쟁점채권을 대손세액 공제특례대상으로 볼 수 있는지 여부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구법인은 2009.4.10. 설립되어 가구제조업 등을 영위하는 법인으로 2018.11.1. OOO지방법원으로부터 회생계획인가결정을 받아 회생채권의 40%를 현금변제하고 60%를 출자전환하되 출자전환된 주식 효력발생일 다음날 주식 40주를 주식 1주로 병합(무상감자)하였다.
• 나. 주식회사 OOO, 주식회사 OOO, 주식회사 OOO(위 법인들을 합하여 이하 “쟁점거래처들”이라 한다)은 청구법인의 회생계획인가결정에 따라 청구법인에 대한 매출채권 합계 OOO원 중 OOO원이 출자전환된 후 일부 무상감자되자, 출자전환된 채권의 장부가액과 출자전환으로 취득한 주식의 시가와의 차액 OOO원(이하 “쟁점채권”이라 한다)을 대손금액으로 보아 관할세무서장들에게 2018년 제2기 부가가치세 환급을 구하는 경정청구를 하였고, 관할세무서장들은 이를 인정하여 쟁점거래처들에게 2018년 제2기 부가가치세를 환급하면서 관련 과세자료를 처분청에게 통보하였다.
• 다. 처분청은 이에 따라 쟁점채권과 관련하여 쟁점거래처들의 2018년 제2기 부가가치세 매출세액에서 차감한 금액 OOO원 중 청구법인의 면세사업에 사용된 공통매입세액 불공제분OOO을 제외한 OOO원을 청구법인의 매입세액에서 차감해야 한다고 보아 2020.3.2. 청구법인에게 2018년 제2기 부가가치세 OOO원을 경정·고지하였다.
• 라. 청구법인은 이에 불복하여 2020.5.25. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 (1) 부가가치세법 제45조 제1항 및 구 부가가치세법 시행령 제87조 제1항 (2019.2.12. 대통령령 제29535호로 개정되기 전의 것), 법인세법 시행령 제19조의2 제1항 에 의하면 채무자 회생 및 파산에 관한 법률에 따른 회생계획인가의 결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권의 경우 대손세액 공제대상인 대손금에 포함되는 것이나, 회생계획상 출자전환에 따라 교부받는 주식의 시가가 출자전환된 채권의 장부가액에 미달하는 경우 채권자로서는 주식의 시가와 채권 장부가액의 차액에 관하여 사실상 채무를 면제하여 회수할 수 없는 손실을 입는 것과 동일한 효과가 발생하는바, 채권자가 출자전환된 채권 장부가액과 출자전환으로 취득한 주식의 시가와의 차액을 부가가치세법대손세액으로 공제할 수 있는지 여부가 문제되어왔다.

(2) 이에 대하여 기존에는 조세심판원 및 판례의 견해에 따라 출자전환에 따라 발행된 주식을 무상소각하기로 정한 때에는 대손세액 공제특례규정을 적용하고OOO, 출자전환 후 일정한 비율의 주식병합을 통한 일부 감자를 하기로 하는 규정만 둔 때에는 이를 적용하지 않는 것OOO으로 과세하여왔으나, 이후 2019.2.12. 대통령령 제29535호로 개정된 부가가치세법 시행령 제87조 제1항 제2호 에서 대손세액공제 사유인 부가가치세법 제45조 제1항 본문 소정의 “파산·강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유”로 “법원의 회생계획인가 결정에 따라 채무를 출자전환하는 경우(이 경우 대손되어 회수할 수 없는 금액은 출자전환하는 시점의 출자전환된 매출채권 장부가액과 출자전환으로 취득한 주식 또는 출자지분의 시가와의 차액을 말함)”를 명시적으로 추가하여 위와 같은 논란을 입법적으로 해결하였고, 부칙에 따르면 위 규정은 2019.2.12. 이후 공급하거나 공급받는 재화나 용역부터 적용되는바, 2019.2.12. 이전에 공급하거나 받은 어음상 채권이 회생채권으로 전환됨에 따라 출자전환된 매출채권의 장부가액과 출자전환으로 취득한 출자지분의 차액은 대손금에 해당하지 않는다.

(3) 처분청은 이러한 법문에도 불구하고 기존의 기획재정부와 국세청의 해석, 조세심판원의 선결정례 및 대법원 판례를 근거로 매출채권의 장부가액과 출자전환으로 취득한 주식의 시가와의 차액은 사실상 회수불능으로 확정되었다고 보는 것이 타당하다는 의견이나, 조세법률주의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장·유추해석하는 것은 허용되지 않는다 할 것인바OOO, 쟁점채권과 관련한 재화는 청구법인의 회생절차 개시결정일인 2018.5.14. 이전에 공급받은 것으로 개정된 부가가치세법 시행령 제87조 제1항 제2호 에 따른 2019.2.12. 이후에 공급받은 재화에 해당하지 않음에도 이를 부가가치세법 제45조 의 대손세액 공제특례대상에 포함시킨 것은 위법하다.

• 나. 처분청 의견 조세심판원과 대법원 등은 이 쟁점에 대하여 회생계획에 따라 출자전환된 채권은 회생계획인가 결정에 회수불능으로 확정된 채권에 해당하고 그 차액은 대손세액공제대상에 해당한다고 결정하고 있다.

(1) 청구법인은 회생계획에 따른 출자전환으로 회생채권자들의 채권이 전액 변제된 것으로 보아야 하며, 대손금에 해당하지 아니하므로 청구법인의 매입세액에서 대손세액 상당액을 차감하는 것이 타당하지 않다고 주장하나, 기획재정부OOO와 조세심판원은 회생계획인가결정에 따라 매출채권이 출자전환되는 경우, 회생채권 장부가액과 취득주식의 시가와의 차액은 대손세액 공제대상에 해당하는 것으로 유사한 사건에서 일관되게 결정OOO하고 있고, 대법원 판례 또한 회생계획에 따라 출자전환된 채권은 회생계획인가 결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권에 해당한다OOO고 판시하였으며, 청구법인이 주장하는 2019.2.12. 부가가치세법 시행령 제87조 제1항 제2호 의 개정이유는 기존 예규를 법령화하여 법적 안정성 유지하기 위한 것으로 확인되는바, 회생계획에서 별도의 주금납입 등을 하지 않고 신주발행 방식의 출자전환으로 기존 회생채권 등의 변제에 갈음하기로 하면서 그 출자전환에 따라 발행한 주식의 대부분을 병합하기로 정하였다면, 그 인가된 회생계획에 따라 새로 발행된 주식의 대부분은 그에 대한 주주로서의 권리를 행사할 여지가 없고 다른 대가 없이 소멸할 것이 확실시 되는 것이므로 출자전환 대상이 된 회생채권은 법인세법 시행령 제19조의2 제1항 제5호 에서 정하는 회생계획인가 결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권에 해당한다고 보는 것이 타당하다. (2) 부가가치세법 제45조 제3항 에 따르면 재화·용역을 공급한 자가 제1항에 따른 대손세액공제를 받은 경우 그 재화 또는 용역을 공급받은 사업자는 관련 대손세액 상당액을 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간에 자신의 매입세액에서 뺀다고 규정하고 있고, 쟁점채권이 법인세법 시행령 제19조의2 제1항 제5호 에서 규정한 대손요건을 갖추어 대손세액공제를 적용받은 점 등에 비추어 이를 공급받은 청구법인의 매입세액에서 그 대손세액 상당액을 차감하여 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 쟁점채권을 대손세액 공제특례대상으로 볼 수 있는지 여부
• 나. 관련 법령

(1) 부가가치세법(2019.12.31. 법률 제16845호로 개정되기 전의 것) 제45조【대손세액의 공제특례】① 사업자는 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역을 공급하고 외상매출금이나 그 밖의 매출채권(부가가치세를 포함한 것을 말한다)의 전부 또는 일부가 공급을 받은 자의 파산ㆍ강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유로 대손되어 회수할 수 없는 경우에는 다음의 계산식에 따라 계산한 금액(이하 "대손세액"이라 한다)을 그 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간의 매출세액에서 뺄 수 있다. 다만, 그 사업자가 대손되어 회수할 수 없는 금액(이하 "대손금액"이라 한다)의 전부 또는 일부를 회수한 경우에는 회수한 대손금액에 관련된 대손세액을 회수한 날이 속하는 과세기간의 매출세액에 더한다. 대손세액 = 대손금액 × 110분의 10

③ 제1항 및 제2항을 적용할 때 재화 또는 용역을 공급받은 사업자가 대손세액에 해당하는 금액의 전부 또는 일부를 제38조에 따라 매입세액으로 공제받은 경우로서 그 사업자가 폐업하기 전에 재화 또는 용역을 공급하는 자가 제1항에 따른 대손세액공제를 받은 경우에는 그 재화 또는 용역을 공급받은 사업자는 관련 대손세액에 해당하는 금액을 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간에 자신의 매입세액에서 뺀다. 다만, 그 공급을 받은 사업자가 대손세액에 해당하는 금액을 빼지 아니한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 사업자의 관할 세무서장이 빼야 할 매입세액을 결정 또는 경정(更正)하여야 한다.

④ 제3항에 따라 매입세액에서 대손세액에 해당하는 금액을 뺀(관할 세무서장이 결정 또는 경정한 경우를 포함한다) 해당 사업자가 대손금액의 전부 또는 일부를 변제한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 변제한 대손금액에 관련된 대손세액에 해당하는 금액을 변제한 날이 속하는 과세기간의 매입세액에 더한다.

⑤ 제1항부터 제3항까지에서 규정한 사항 외에 대손세액 공제의 범위 및 절차에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 부가가치세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29535호로 개정되기 전의 것) 제87조【대손세액 공제의 범위】① 법 제45조 제1항 본문에서 "파산·강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유"란 소득세법 시행령 제55조 제2항 및 법인세법 시행령 제19조의2 제1항 에 따라 대손금(貸損金)으로 인정되는 사유를 말한다.

② 법 제45조에 따른 대손세액 공제의 범위는 사업자가 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역을 공급한 후 그 공급일부터 5년이 지난 날이 속하는 과세기간에 대한 확정신고 기한까지 제1항의 사유로 확정되는 대손세액(법 제57조에 따른 결정 또는 경정으로 증가된 과세표준에 대하여 부가가치세액을 납부한 경우 해당 대손세액을 포함한다)으로 한다.

③ 법 제45조 제1항 본문에 따라 공급자가 대손세액을 매출세액에서 차감한 경우 공급자의 관할 세무서장은 대손세액 공제사실을 공급받는 자의 관할 세무서장에게 통지하여야 하며, 법 제45조 제3항 본문에 따라 공급받은 자가 관련 대손세액에 해당하는 금액을 매입세액에서 차감하여 신고하지 아니한 경우 같은 항 단서에 따라 결정하거나 경정하여야 한다. (3) 부가가치세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29535호로 개정된 것) 제87조【대손세액 공제의 범위】① 법 제45조 제1항 본문에서 "파산·강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 소득세법 시행령 제55조 제2항 및 법인세법 시행령 제19조의2 제1항 에 따라 대손금(貸損金)으로 인정되는 경우

2. 채무자 회생 및 파산에 관한 법률에 따른 법원의 회생계획인가 결정에 따라 채무를 출자전환하는 경우. 이 경우 대손되어 회수할 수 없는 금액은 출자전환하는 시점의 출자전환된 매출채권 장부가액과 출자전환으로 취득한 주식 또는 출자지분의 시가와의 차액으로 한다. <부 칙> 대통령령 제29535호, 2019. 2. 12. 제1조【시행일】 이 영은 공포한 날부터 시행한다. 다만, 제96조의2의 개정규정은 2019년 7월 1일부터 시행한다. 제2조【일반적 적용례】 이 영은 이 영 시행 이후 재화나 용역을 공급하거나 공급받는 분 또는 재화를 수입신고하는 분부터 적용한다. (4) 법인세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29529호로 개정되기 전의 것) 제19조의2【대손금의 손금불산입】① 법 제19조의2 제1항에서 "대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

2. 어음법에 따른 소멸시효가 완성된 어음

5. 채무자 회생 및 파산에 관한 법률에 따른 회생계획인가의 결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권

9. 부도발생일부터 6개월 이상 지난 수표 또는 어음상의 채권 및 외상매출금[ 조세특례제한법 시행령 제2조 에 따른 중소기업(이하 "중소기업"이라 한다)의 외상매출금으로서 부도발생일 이전의 것에 한정한다]. 다만, 해당 법인이 채무자의 재산에 대하여 저당권을 설정하고 있는 경우는 제외한다. 제72조【자산의 취득가액 등】② 법 제41조 제1항 및 제2항에 따른 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다. 4의2. 채무의 출자전환에 따라 취득한 주식등: 취득 당시의 시가. 다만, 제15조 제4항 각 호의 요건을 갖춘 채무의 출자전환으로 취득한 주식등은 출자전환된 채권(법 제19조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권은 제외한다)의 장부가액으로 한다.

(5) 채무자 회생 및 파산에 관한 법률 제237조【가결의 요건】관계인집회에서는 다음 각 호의 구분에 의하여 회생계획안을 가결한다.

1. 회생채권자의 조의결권을 행사할 수 있는 회생채권자의 의결권의 총액의 3분의 2이상에 해당하는 의결권을 가진 자의 동의가 있을 것 다. 사실관계 및 판단

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 2018.3.26. OOO지방법원에 회생절차개시를 신청OOO하였고 OOO지방법원은 2018.5.14. 회생절차 개시결정을 하고, 2018.11.1. 청구법인의 회생계획안을 인가하였다.

(2) 청구법인이 제출한 OOO지방법원으로부터 인가받은 회생계획안의 주요 내용은 아래와 같다.

(3) 청구법인의 위 회생계획안에 따라 청구법인에 대한 쟁점거래처들의 미회수채권은 아래 <표2>와 같이 현금변제·출자전환·무상소각되었다.

(4) 쟁점거래처들은 위 잔액 중 쟁점채권 OOO원OOO을 대손이 확정된 채권으로 보아 관할세무서장들에게 경정청구를 하였고, 관할세무서장들은 이를 인정한 후 처분청에 대손세액공제 자료통보서를 송부한바, 위 통보된 자료상의 대손세액과 대손사유는 아래 <표3>과 같다. (5) 부가가치세법 시행령제87조 제1항은 2019.2.12. 대통령령 제29535호로 개정되어 부가가치세법 제45조 제1항 본문의 "파산·강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다고 하면서 제2호에 채무자 회생 및 파산에 관한 법률에 따른 법원의 회생계획인가 결정에 따라 채무를 출자전환하는 경우(이 경우 대손되어 회수할 수 없는 금액은 출자전환하는 시점의 출자전환된 매출채권 장부가액과 출자전환으로 취득한 주식 또는 출자지분의 시가와의 차액으로 한다)를 규정하였고, 2019년 개정세법 해설(국세청 발간)에는 동 조항의 개정취지가 “대손세액공제 사유 법령화를 통한 법적안정성 제고(기존 예규 법령화)”로 되어있다.

(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 회생계획인가결정에 따라 출자전환된 신주의 효력발생일에 쟁점채권이 변제되었으므로 이를 대손세액 특례공제대상으로 볼 수 없다고 주장하나, 부가가치세법 제49조 제11항 및 같은 법 시행령 제87조 제1항에 따르면 대손세액공제의 사유는 법인세법제19조의2 제1항에 의하도록 규정하고 있고, 이에 위임을 받은 법인세법 시행령제19조의2 제1항 제5호는 법인세법제19조의2 제1항의 “대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권”을 채무자회생법에 따른 회생계획인가의 결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권으로 규정하고 있는바, 회생채권의 장부가액과 출자전환으로 취득한 주식의 시가와의 차액은 사실상 회수불능으로 확정된 채권에 해당하는 것으로 보는 것이 타당하여 그에 관한 부가가치세 매출세액에 대하여는 대손세액공제를 적용하고, 그 결과 청구법인과 같은 회생법인의 경우 채권법인이 공제받은 대손세액 상당액을 회생법인에 대한 매입세액에서 차감하여야 하는 점OOO, 출자전환 주식을 회생채권의 장부가액으로 평가할 경우 출자전환시점에서 법인세는 대손금을 손금산입 못하지만 주식 처분시 처분손실 계상이 가능한 반면, 부가가치세는 채권의 장부가액 전부가 주식으로 변제된 것으로 취급되어 추후 매각되더라도 사실상 대손세액공제가 불가능하게 되는 점, 법인세법 시행령제72조 제2항 제4호의2 단서의 입법취지는 채권자 법인의 대손 및 채무자 법인의 채무면제이익으로 인한 법인세 문제를 해소하려는 것이지 채권자 법인의 부가가치세 대손세액공제를 배제하려는 것으로는 보기 어려운 점OOO등에 비추어 쟁점채권은 사실상 회수불능으로 확정된 채권에 해당하고 그에 관한 부가가치세 매출세액에 대하여 대손세액공제를 적용하는 것이 합리적이라고 할 것인바, 청구주장을 받아들이기 어렵다 하겠다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.