유상감자는 해당주식의 취득과는 무관한 별개의 법률행위로 보아야 할 것이고, 취득가액 미만의 유상감자라 하여 이를 구분하여 달리 볼 이유가 없는 점, 경우에 따라서 당초의 취득가액을 초과한 대가를 지급받을 수 있는 점 등에 비추어 유상감사로 발생한 손실액을 나머지 쟁점주식의 취득가액에 포함하여야 한다는 주장은 받아들이기 어려움.
유상감자는 해당주식의 취득과는 무관한 별개의 법률행위로 보아야 할 것이고, 취득가액 미만의 유상감자라 하여 이를 구분하여 달리 볼 이유가 없는 점, 경우에 따라서 당초의 취득가액을 초과한 대가를 지급받을 수 있는 점 등에 비추어 유상감사로 발생한 손실액을 나머지 쟁점주식의 취득가액에 포함하여야 한다는 주장은 받아들이기 어려움.
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 관련 법령에 따라 쟁점소멸주식의 취득가액으로 총평균법을 적용하여 평가한 가액으로 환급결정을 한 처분은 정당하다. (가)소득세법제17조 제1항 제3호 및 제2항 제3호, 같은 법 시행령 제27조 제1항 제1호, 소득세 집행기준 17-27-2 제3항에 의하면 해산으로 인한 의제배당금액 계산시 주주가 받는 대가에서 소멸주식의 취득가액을 차감하나 해당 주식이 상속받은 재산일 경우 상속재산의 가액을 차감하도록 규정하고 있다. (나) 한편, 주식보유기간 중에 유상감자, 양도·양수가 발생한 경우 소유주식의 취득가액은 소득세법 시행령제93조 제1항 및 제2항, 제95조 제1항, 소득세 집행기준 17-27-3 제2호에 따라 유가증권의 평가방법인 총평균법으로 평가하여야 하고, 유상감자에 의한 의제배당의 경우에도 주식보유기간 중에 주식의 일부를 처분한 경우에 단기소각주식과 나머지 주식을 그 주식의 수에 비례하여 처분(총평균법)한 것으로 보고 있다. (다) 또한, 소득세 집행기준 17-27-3 제2호에도 취득가액이 다른 동일법인 주식 감자시 매매 또는 단기투자목적으로 주식을 보유하고 있는 사업자가 아닌 자(개인주주를 포함한다)는 총평균법을 적용하도록 정하고 있다.
(2) 주식의 감자로 인해 취득가액보다 감자대가가 큰 주주는 그 차액을 배당소득으로 과세하고, 낮은 주주는 배당소득으로 과세가 되지 않게 되는데, 후자의 경우 이후 법인 해산으로 인한 잔여재산 분 배시 감자시 취득가액으로 공제받지 못한 손실을 추가로 공제하게 되면 이중 혜택을 보게 되어 이는 조세 형평에 맞지 않게 된다. 즉, 배당소득은 이월결손금이 인정되지 않는 세목으로 이 건 2012년 균등감자 당시 발생된 손실(취득가액보다 낮은 가액으로 감자)을 2018년 해산시 의제배당소득금액 계산시 취득가액에서 차감할 수는 없는 것이다.
(3) 청구법인이 제시한 소득세법 집행기준 17-0-6의 경우 해당연도에 연 2회에 걸쳐 감자로 인한 손실과 의제배당소득이 발생시 손실가액은 배당소득의 총수입금액에서 차감하지 않는다는 의미로 감자손실금액을 잔존주식의 취득가액에 포함하여 추후 취득가액을 산정해야 한다는 의미로 확대해석 하여서는 안된다.
② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.
1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그밖의 재산의 가액 또는 퇴사·탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주·사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액
3. 해산한 법인(법인으로 보는 단체를 포함한다)의 주주·사원·출자자 또는 구성원이 그 법인의 해산으로 인한 잔여재산의 분배로 취득하는 금전이나 그 밖의 재산의 가액이 해당 주식·출자 또는 자본을 취득하기 위하여 사용된 금액을 초과하는 금액
③ 배당소득금액은 해당 과세기간의 총수입금액으로 한다. 제39조【총수입금액 및 필요경비의 귀속연도 등】③ 거주자가 보유하는 자산 및 부채의 장부가액을 증액 또는 감액(감가상각은 제외한다, 이하 이 조에서 “평가”라 한다)한 경우 그 평가일을 속하는 과세기간 및 그 후의 과세기간의 소득금액을 계산할 때 해당 자산 및 부채의 장부가액은 평가하기 전의 가액으로 한다. 다만 재고자산과 대통령령으로 정하는 유가증권은 각 자산별로 대통령으로 정하는 방법에 따라 평가한 가액을 장부가액으로 한다. (2) 소득세법 시행령 제27조【의제배당의 계산】① 법 제17조 제2항 각 호의 의제배당에 있어서 금전 외의 재산의 가액은 다음 각 호의 구분에 따라 계산한 금액에 따른다.
1. 취득한 재산이 주식 또는 출자지분(이하 이조에서 “주식 등”이라 한다)인 경우에는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액
4. 법 제17조 제2항 제1호·제2호 및 제5호의 의제배당: 주식의 소각, 자본의 감소 또는 자본에의 전입을 결정한 날(이사회의 결의에 의하는 경우에는 상법제461조 제3항의 규정에 의하여 정한 날을 말한다)이나 퇴사 또는 탈퇴한 날
5. 법 제17조 제1항 제3호·제4호 및 제6호의 의제배당
② 제1항에 따른 유가증권의 평가방법은 다음 각 호의 방법 중 사업자가 신고한 방법에 따른다.
1. 개별법(채권의 경우에 한정한다)
제95조【재고자산 등의 평가방법을 신고하지 아니한 경우의 평가방법】① 납세지관할세무서장은 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 제91조 제2항 제2호의 선입선출법(유가증권의 경우에는 총평균법, 매매를 목적으로 소유하는 부동산의 경우에는 개별법)에 의하여 재고자산 및 매매 또는 단기투자를 목적으로 매입한 유가증권을 평가한다.
(3) 법인세법 제17조【자본거래로 인한 수익의 익금불산입】① 다음 각 호의 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입(算入)하지 아니한다.
4. 감자차익(減資差益): 자본감소의 경우로서 그 감소액이 주식의 소각, 주금(株金)의 반환에 든 금액과 결손의 보전(補塡)에 충당한 금액을 초과한 경우의 그 초과금액 제19조【손금의 범위】① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손실 또는 비용[이하 "손비"(損費)라 한다]의 금액으로 한다. ※ 소득세법 집행기준 17-0-6【감자시 발생한 손실과 소득의 상계여부 등】① 거주자가 보유한 주식이상법제343조에 따라 연 2회에 걸쳐 소각되면서 해당연도에 주식의 소각으로 인한 손실과 주식의 소각이나 자본의 감소로 인한 의제배당소득이 각각 발생한 경우, 해당 손실가액은 배당소득의 총수입금액에서 차감하지 않는다.
② 주가연계증권(ELS)으로부터 발생한 배당소득이 있는 거주자가 다른 주가연계증권에서 원금손실이 발행한 경우, 그 거주자의 배당소득 총수입금액을 계산함에 있어서 그 손실을 차감하지 않는다. 17-27-2【취득가액이 불분명한 주식 등의 취득가액 계산】① 주식의 소각, 자본의 감소, 법인의 해산, 법인의 합병 및 법인의 분할·분할합병에 따라 해당주식 또는 출자지분을 취득하기 위하여 사용한 금액이 불분명한 경우에는 그 주식 또는 출자지분의 액면가액 또는 출자금액을 그 주식 또는 출자지분의 취득에 사용한 금액으로 본다.
③ 상속 또는 증여에 의하여 해당 주식 등을 취득한 경우 그 취득가액에는 상속재산의 가액 또는 증여재산의 가액에 해당 주식 또는 출자지분을 취득하기 위하여 직접적으로 지출한 부수 비용 등의 합계액으로 하며, 이 때 해당 자산에 대하여 납부하였거나 납부할 상속세 또는 증여세 상당액은 포함하지 않는다. 17-27-3【취득가액이 다른 동일법인 주식 감자시 취득가액 계산】거주자가 동일법인의 주식을 서로 다른 취득가액으로 취득·보유하던 중 그 주식의 일부가 소각되어 의제배당이 발행하는 경우 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액의 산정방법은 다음과 같다.
1. 매매 또는 단기투자목적으로 주식을 보유하고 있는 사업자는 주식을 총평균법·이동평균법에 의한 평가방법 중 해당 납세지 관할세무서장에게 신고한 방법에 의하여 계산하되, 유가증권의 평가방법을 납세지 관할세무서장에게 신고하지 아니한 경우에는 총평균법에 따라 계산한다.
2. 매매 또는 단기투자목적으로 주식을 보유하고 있는 사업자가 아닌 자(개인주주를 포함한다)는 총평균법에 따라 그 주식을 취득하기 위하여 소요된 금액을 계산한다.
(1) 청구법인은 OOO에서 1982.6.1. 보세창고업으로 개업하여 최종적으로 부동산임대업을 영위하다가 2017년 4월 보유 중이던 토지 OOO를 OOO원에 OOO 주식회사에 매각한 이후 2018.12.21.자로 폐업하였다. (2) 상속인들은 청구법인 설립 당시 출자자였던 피상속인 소유 주식 25,000주(지분율 50%, 1주당 액면가액 OOO원)를 2004.9.20. 상속받아 상속세 신고․납부시 적용한 동 주식 1주당 평가액과 처분청이 상속세 결정시 적용한 1주당 평가액은 다음과 같다. OOO (3) 청구법인이 2018.8.20. 실시한 주주별 현금배당 지급액 및 20 18.8.24. 2018년 8월 귀속분 배당소득(원천)세 신고․납부내역은 다음과 같다. OOO (4) 청구법인이 경정청구시 산정한 상속인들 소유주식 취득가액과 처분청이 환급결정시 산정한 취득가액의 내역은 다음과 같다. OOO
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 일부 주식의 유상감자시에 감자손실이 발생(1주당 감자대가 < 1주당 취득가액)하게 되면 이는 의제배당이 발생하지 않게 될 뿐이고, 그 감자 손실액은 잔존주식의 취득금액에 포함되어야 한다고 주장하나, 소득세법 제17조 제2항 제3호에서 해산한 법인의 주주·사원·출자자 또는 구성원이 그 법인의 해산으로 인한 잔여재산의 분배로 취득하는 금전이나 그 밖의 재산의 가액이 해당 주식·출자 또는 자본을 취득하기 위하여 사용된 금액을 초과하는 금액을 의제배당으로 규정하고 있는바, 유상감자는 주주가 주식을 취득한 이후에 당해 주식을 발행한 회사가 경영상의 필요에 의해 실시하는 것으로써 해당 주식의 취득과는 무관한 별개의 법률행위로 보아야 할 것이고, 취득가액 미만의 유상감자라 하여 이를 구분하여 달리 볼 이유가 없는 점, 유상감자는 무상감자와 달리 취득한 주식이 소멸하면서 그 대가를 지급받게 될 뿐만 아니라 경우에 따라서는 당초의 취득가액을 초과한 대가를 지급받을 수 있는 점 등에 비추어 볼 때 유상감자로 발생한 손실액을 나머지 쟁점주식의 취득가액에 포함하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어려우므로OOO 처분청이 유상감자된 주식수에 1주당 유상감자 이전 1주당 취득가액을 곱한 금액을 차감하는 방법으로 쟁점소멸주식 취득금액을 계산하여 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.