청구인이 제시한 자료만으로는 쟁점임대보증금을 대여금으로 인정하기는 어려워 보임.

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 2017.9.14. 사망한 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 딸로, 피상속인의 사망으로 재산을 상속받고 2018.4.2. 상속재산가액 OOO원, 상속세과세가액 OOO원, 납부할 세액 OOO원으로 하여 상속세를 신고하였다.
• 나. 처분청은 2019.6.3.부터 2019.7.31.까지 피상속인에 대한 상속세조사를 실시한 결과, 피상속인이 2015.11.30. 청구인을 대신하여 청구인 소유의 OOO 대지 217㎡ 및 지상 건물 398.13㎡(1층 근린생활시설, 1∼4층 다가구주택 7가구, 이하 “쟁점부동산”이라 하고, 이 중 301호, 302호를 이하 “쟁점원룸”이라 한다)의 임대보증금 OOO원(이하 “쟁점임대보증금”이라 한다)을 임차인들에게 반환한 사실을 확인하고, 피상속인이 쟁점임대보증금을 청구인에게 사전증여한 것으로 보아 2019.10.14. 청구인에게 2015.11.30. 증여분 증여세 OOO원을 결정·고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2020.1.6. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 OOO 주식회사의 부도로 쟁점부동산이 소재한 OOO의 지역경제가 어려워짐에 따라 부동산 시세가 급락하고 지역사회가 공동화되자 쟁점원룸 임차인들은 청구인에게 쟁점임대보증금을 돌려달라고 수차례 요청하였고, 성직자로 재직하는 청구인의 배우자 교회에서 시위를 하였는바, 이를 지켜보던 피상속인은 부득이하게 2004년 공동으로 투자한 부동산 2건OOO을 OOO원에 공동투자자들에게 급매로 매각하여 그 양도대금으로 쟁점임대보증금을 청구인 대신 반환하였다. 청구인은 쟁점부동산에 새로운 세입자가 입주하면 쟁점임대보증금을 피상속인에게 변제하기로 하고, 이를 피상속인으로부터 차입하였으나, 지역경기가 나아지지 아니하여 4∼5개월간 공가상태였고, 이후 OOO을 받는 조건(월세를 전세로 환산하면 새로 받은 보증금은 OOO원으로, 이전보다 48% 급락)으로 임대하였는바, 새로운 임차인의 보증금은 OOO원에 불과하고, 쟁점부동산 신축시 대출받은 금융기관 대출액은 OOO원에 이르러 추가 대출이 어려웠으며, 쟁점부동산을 매물로 내 놓아도 경기위축으로 매수자가 없어 쟁점임대보증금을 변제하지 못하다가 피상속인이 암 말기 진단을 받아 2017.9.14. 갑작스럽게 사망하였다. 쟁점임대보증금은 임시로 피상속인으로부터 차용한 것임에도 모녀지간이라 하여 곧바로 증여로 보는 것은 타당하지 아니하고, 만약, 청구인이 쟁점임대보증금을 피상속인에게 변제한다면, 다시 새로운 증여로 보게 되어 부당하며, 고액자산가는 사전증여재산에 대한 증여세를 기납부세액으로 공제받는데 반해, 상속세과세가액이 상속세공제금액에 미달하는 청구인의 경우에는 기 납부한 증여세액을 공제받지 못하는 것도 모순이다. 따라서, 피상속인이 대위변제한 쟁점임대보증금은 사전증여재산이 아닌 일시대여금이므로 이를 청구인이 사전증여받은 것으로 보아 증여세를 과세한 이 건 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 쟁점임대보증금을 피상속인으로부터 차용하였다고 주장하나, 피상속인 명의의 예금이 인출되어 상속인의 대출금채무 변제에 사용되거나 부동산매입대금으로 지급된 이상 증여된 것으로 추정되고, 증여가 아니라는 특별한 사정에 대한 입증책임은 상속인에게 있는바(서울행정법원 2008.9.23. 선고 2008구합6523 판결), 청구인은 피상속인과 금전소비대차계약서를 작성하거나 이자 등을 약정한 사실이 없고, 피상속인이 청구인의 부동산에 근저당권을 설정하는 등 쟁점임대보증금을 대여금이라고 볼 수 있는 증빙이 전혀 없다. 쟁점원룸의 공실기간은 4개월 정도에 불과하고, 월세를 받기 위해 반전세로 계약한 것으로 보이며, 청구인은 쟁점원룸의 월세 소득OOO이 있었음에도 피상속인에게 원금을 변제하거나 이자를 지급한 사실이 없다. 개별주택가격(근린생활시설 포함)은 시세(감정평가액)보다 낮게 평가됨에도 2014.8.12. 쟁점부동산은 신축 이후 기준시가가 OOO원 내외로 매년 증가추세이고, 기준시가 대비 은행대출금OOO이 낮아 추가대출이 가능하였을 것으로 보임에도 청구인은 상속개시일 전까지 변제노력을 한 사실이 없으며, 매수자가 없다는 정황사실만 언급할 뿐 매각을 시도하였다는 구체적인 증빙이 없고, 과세전적부심사시에는 쟁점임대보증금 중에서 OOO원을 제외한 금원은 증여받은 것으로 인정하였다. 청구인은 상속재산공제금액 이상의 고액자산가와 달리 청구인은 상속세과세표준이 상속공제 미달로 기납부한 증여세액을 공제받지 못하는 것은 모순이라고 주장하나, 헌법재판소(2003.6.6. 선고 2003헌가 4 결정)는 “상속세 및 증여세법제24조의 공제한도조항은 증여의 형태로 재산분할 등으로 고율의 누진세율에 의한 상속세 부담을 회피하는 것을 방지하기 위해 일정기간 이내에 사전증여재산을 상속재산가액에 합산하는 규정의 취지가 상실되지 않도록 하기 위한 합리적 범위내의 것이라 할 것이므로 위헌이라고 할 수 없고, 공제한도조항이 일부 재산을 사전증여한 경우와 그렇지 않고 모두 상속한 경우, 그리고 사전증여재산이 많은 경우와 그렇지 않은 경우 사이에 있어서 상속세 납세의무자들을 합리적인 이유 없이 차별한다고 할 수는 없다”고 판시하여 이에 대한 청구주장도 타당하지 아니하다.

• 가. 쟁점 청구인이 피상속인으로부터 쟁점임대보증금을 사전증여받은 것으로 보아 증여세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련 법률 상속세 및 증여세법(2016.12.20. 법률 제14388호로 개정된 것) 제4조[증여세 과세대상] ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산에 대해서는 이 법에 따라 증여세를 부과한다.

1. 무상으로 이전받은 재산 또는 이익

④ 수증자가 증여재산(금전은 제외한다)을 당사자 간의 합의에 따라 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한 이내에 증여자에게 반환하는 경우(반환하기 전에 제76조에 따라 과세표준과 세액을 결정받은 경우는 제외한다)에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 보며, 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한이 지난 후 3개월 이내에 증여자에게 반환하거나 증여자에게 다시 증여하는 경우에는 그 반환하거나 다시 증여하는 것에 대해서는 증여세를 부과하지 아니한다. 제13조[상속세 과세가액] ① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 다음 각 호의 재산가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 제14조에 따른 금액이 상속재산의 가액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다.

1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액 제24조[공제 적용의 한도] 제18조부터 제23조까지 및 제23조의2에 따라 공제할 금액은 제13조에 따른 상속세 과세가액에서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액을 뺀 금액을 한도로 한다. 다만, 제3호는 상속세 과세가액이 5억원을 초과하는 경우에만 적용한다.

1. 선순위인 상속인이 아닌 자에게 유증등을 한 재산의 가액

2. 선순위인 상속인의 상속 포기로 그 다음 순위의 상속인이 상속받은 재산의 가액

3. 제13조에 따라 상속세 과세가액에 가산한 증여재산가액(제53조 또는 제54조에 따라 공제받은 금액이 있으면 그 증여재산가액에서 그 공제받은 금액을 뺀 가액을 말한다)

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제시한 과세자료에 의하면, 피상속인이 2017.9.14. 사망하자 청구인은 2018.4.2. 상속재산가액 OOO원, 상속세과세가액 OOO원, 납부할 세액 OOO원으로 하여 상속세를 신고하였고, 처분청은 2019.6.3.부터 2019.7.31.까지 피상속인에 대한 상속세조사를 실시한 결과, 피상속인이 청구인 대신 쟁점임대보증금을 반환한 사실을 확인하고, 피상속인이 쟁점임대보증금을 청구인에게 사전증여한 것으로 보아 이 건 처분을 하였다.

(2) 처분청의 피상속인에 대한 상속세 조사종별보고서(2019년 8월)에 의하면, 피상속인의 OOO계좌OOO에서 2015.11.30. 쟁점원룸의 임차인들인 OOO에게 OOO원이 출금된 것으로 확인되는바, 쟁점임대보증금을 피상속인이 청구인 대신 반환한 것으로 나타난다.

(3) 이 건 처분의 과세예고통지에 대한 과세전적부심사결정서에 의하면, 청구인은 과세전적부심사시 “증여가액으로 본 쟁점임대보증금 중 청구인이 피상속인에게 송금한 OOO원은 일시차입금의 상환이므로 차감하여 줄 것”을 요청하였고, 이에 대하여 재결청은 “2015년 9월부터 2017년 7월까지 피상속인은 청구인에게 OOO원을 송금하고, 청구인은 피상속인에게 청구인이 차감하여 달라고 주장하는 OOO원을 포함하여 OOO원을 송금하였는바, 동 금융거래는 쟁점임대보증금과 별개의 거래로 판단되므로 쟁점임대보증금을 증여재산으로 보는 것이 타당하다”고 판단한 것으로 나타난다.

(4) 처분청이 제시한 쟁점부동산의 평가자료에 의하면, 쟁점부동산의 평가액은 아래 <표1>과 같다.

(5) 청구인이 제출한 심리자료의 주요내용은 다음과 같다. (가) 쟁점원룸의 임대보증금은 아래 <표2>와 같이 변동되었는바, 새로운 임차인들과 약정한 전월세 보증금을 전세로 환산 * 하면 임대보증금은 OOO원으로, 이전에 비해 48% 하락한 것으로 나타난다. (나) 청구인이 작성한 쟁점임대보증금 대위변제 경위서(2019.11.30.)에 의하면, 청구인은 “쟁점원룸은 4개월간 공실이었다가 전세가 아닌 월세로 임대OOO되었고, 쟁점부동산이 매각되면 피상속인의 노후생활자금인 쟁점임대보증금을 우선 변제할 계획이었는데, 2017.9.14. 갑자기 췌장암으로 돌아가셨는바, 쟁점임대보증금을 당초 상속세 신고시 누락하였다가 대여금으로 수정신고하였는데, 이를 부인하고 사전증여받은 것으로 보아 과세하는 것은 부당하며, 피상속인으로부터 상속받은 부동산과 본인 소유의 쟁점부동산은 모두 시세가 급락하여 대출이 안되는 상태이다”라고 기재되어 있다. (다) 청구인은 쟁점원룸의 임차인들이 청구인의 배우자가 재직중인 교회 앞에서 쟁점임대보증금을 돌려달라고 시위하였다고 주장하며, 배우자 OOO의 재직증명서 2부OOO, 가족관계증명서 등을 제출하였다. (라) 청구인은 당초 쟁점임대보증금을 상속세 신고시 피상속인의 대여금으로 신고하지 아니하였다가 2019.7.30. 대여금으로 반영하여 수정신고하였다고 주장하며 상속세 신고서 2부를 제출하였다. (마) 쟁점부동산의 일반건축물대장 및 등기사항전부증명서에 의하면, 쟁점부동산은 1층 근린생활시설(46.02㎡) 및 1∼4층 다가구주택(7가구, 352.11㎡)으로 되어 있고, 청구인이 2014.7.31. 신축한 쟁점부동산에 OOO에서 2014.8.12. 청구인을 채무자로 하고, 채권최고액을 OOO원으로 하여 근저당권을 설정한 것으로 나타난다.

(6) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점임대보증금이 증여받은 금원이 아니라 피상속인으로부터 차용한 금원이라고 주장하나, 청구인과 피상속인은 차용증을 작성하거나 이자 등을 약정한 사실이 없고, 쟁점임대보증금은 당초 상속세 신고시 피상속인의 채권으로 신고되지 아니하였으며, 청구인은 쟁점원룸을 재임대하고 매월 임대소득이 있었음에도 피상속인이 2015.11.30. 청구인 대신 반환한 쟁점임대보증금을 2017.9.14. 사망할 때까지 상환한 사실이 없는 점 등에 비추어 청구인이 제시한 자료만으로는 쟁점임대보증금을 대여금으로 인정하기는 어려워 보이므로 청구인이 피상속인으로부터 이를 사전증여받은 것으로 보아 처분청이 증여세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.