담당자의 오류로 청구인에 대한 제2차 납세의무자 지정을 취소하였다고 답변하였다.

(2) 청구인은 2016년에 체납법인의 주식 30주를 양수한 후 2017년에 유상증자에 참여하여 지분비율에 따라 체납법인의 주식OOO를 배정받는 등 주주로서의 권리를 실질적으로 행사하였다.

• 가. 쟁점

① (직권심리) OOO세무서장이 2019.5.13. 청구인을 제2차 납세의무자로 지정통지한 처분 관련 심판청구의 적법여부

② 청구인은 쟁점주식을 2018.1.3. 증여하였으므로 그 이후 납세의무가 성립한 체납액에 대해 제2차 납세의무자로 지정한 것은 부당하다는 청구주장의 당부

• 나. 관련 법령: <별지> 기재
• 다. 사실관계 및 판단

(1) OOO세무서장이 2019.5.13. 체납법인 지점1의 부가가치세 및 근로소득세 체납액 합계 OOO에 대하여 청구인을 제2차 납세의무자로 지정함에 따라 청구인은 지정취소를 요청하는 민원을 제기하였으나, OOO세무서장은 2019.7.9. “청구인이 제출한 해명 자료로는 직권 정정이 불가함을 알려드리니 추후 관련 법에 규정된 권리구제 절차를 통하여 요청하시기 바란다”고 회신하였으며 청구인은 이에 대한 이의신청을 2019.9.25. 접수한 것으로 나타난다.

(2) 국세통합전상망의 조회내역에 의하면 체납법인은 OOO에 본점을 두고, 11개의 지점사업자를 보유하고 있었는데, 이 건 심리일 현재 해당법인들은 모두 폐업(체납법인은 2019.7.2. 직권폐업)된 것으로 나타나고, OOO(청구인의 배우자)는 2017.1.18.부터 폐업일까지 체납법인의 대표이사였던 것으로 확인되며, 청구인은 체납법인의 지점사업자인 OOO에서 2017.1.1.〜2018.6.30. 기간 동안 총 OOO의 급여를 수령한 사실이 확인된다.

(3) 국세통합전산망에서 조회되는 체납법인의 주주변동내역은 아래 <표5>와 같고, 체납법인 지점1·2는 지점사업자이므로 체납법인과 구분되는 별도의 주주는 존재하지 아니한다. <표5> 체납법인의 연도별 주주변동내역

(4) 처분청은 청구인이 쟁점주식을 2018.1.3. 증여하였다고 하나, 국세통합전산망에서 해당 사실이 객관적으로 확인되지 않는다는 의견으로 체납법인 발행주식의 소유권 변동과 관계되는 청구인 및 체납법인의 신고내역을 아래 <표6>과 같이 제시하였다. <표6> 체납법인 발행주식의 소유권 변동과 관계된 신고내역

(5) 청구인이 제출한 증빙은 다음과 같다. (가) 청구인(“갑”)은 2018.1.3. OOO 외 5인(“을”)에게 쟁점주식을 증여하기로 증여계약서 6부를 작성하였는데, 증여계약서의 주요 내용은 아래와 같고, 청구인 및 수증인들은 주민등록번호, 주소, 연락처 등을 기재한 후 날인한 것으로 나타난다. (나) 청구인이 제출한 2019.1.23. 기준 체납법인의 주주명부는 아래 <표7>과 같다. <표7> 체납법인의 주주명부 (다) 청구인은 “체납법인의 설립 이후 최초로 2017사업연도에 순이익이 발생함에 따라 체납법인의 직원 등에게 쟁점주식을 증여하였다”고 주장하며 체납법인의 2016·2017사업연도 손익현황을 아래 <표8>과 같이 제시하였다. <표8> 체납법인의 2016·2017사업연도 손익현황 (라) 체납법인은 평가심의위원회 운영규정 별지4호에 따른 “비상장주식 등 평가서”를 제출하였고, 해당 서식상 체납법인은 “사업 개시전의 법인, 사업개시 후 3년 미만의 법인, 휴·폐업 중인 법인”에 해당하여 순자산가치만으로 평가하였는데, 체납법인의 순자산가액은 OOO이어서 쟁점주식 1주당 가치를 0원으로 평가한 것으로 나타난다. (마) 청구인은 “체납법인이 내부 사정으로 인해 2018사업연도 법인세를 신고기한 내에 제출할 수 없었다”는 주장과 관련하여 OOO이 2018.12.7. 체납법인에게 보낸 내용증명우편물을 제출하였다.

(6) 체납법인은 OOO에도 별도의 지점사업자를 사업자등록하였고, 해당 사업자들의 체납액과 관련하여 청구인에 대한 제2차 납세의무 지정 및 취소내역은 아래 <표9>와 같다. <표9> 체납법인 OOO의 2차 납세의무 지정 취소내역

(7) 청구인이 심판관회의자료의 사전열람 이후 OOO세무서장에게 아래와 같은 내용의 문서제출명령을 신청하였다며 OOO법원의 2020.11.17. 문서제출명령서를 제시하였다.

(8) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, OOO세무서장이 심리자료로 제출한 이의신청 결정서를 보면, 청구인은 2019.5.13. 체납법인 지점1의 제2차 납세의무지정 및 납부통지를 받고 135일을 경과하여 이의신청을 제기(2019.9.25.)한 것으로 나타나므로 청구인이 제기한 이의신청은 청구기간을 준수하지 아니한 부적법한 청구에 해당하고, 이에 근거한 심판청구 또한 부적법하므로 OOO세무서장이 2019.5.13. 청구인을 제2차 납세의무자로 지정통지한 처분은 본안심리 대상이 아니라고 판단된다. (나) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 주식의 소유사실은 과세관청이 주주명부나 주식이동상황명세서 또는 법인등기부등본 등 자료에 의하여 이를 입증하면 되고, 다만 자료상으로 주주로 보이는 경우에도 실제 주주명의를 도용당하였거나 실질 소유주의 명의가 아닌 차명으로 등재되었다는 등의 사정이 있는 경우에는 단지 그 명의만으로 주주에 해당한다고 볼 수는 없다할 것이나, 이는 주주가 아님을 주장하는 그 명의자가 입증하여야 한다고 할 것이다(조심 2018중3953 2019.1.7., 같은 뜻임). 청구인은 쟁점주식을 2018.1.3. 증여하였다고 주장하나, 청구인이 제시한 증여계약서상 쟁점주식의 수증인들은 증여세를 신고할 사실이 없는 점, 국세통합전산망상 체납법인은 청구인의 쟁점주식 증여에 따른 체납법인 주주들의 주식소유 변동내역을 이 건 제2차 납세의무 통지일 이후인 2019.10.16. 뒤늦게 신고한 것으로 나타나는 점, 청구인이 제출한 2019.1.23. 기준 체납법인의 주주명부만으로는 청구인의 주장과 같이 2018.1.3. 쟁점주식을 증여하고 상법상 명의개서 절차를 마친 것으로 보기 어려운 점, 청구인은 체납법인의 직원 등에게 쟁점주식을 증여하게 된 이유를 알 수 있는 근로계약서 등의 구체적인 증빙을 제시하지 못한 점 등에 비추어 청구인이 제시한 증빙만으로는 체납법인들의 체납세액의 납세의무 성립일 현재 과점주주에 해당되지 않는다는 청구주장을 받아들이기 어려우므로 처분청들이 청구인을 제2차 납세의무자로 지정 및 납부통지한 이건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 부적법한 청구이거나 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제1호 및 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령

(1) 국세기본법 제39조(출자자의 제2차 납세의무) 법인의 재산으로 그 법인에 부과되거나 그 법인이 납부할 국세 및 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무 성립일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 그 부족한 금액에 대하여 제2차 납세의무를 진다. 다만, 제2호에 따른 과점주주의 경우에는 그 부족한 금액을 그 법인의 발행주식 총수(의결권이 없는 주식은 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 또는 출자총액으로 나눈 금액에 해당 과점주주가 실질적으로 권리를 행사하는 주식 수(의결권이 없는 주식은 제외한다) 또는 출자액을 곱하여 산출한 금액을 한도로 한다.

2. 주주 또는 유한책임사원 1명과 그의 특수관계인 중 대통령령으로 정하는 자로서 그들의 소유주식 합계 또는 출자액 합계가 해당 법인의 발행주식 총수 또는 출자총액의 100분의 50을 초과하면서 그에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자들(이하 "과점주주"라 한다) 제55조(불복) ① 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다. 다만, 다음 각 호의 처분에 대해서는 그러하지 아니하다. (2) 국세기본법 시행령 제18조2 (짜고 한 거짓계약으로 추정되는 계약의 특수관계자의 범위) 법 제35조 제6항 각 호 외의 부분 후단에서 "특수관계인 중 대통령령으로 정하는 자"란 해당 납세자와 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다.

3. 경영지배관계 중 제1조의2 제3항 제1호 가목 및 같은 항 제2호 가목 및 나목의 관계. 이 경우 같은 조 제4항을 적용할 때 같은 항 제1호 가목 및 제2호 나목 중 "100분의 30"은 "100분의 50"으로 본다. 제20조(출자자의 제2차 납세의무의 특수관계자의 범위) ② 법 제39조 제2호에서 "특수관계인 중 대통령령으로 정하는 자"란 해당 주주 또는 유한책임사원과 제18조의2 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다.

(3) 법인세법 제119조(주식등변동상황명세서의 제출) ① 사업연도 중에 주식등의 변동사항이 있는 법인(대통령령으로 정하는 조합법인 등은 제외한다)은 제60조에 따른 신고기한까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 주식등변동상황명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주식등에 대하여는 제1항을 적용하지 아니한다.

1. 주권상장법인으로서 대통령령으로 정하는 법인: 지배주주(그 특수관계인을 포함한다) 외의 주주등이 소유하는 주식등

2. 제1호 외의 법인: 해당 법인의 소액주주가 소유하는 주식등

③ 제2항에 따른 지배주주 및 소액주주의 범위, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (4) 법인세법 시행령 제161조(주식등변동상황명세서의 제출) ⑥ 법 제119조의 규정에 의한 주식등변동상황명세서는 기획재정부령으로 정하며, 동 명세서에는 주식등의 실제소유자를 기준으로 다음 각 호의 내용을 적어야 한다.

1. 주주등의 성명 또는 법인명, 주민등록번호·사업자등록번호 또는 고유번호

3. 사업연도 중의 주식등의 변동사항

(5) 상속세 및 증여세법 제4조의2(증여세 납부의무) ① 수증자는 다음 각 호의 구분에 따른 증여재산에 대하여 증여세를 납부할 의무가 있다.

1. 수증자가 거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)인 경우: 제4조에 따라 증여세 과세대상이 되는 모든 증여재산

2. 수증자가 비거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 외국에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 제6항과 제6조 제2항 및 제3항에서 같다)인 경우: 제4조에 따라 증여세 과세대상이 되는 국내에 있는 모든 증여재산 제55조(증여세의 과세표준 및 과세최저한) ② 과세표준이 50만원 미만이면 증여세를 부과하지 아니한다. 제68조(증여세 과세표준신고) ① 제4조의2에 따라 증여세 납부의무가 있는 자는 증여받은 날이 속하는 달의 말일부터 3개월 이내에 제47조와 제55조 제1항에 따른 증여세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. (단서 생략)

② 제1항에 따른 신고를 할 때에는 그 신고서에 증여세 과세표준의 계산에 필요한 증여재산의 종류, 수량, 평가가액 및 각종 공제 등을 증명할 수 있는 서류 등 대통령령으로 정하는 것을 첨부하여야 한다.

(6) 증권거래세법 제2조(과세대상) 주권 또는 지분(이하 "주권등"이라 한다)의 양도에 대해서는 이 법에 따라 증권거래세를 부과한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 양도에 대해서는 증권거래세를 부과하지 아니한다.