쟁점부동산의 전경 사진에서 다른 영업점의 간판 등이 설치되어 있고, 임차인의 확인서에서 주거용으로 사용된 적이 없다고 진술한 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 보이므로 처분청이 쟁점부동산 전체가 주택이 아닌 것으로 보아 1세대 1주택 양도소득세 비과세를 배제하여 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
쟁점부동산의 전경 사진에서 다른 영업점의 간판 등이 설치되어 있고, 임차인의 확인서에서 주거용으로 사용된 적이 없다고 진술한 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 보이므로 처분청이 쟁점부동산 전체가 주택이 아닌 것으로 보아 1세대 1주택 양도소득세 비과세를 배제하여 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 쟁점부동산은 1970년대에 지어진 오래된 구옥으로 임차인이 장기간 OOO이라는 상호의 음식점으로 영업을 하였으나, 주거용이 아닌 별도의 식당으로 개조하여 사용하지 않고 종전의 주거용 주택의 형상을 그대로 유지하면서 방과 거실 등에서 손님을 접객하였으며, 일부 증축된 면적은 홀(식당)로 사용되었는바, 주거기능을 유지하면서 임차인이 생활하여 왔으므로 쟁점부동산의 형상 등을 종합하여 보면 쟁점부동산의 주된 용도는 주택이라고 하겠다. 비록 주간 영업시에는 이를 식당으로 사용하였다고는 하나 영업시간 이후에는 주거전용으로 사용하여 왔으며, 임차 종료 후에 임차인이 쟁점부동산을 청구인에게 인도하면 어차피 주거에 공하는 용도로 밖에 사용할 수 없는 주택인 것이다.
(2) 처분청은 양도 당시 쟁점부동산 전체가 음식점으로만 사용된 것으로 보아 이 건 양도소득세를 과세하였으나, 쟁점부동산은 주거용 주택으로서 점포 용도와 함께 사용되었으므로, 적어도 임차인이 점포가 아닌 주거 전용으로 사용한 별도 주택 건물 면적 OOO와 이에 비례하는 부수토지의 면적 OOO는 실제 주거 전용으로 사용하여 왔으므로 부수토지 중 해당 면적 상당분은 1세대 1주택의 양도로 보아 이 건 양도소득세 과세표준과 세액을 경정하여야 한다. 쟁점부동산은 위치상 상가 밀집지역이거나 상권이 위치한 지역이 아니어서 별도의 주거공간을 두고 사업장과 떨어져서 지낼 수 있는 여건이 되지 못하며, 임차인이 쟁점부동산에서 거주하지 않았다면 주소지인 서울특별시에서 거주하면서 음식점 영업을 위하여 매일 서울에서 광주까지 출퇴근을 하였다고 할 수밖에 없는데 이는 사회통념상 도저히 받아들이기 어려운 사실이다. 따라서, 적어도 주거 전용으로 사용된 부분과 그에 비례하는 부수토지의 면적은 1세대 1주택 비과세 대상 토지로 보아 이 건 양도소득세를 경정하여 한다. (3) ｢소득세법｣ 제100조 제1항 에서는 “양도차익을 계산할 때 양도가액을 실지거래가액(｢소득세법｣ 제96조 제3항 에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액ㆍ감정가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액ㆍ감정가액 등을 포함한다)에 따를 때에는 취득가액도 실지거래가액(｢소득세법｣ 제97조 제7항 에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산취득가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산취득가액 등을 포함한다)에 따르고, 양도가액을 기준시가에 따를 때에는 취득가액도 기준시가에 따른다”고 규정하고 있다. 그런데 쟁점부동산은 청구인이 상속받은 주택이나 상속세 신고시 기준시가를 적용하여 상속재산가액을 신고한 사실이 없음에도 처분청은 쟁점부동산의 양도가액을 실지거래가액을 적용하고 취득가액은 상속개시 당시의 기준시가를 적용하여 양도차익을 산정하고 과세하였다. 상속개시일 현재 부수토지의 ㎡당 공시지가는 OOO원이고, 양도당시 ㎡당 공시지가는 OOO원으로서 18.74% 상승한 것으로 나타나는 반면, 처분청이 쟁점부동산과 부수토지의 취득가액으로 적용한 기준시가 합계액은 OOO원으로서 실지양도가액인 OOO원과의 차액은 취득가액의 2.16배에 이르고 있다. 또한 처분청이 적용한 취득가액 OOO원은 청구인의 배우자가 2004년 취득시의 실지취득가액 OOO원의 약 50% 정도에 불과한 금액이다. 이러한 사실은 사회통념상 도저히 받아들이기 어려운 내용이며, 선량한 납세자에게 커다란 고통을 주는 것이라 아니할 수 없다. 불합리를 개선하고 최소한의 납세자 권리보장을 위해서라도 실지양도가액을 바탕으로 하여 기준시가로 환산한 환산취득가액을 취득가액으로 적용하거나, 청구인이 제출한 쟁점부동산 및 부수토지의 소급감정평가액을 취득가액으로 적용하여 양도소득세를 경정하여 한다.
(1) 청구인은 쟁점부동산을 상속으로 취득할 당시부터 양도시까지 동일한 임차인이 동일한 음식점을 운영하도록 임차하였음에도 이를 임차인이 주택으로 이용하였다면서 쟁점부동산을 주택이라고 주장하나, 임차인이 쟁점부동산을 주택으로 사용하였다는 객관적인 증빙을 제시하지 않고 있다. 임차인은 조사 당시 2차례 확인서 및 문답서를 작성하였고, 문답내용 및 국세청 전산자료 등에 따르면, 쟁점부동산의 주된 용도는 상가임을 알 수 있다. 임차인은 2004년 월세 OOO원에 쟁점부동산을 임차한 후 계속 동일 상호의 음식점을 영위하였던 것이 확인되는바, 1983년도에 지어진 낡은 기와집을 주택용도로 월세 OOO원에 임대하였다는 것은 청구인의 억지 주장이라고 보이는 점, 임차인이 개별적인 공간으로 구분되지 않은 공간에서 손님상을 치우고 생활한 점, 샤워시설도 마련되지 않아 임차인이 거의 매일 인근 사우나를 방문한 점, 임차인의 음식점이 꾸준히 성업(다수의 블로그 리뷰를 찾아볼 수 있으며, 신고 수입금액 또한 연 OOO원 상당임) 중이었던 점 등이 쟁점부동산의 주된 용도가 상가임을 뒷받침한다.
(2) 쟁점부동산 중 무허가건물을 주택으로 보아야 한다는 예비적 청구 또한 청구인이 쟁점부동산을 보유기간 내내 상가로 임차만 했을 뿐 주거용으로 사용되는지에 관심이 없다가 1세대 1주택 양도소득세 비과세를 받기 위해 급조한 논리임을 엿볼 수 있는 부분이다. 그 이유는 실제 청구인의 쟁점부동산 보유기간 내내 쟁점부동산에서 사업을 영위한 임차인이 해당 무허가건물이 사업용으로 사용되거나 창고용으로 사용되었다고 확인하였기 때문이다. 이상에서 살펴본 것과 같이 청구인은 보유기간 내내 상가로 임차하였던 쟁점부동산을 오직 1세대 1주택 양도소득세 비과세 혜택을 받기 위하여 임차인이 주택으로 사용하였다는 객관적 근거 없는 주장을 하고 있다.
(3) 국세청은 일관되게 소급감정가액을 상속재산의 취득가액으로 인정하지 않음을 표명하고 있고, 이와 부합한 조세심판원 선결정례 및 판례가 다수 있다. 또한 피상속인의 취득가액을 취득가액으로 인정하여 달라는 주장은 ｢상속세 및 증여세법 시행령｣ 제49조 단서의 평가기간에 해당하지 아니하고, 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매사실이 있는 경우에도 해당하지 않아 단서 조항을 적용할 여지가 없다.
① 쟁점부동산이 주택에 해당하여 1세대 1주택 양도소득세 비과세를 적용하여야 한다는 청구주장의 당부
② 쟁점부동산의 기준시가를 취득가액으로 하여 양도소득세를 과세한 처분의 당부
(1) 처분청의 심리자료 및 청구인의 항변서 등에는 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 부동산매매계약서에 의하면, 청구인의 배우자 고 OOO은 2004.3.30. 쟁점부동산을 매매를 원인으로 취득(매매대금OOO원)한 것으로 나타난다. (나) 등기사항전부증명서 및 부동산매매계약서 등에 의하면, 청구인은 2008.7.3. 쟁점부동산을 상속으로 취득하였고, 2017.1.20. 쟁점부동산을 주식회사 OOO에게 OOO원에 양도한 것으로 나타난다. (다) 처분청의 심리자료 등에 의하면, 쟁점부동산은 청구인의 배우자 고 OOO의 보유 당시부터 OOO이 임차하여 “OOO”이라는 상호로 음식점업(개업일 2004.12.29.)을 영위하였고, 청구인이 양도할 때까지 쟁점부동산에서 음식점업을 영위(청구인의 쟁점부동산 매매계약일은 2016.9.22.이고, OOO의 사업장소재지 정정일은 2016.10.10.임)하였으며, OOO의 주민등록상 주소지는 서울특별시인 것으로 나타난다. (라) 청구인이 의뢰한 ㈜OOO감정평가법인의 감정평가보고서에 의하면, 쟁점부동산의 감정평가내역(기준시점 2008.7.3., 작성일 2017.2.1.)은 아래 <표1>과 같으며, 첨부된 “지적 및 건물개황도”에 의하면, 공부상 건물OOO이 약 OOO증축(알미늄새시조 강판지붕단층)되었고, 별도의 무허가건물OOO이 존재하는 것으로 나타난다. (마) 처분청이 임차인 OOO으로부터 징구한 확인서(2020.3.23. 작성)의 내용은 다음과 같다. (바) 임차인 OOO이 2020.4.2. 처분청을 방문하여 작성한 문답서의 내용은 다음과 같다. 문답서 문: (2020.3.23. 처분청에서 임의 방문하여 확인한 확인서를 보여주며) 당시 확인내용 중 지적 및 건물 개황도에 가)부분에 파란색 빗금으로 표시한 부분에서 손님상을 치우고 생활하였다고 하였는데 그 곳에 생활에 필요한 물품(장롱, 옷가지 등)이 비치되어 있었습니까? 답: 아닙니다. 장롱, 옷가지, 이불 등 생활용품은 2층 컨테이너에 보관하였습니다. 문: (블로그에서 출력한 영업 중의 사진을 함께 보며) 손님상을 치우고 생활하였다고 확인한 장소가 사진에 붉은 구역으로 표시한 곳이 맞습니까? 답: 네, 정확히 일치합니다. 문: 생활에 사용한 공간은 별도의 문 등으로 구분된 독립된 공간이었습니까? 답: 아닙니다. 홀과 이어진 공간이었습니다. 문: 별도의 부엌, 화장실, 세면시설, 샤워시설 등이 있었습니까? 답: 아닙니다. 사업에 이용하는 공간을 공통으로 사용하였고, 샤워시설이 없어 거의 매일 현대웰빙사우나를 이용하였습니다. 문: 백년옥의 영업시간은 몇 시부터 몇 시였습니까? 답: 아침 10시 쯤 영업준비를 시작하여 저녁 10시 쯤까지 영업하였습니다. (사) 처분청의 심리자료에 의하면, 국세청 전산망 조회 결과 OOO 소재지에 OOO의 사업장이 조회되는 것으로 나타난다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점부동산 전체가 주택에 해당하여 1세대 1주택 양도소득세 비과세를 적용하여야 하고, 쟁점부동산 전체를 주택으로 볼 수 없다면 쟁점부동산 중 주거용으로 사용한 무허가건물 및 그 부수토지에 대해서 1세대 1주택 양도소득세 비과세를 적용하여야 한다고 주장하나, 청구인 및 쟁점부동산의 임차인 OOO 모두 쟁점부동산으로 주거를 이전하기 위하여 주민등록상 전입신고를 한 사실이 없는 점, OOO은 쟁점부동산을 임차하여 쟁점부동산 양도 당시까지 “OOO”이라는 상호로 음식점업을 영위한 점, 처분청에 제출한 확인서에서 OOO은 “낮에는 본 건물 전체에서 손님을 받고 저녁에는 그 중 방 하나에서 손님상 2개를 치우고 생활하였다”고 진술한 점, 처분청이 제출한 쟁점부동산의 전경 사진에서 쟁점부동산의 무허가건물에는 다른 영업점의 간판 등이 설치되어 있고, OOO도 확인서에서 쟁점부동산의 무허가건물이 주거용으로 사용된 적이 없다고 진술한 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 보이므로 처분청이 쟁점부동산 전체가 주택이 아닌 것으로 보아 1세대 1주택 양도소득세 비과세를 배제하여 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 환산취득가액 또는 청구인이 제출한 감정평가액을 쟁점부동산의 취득가액으로 하여야 한다고 주장하나, ｢소득세법｣ 제97조 제1항 제1호 에서 실지거래가액을 원칙적으로 취득가액으로 하도록 규정하면서 같은 조 제5항에서 실지거래가액의 범위 등 필요경비의 계산에 필요한 사항을 대통령령에 위임하고 있고, 그 위임을 받은 같은 법 시행령 제163조 제9항은 상속받은 자산에 대하여 ｢소득세법｣ 제97조 제1항 제1호 가목의 규정을 적용함에 있어서는 상속개시일 현재 ｢상속세 및 증여세법｣ 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 취득 당시의 실지거래가액으로 본다고 규정하고 있는바, 청구인이 상속으로 취득한 쟁점부동산의 취득가액에는 환산취득가액이 적용되지 아니하는 점, 청구인이 제출한 쟁점부동산에 대한 감정평가서는 작성일이 2017.2.1.로서 상속개시일(2008.7.3.) 이후 약 8년 7개월이 경과한 시점에 소급하여 감정평가된 것으로, ｢상속세 및 증여세법｣ 제60조 제2항 및 같은 법 시행령 제49조 제1항이 규정한 시가 평가기간인 평가기준일(상속개시일) 전·후 6개월 이내의 기간에 평가한 가액이 아니므로 그 가액을 청구인이 쟁점부동산을 상속받을 당시의 시가로 인정하기 어려운 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 소득세법 제89조(비과세양도소득) ① 다음 각호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득
1. 취득가액(지적재조사에 관한 특별법 제18조 에 따른 경계의 확정으로 지적공부상의 면적이 증가되어 같은 법 제20조에 따라 징수한 조정금은 제외한다). 다만, 가목의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 한정하여 나목의 금액을 적용한다.
③ 법 제89조 제1항 제3호를 적용할 때 하나의 건물이 주택과 주택 외의 부분으로 복합되어 있는 경우와 주택에 딸린 토지에 주택 외의 건물이 있는 경우에는 그 전부를 주택으로 본다. 다만, 주택의 연면적이 주택 외의 부분의 연면적보다 적거나 같을 때에는 주택외의 부분은 주택으로 보지 아니한다. 제163조(양도자산의 필요경비) ⑨ 상속 또는 증여(상속세 및 증여세법 제33조 부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2 및 제42조의3에 따른 증여는 제외한다)받은 자산에 대하여 법 제97조 제1항 제1호 가목을 적용할 때에는 상속개시일 또는 증여일 현재 상속세 및 증여세법 제60조 부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 취득당시의 실지거래가액으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 각 호의 구분에 따라 계산한 금액으로 한다. (각 호 생략) (3) 상속세 및 증여세법 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. (4) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조(평가의 원칙등) ① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
(1) 액면가액의 합계액으로 계산한 해당 법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 1에 해당하는 금액
(2) 3억원
2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 규정된 재산을 제외한다)에 대하여 2이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 것을 제외하며, 당해 감정가액이 법 제61조ㆍ법 제62조ㆍ법 제64조 및 법 제65조의 규정에 의하여 평가한 가액과 제5항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 “기준금액”이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 감안하여 동 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 “세무서장등”이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.
3. 해당 재산에 대하여 수용ㆍ경매 또는 공매사실이 있는 경우에는 그 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 경매가액 또는 공매가액은 이를 제외한다.
(1) 액면가액의 합계액으로 계산한 당해 법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 1에 해당하는 금액
(2) 3억원
② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우 3개월로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제5항에 따른 가액을 적용하지 아니한다. 1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일
2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일
3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액이 결정된 날
결정 내용은 붙임과 같습니다.