[요지] 쟁점물품의 원재료가 오로지 대줄기를 원료로 생산된 것이라는 점을 확인할 수 있는 증빙자료가 없으므로 처분청이 쟁점물품을 담배사업법상 담배로 보아 개별소비세 등을 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단됨
[요지] 쟁점물품의 원재료가 오로지 대줄기를 원료로 생산된 것이라는 점을 확인할 수 있는 증빙자료가 없으므로 처분청이 쟁점물품을 담배사업법상 담배로 보아 개별소비세 등을 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점물품은 연초의 대줄기로 제조되었으므로 담배사업법상 담배에 해당하지 아니한다. 청구법인은 BBB를 통해 쟁점물품을 위탁생산하여 구매하였는데, BBB는 2016.10.22. 및 2017.2.28. OOO 소재 EEEOOO(이하 “EEE”이라 한다) 및 FFFOOO(이하 “FFF”라 한다) 등 3자 간에 니코틴 추출 원료로 순수 담배 대줄기만을 사용한다는 취지의 물품공급계약(이하 “쟁점공급계약”이라 한다)을 각각 체결하고 이들로부터 줄기니코틴을 구매하여 쟁점물품을 제조한 후 청구법인에게 공급하였다. EEE은 OOO 소재 OOO(이하 “GGG”라 한다)로부터 연초 관련 폐기물[废弃烟梗末(폐기연경말), 이하 “쟁점폐기연경”이라 한다]을 구매하여 1차로 40% 농도의 니코틴(이하 “1차 추출니코틴”이라 한다)을 추출하고, FFF는 이를 99% 순도의 니코틴(이하 1차 추출니코틴과 합하여 “쟁점니코틴”이라 한다)으로 정제하며, BBB 및 CCC가 최종적으로 쟁점물품을 생산한다. 청구법인의 대표이사 HHH(이하 “HHH”이라 한다)은 직접 EEE에 출장하여 쟁점폐기연경이 대줄기인지 잎맥인지를 확인하고, 쟁점폐기연경으로부터 쟁점니코틴의 추출 및 정제 과정을 동영상(354GB 분량)으로 기록하였으며, EEE에서 생산되어 FFF로 반입되는 1차 추출니코틴이 다른 것과 바뀌지 않도록 용기에 특수 제작된 일련번호 비전사 봉인라벨을 부착하였고, 투입된 원재료의 물량(쟁점폐기연경 OOOkg) 및 추출된 니코틴의 물량(쟁점니코틴OOOkg)을 확인하여 그 수율(0.21〜0.26%)도 확인하였으며, BBB에 대하여 월 1회 니코틴 재고관리 실사를 진행하였다. 한편, 청구법인은 줄기니코틴 추출공정이 담뱃잎으로부터 니코틴을 추출하는 공정보다 원재료의 투입량과 시간 등이 더 소요된다는 이유로 담뱃잎 니코틴 가격(㎏당 730∼980위엔)보다 약 4.3배 높은 가격(㎏당 3,000위엔)을 쟁점판매자에게 지불하였다. 처분청은 OOO(이하 “III”라 한다)의 회신에 기초하여 담뱃잎의 니코틴 함량은 0.5～5%인데, 대줄기의 니코틴 함량은 0.06～1.15%에 불과하여 경제성이 없으므로 줄기니코틴 생산이 어려울 것이라는 의견이나, 원재료 대줄기는 폐기물로서 저가이므로 충분한 양의 원재료가 투입되기만 하면 원하는 만큼의 줄기니코틴 추출이 가능하고, 처분청 의견대로 투입된 쟁점폐기연경 OOO톤이 담뱃잎 분말이었다면 실제 니코틴의 추출은 계산상 OOOkg에 달할 것이다. 처분청은 쟁점니코틴의 원료로서 언급된 ‘연경’과 관련하여, 2차례에 걸쳐 OOO을 통해 OOO로부터 ① GGG는 담뱃잎만 구매하고, ② 쟁점소각협의서는 허위이며, ③ 쟁점소각협의서상 ‘연경’은 초벌 건조한 담뱃잎의 주맥과 지맥이라는 회신을 받았으므로 국가 간 문서를 통해 쟁점니코틴의 원료가 담뱃잎의 폐기물이라는 점이 확인되었다는 의견이나, 실제 중국 정부의 회신내용은 이미 알려진 사실을 재확인하는 것으로서 청구주장과 배치되는 것이 아니다. 먼저, OOO란 OOO 산하의 각 성급에 소속된 회사로 연초를 재배하는 농민으로부터 연초를 수매한 후, 담뱃잎을 복고하여 궐련생산업체에게 판매하는데, ‘복고’란 농민이 1차적으로 건조한 담뱃잎을 선별하여 다시 재건조하는 과정을 말하고, 농민이 1차적으로 담뱃잎을 건조할 때에는 담뱃잎 부위만을 일일이 수작업으로 발라낸 다음 이를 건조하는 것이 아니라 대줄기 및 담배가지[烟杈(연차)] 등을 포함한 채로 건조하는 경우가 많으며, OOO는 그 전체를 담뱃잎으로서 수매하기 때문에 복고 과정에서 담뱃잎 외의 다른 부분(대줄기, 담배가지 등)들을 폐기물로 처리하여야 하는 경우가 발생한다. GGG는 2019.1.9. 담배 재배농가에 대하여 연경, 연차, 残膜等残留物对烟叶(담뱃잎의 잔류물이라 한다)을 치우는 등 현장 위생 개선을 독려하는 보도자료를 배포했는데, 만일 처분청 의견대로 ‘연경’이 담뱃잎의 잎맥이라면 담배 재배농가가 이를 함부로 치우거나 처리할 수 없다. 더구나 담뱃잎의 잎맥은 복고 공정 이후 탈곡공정을 수행할 때 비로소 떨어져 나오는데, 담배 재배농가가 탈곡공정 등을 직접 수행하지도 않기 때문에 ‘연경’은 담뱃잎의 잎맥을 말하는 것이 아니다. 위와 같이 담뱃잎의 잎맥은 2차에 걸친 건조과정을 통하여 비로소 분리되고, 수분이 거의 남아 있지 않아 쉽게 부서지므로 분말의 형태로 배출될 수밖에 없는데, GGG의 ‘담배폐기물 하역위탁업체 입찰공고’에서 담배 관련 폐기물[涉烟废料(섭연폐료)]의 배출형태가 마대 포장 단위인바, 이는 대줄기의 폐기물로 보이고, GGG가 담뱃잎만을 수매한다는 중국 정부의 회신은 결국 대줄기를 포함하여 수매하지 않는다는 것이 아니라 대줄기가 별도의 구매대상이 아니라는 점을 설명한 것에 지나지 않는다. 한편, 중국 정부의 2019.12.3.자 2차 회신문상 ‘쟁점소각협의서가 허위로서 효과가 없다’는 내용은 제3자에 의하여 ‘위조된 것’이 아니라 EEE이 쟁점소각협의서에 따라 쟁점폐기연경을 소각하지 아니하고 쟁점폐기연경으로부터 니코틴을 추출하여 판매함으로써 부당한 이득을 취하였으므로 쟁점소각협의서가 ‘허위로서 효력이 없다’는 것으로 보이고, 오히려 위 중국 정부의 회신은 EEE이 쟁점소각협의서에 반하여 쟁점폐기연경으로부터 쟁점니코틴을 추출하였다는 점을 방증하는 것으로 보아야 하며, 2016.7.11.부터 2016.11.22.까지 GGG의 ‘물자방출증’(이하 “반출증”이라 한다)으로 확인되는 폐기연경은 OOO톤에 달하는바, 쟁점소각협의서의 효력에 대한 판단 여하가 EEE에 쟁점폐기연경이 공급된 사실 자체에 영향을 미칠 수 없다. 한편, 잎맥의 크기에 대한 중국 정부의 회신은 잎맥이 폐기물로 배출될 때의 성상에 대한 것이 아니라 통상의 잎맥 크기에 대한 설명에 불과하고, 중국 법령[2012.12.10. 국가연초전매국에서 발표한 국연전(2012)441호 문건]에서 폐기연초전매품은 40메쉬 이하로 분쇄 후 반출하도록 규정하고 있으며, HHH은 EEE 창고에서 대줄기 폐기물과 잎맥의 분말이 확연하게 구별되고, 서로 구분하여 적치하고 있는 것을 확인하였다. 한편, 2001년경 중국에서 ‘연초 생산 폐기물로 니코틴 추출에 관한 연구’ 논문이 발표되었는데, 이 논문에서 버려지는 ‘대줄기(tobacco stem)’, ‘잎줄기(tobacco main-steak)’, ‘연초 뿌리’ 등에 함유된 니코틴의 활용을 강조하고 있고, 여기에는 각 폐기물별 니코틴 함량 및 추출 등에 대한 실험결과도 포함되어 있으며, 이미 2014년부터 중국에서는 폐기물로 버려지고 있는 ‘연초의 줄기 및 뿌리 등’을 이용한 니코틴 추출 사업이 추진되기도 하였다. 처분청은 쟁점니코틴을 정제한 FFF의 홈페이지에서 원재료를 유기담뱃잎(烟叶) 부지에서 채취하여 가공했다고 소개하고 있고, III가 FFF로부터 공급받은 니코틴이 담뱃잎으로부터 제조되었다는 점을 확인받았다는 의견이나, 그 확인 대상은 쟁점니코틴이 아니고, EEE이 1차 추출한 쟁점니코틴은 비전사 라벨로 봉인된 채로 FFF로 보내져 정제되었기 때문에 다른 원재료의 니코틴으로 바뀔 수도 없다.
(2) 청구법인에게 가산세를 면제할 정당한 사유가 있다. 청구법인은 쟁점니코틴이 연초의 대줄기에서 추출되었다는 객관적인 증빙을 확보하기 위하여 중국 현지에 출장하여 쟁점폐기연경으로부터 니코틴을 추출 및 정제한 후, 냉장보관창고에 저장하는 일련의 과정을 모두 동영상으로 촬영하거나 문서화하였고, GGG에서 작성한 쟁점소각협의서와 반출증을 연초의 대줄기 원료와 관련된 증명자료로 신뢰할 수밖에 없었기 때문에 수입통관시에도 이를 세관장에게 제출하였다. OOO검찰청(이하 “검찰청”이라 한다)은 2020.8.31. 쟁점니코틴이 담뱃잎에서 추출한 니코틴이라 하더라도 쟁점물품의 수입신고 행위가 관세법 제276조 제2항 제4호의 허위신고죄에 해당하지 아니하는 것으로 판단하여 무혐의 결정을 하였다. 위와 같이 쟁점니코틴이 담뱃잎에서 추출되었다고 하더라도 청구법인이 이러한 사실을 은폐하거나 가장하는 등의 부당한 방법을 사용하여 과소신고를 한 사실이 없고, 오히려 청구법인은 다양한 방법으로 쟁점니코틴이 연초의 대줄기에서 추출되었다는 객관적인 증빙을 확보하고자 노력하였으며, 쟁점물품이 담뱃잎으로부터 제조되었다 하더라도 이는 청구법인이 중국의 거래상대방에게 더 많은 대가를 지불하였음에도 불구하고 계약과 다른 물품을 공급받은 선의의 피해자에 불과한바, 처분청이 청구법인에게 중가산세를 부과하는 것은 지나치게 가혹할 뿐만 아니라 청구법인에게 쟁점물품이 줄기니코틴으로 제조되었다고 신뢰할 만한 정당한 사유가 있으므로 이 건 가산세 부과처분은 취소되어야 한다.
(1) 쟁점물품은 연초의 대줄기로 제조된 것으로 볼 수 없다. 청구법인은 연초의 대줄기의 영문 표현을 “stem”으로 사용하고 있으나, 담배용어사전 등에 따르면 “stem”은 연초의 잎맥이고, 연초의 대줄기의 영문 표현은 “stalk”으로 나타난다. 청구법인은 쟁점소각협의서에 기재된 废弃烟梗末(폐기연경말)의 ‘烟梗(연경)’은 연초의 대줄기라고 주장하나, 중국 인터넷 백과사전 등에서 ‘연경’은 대줄기가 아닌 담뱃잎에 있는 잎맥(주맥 + 측맥)으로 담뱃잎 전체 중량의 1/4을 차지하는 것으로 조회된다. 처분청은 외교부를 통해 중국 정부에 쟁점소각협의서의 진위여부 및 쟁점소각협의서에 기재된 ‘연경’이 잎맥(vien, 叶脉) 또는 줄기(stem, stalk, 梗) 중 어느 부분을 의미하는지 확인을 요청하였는데, 중국 정부는 쟁점소각협의서는 허위로서 효과가 없고, ‘연경’은 구체적으로 초벌 건조한 담뱃잎의 주맥과 지맥으로서 연초를 재건조 가공한 후의 부산물이며, 장줄기(대략적인 길이는 20mm)와 단줄기(대략적인 길이는 20mm 안팎)로 이루어졌다는 취지로 회신하였다. 한편, OOO(이하 “JJJ”라 한다)로부터 폐기연경을 공급받아 니코틴을 추출하는 OOO(이하 “KKK사”라 한다)는 자사 소개 PPT 자료에서 stem은 잎의 주맥으로서 니코틴을 추출하는 원재료로 설명하고 있고, 중국 OOO는 우리나라 관세청에 JJJ와 KKK사 간에 체결한 ‘폐기연경처리협의서’상 폐기연경이 담뱃잎의 주맥과 지맥이라고 회신하였다. 또한, 2016.10.22.자 쟁점공급계약서상 원재료의 품명이 純烟梗(순연경)으로 기재되어 있고, HHH은 2019.12.20.자 피의자 신문조서에서 GGG로부터 연초 폐기물을 받아 EEE과 FFF에서 쟁점니코틴을 추출하였다고 진술하였으며, GGG의 원료 반출증에서 연경분말이 EEE으로 운송되는 것으로 기재되어 있고, FFF의 홈페이지에서는 원재료를 OOO의 유기담뱃잎(烟叶) 부지에서 채취해서 가공한 것으로 소개하고 있다. 중국 정부는 연초의 경작, 수매, 담배제조․판매 및 연초 관련 폐기물 원료의 발생, 처리 및 사용 상황 등을 엄격히 관리하고 있고, GGG는 국가 OOO의 통제 하에 있으면서 담뱃잎만 수매하여 담배제품에 사용할 잎으로 가공(건조)하며, 가공시 발생하는 폐기물을 폐기물 처리업체에 보내 처리하는 등 엄격한 관리체계를 갖추고 있는 사정 등을 고려하면, 청구법인은 GGG로부터 잎맥을 소각한 폐기물 분말을 공급 받았으면서도 ‘연경’의 의미를 자의적으로 해석하여 담배사업법의 적용을 회피하였다. 청구법인은 GGG에서 대줄기 및 담배가지 등을 포함한 채로 담뱃잎으로 수매한다는 취지로 주장하나, GGG의 홈페이지OOO에 소개된 담뱃잎 채취 현장․농가에서 담뱃잎 건조 현장․담뱃잎 수매 현장 등의 사진 및 보도자료 등에서 대줄기 없이 담뱃잎만으로 일련의 절차들이 진행됨을 확인할 수 있는바, GGG가 수매한 쟁점물품의 원재료는 담뱃잎뿐이므로 연초의 대줄기 폐기물이 발생할 수 없다. 청구법인은 담뱃잎으로 제조된 니코틴 구매가격 대비 약 4.3배 높은 가격을 지불하고 쟁점물품을 구매하였다고 주장하나, III는 처분청에게 대줄기의 니코틴 함량은 담뱃잎의 12%∼23% 수준이고, 대줄기는 억세서 니코틴을 추출하려면 담뱃잎에 비해 제조원가가 약 5배 높아 채산성이 없어 잎 추출 니코틴만 수입하고 있다고 회신하였으며, BBB의 대표자 LLL은 청구법인의 기타 비상무이사로 등재되어 청구법인과 BBB는 특수관계에 있고, 청구법인이 BBB에게 송금한 금액에 출장비 등이 포함된 점을 볼 때 쟁점물품의 대금으로 kg당 OOO위엔을 지급하였다는 청구주장은 신뢰성이 없다. 청구법인은 EEE을 방문하여 쟁점니코틴이 대줄기 폐기물인지, 담뱃잎 폐기물인지를 확인하였다고 주장하나, 청구법인이 육안으로 확인하였다는 것은 연초 폐기물 또는 소각 처리된 폐기물을 본 것이지 원재료인 담뱃잎이나 대줄기를 확인한 것이 아니고, 청구법인이 제출한 담뱃잎 및 대줄기 분말 비교사진은 분쇄정도에 따른 형태의 차이로 보일 뿐 분말상태에서는 잎과 대줄기의 구별이 되지 아니함에도 원재료 확인 및 니코틴 추출․정제 과정을 동영상으로 기록한 것이 추출 원료에 대한 소명이라고 주장하는 것은 타당하지 않다. 청구법인은 GGG의 입찰공고를 ‘GGG의 담배폐기물 하역위탁업체 입찰공고’라고 번역하여 ‘연경’의 의미를 자의적으로 해석하였으나, 위 보도자료는 담뱃잎(烟叶) 로스팅(덖음) 작업 전체에 대한 입찰공고 중 수매 당시에 담뱃잎을 담았던 자루들과 로스팅(덖음 작업) 이후 발생하는 각종 폐기물 등을 처리하는 작업에 대한 입찰공고로 그 입찰범위를 명확하게 담뱃잎으로 명기하고 있으며, 그 부산물 및 담배 관련 폐기물을 포함한다고 기재되어 있다. 청구법인은 ‘연경’이 2차에 걸친 건조과정을 통하여 비로소 분리되고, 수분이 거의 남아 있지 않아 쉽게 부서져 고운 분말형태로 배출될 수밖에 없다고 주장하나, 유사한 공정을 수행하는 OOO 소재 OOO(이하 “MMM”라 한다)의 동영상에서 청구주장과 달리 담뱃잎에서 잎맥(처분청은 이를 ‘연경’이라 칭한다)이 분리되는 것을 확인할 수 있고, 담뱃잎에서 분리되어 나온 잎맥을 “stems”으로 지칭하고 있으며, 건조한 후의 수분 함량을 9∼11%로 기술하고 있고, 분리된 stems를 체에 걸러서 2cm 이상인 것과 2cm 이하인 것으로 분리하고 있다고 설명하고 있는바, 이는 연경이 초벌 건조한 담뱃잎의 주맥과 지맥으로서 재건조(복고) 가공 후의 부산물이며, 장줄기와 단줄기로 이루어졌다고 회신한 중국 정부의 회신과 일치한다. 청구법인은 연경과 대줄기 비교사진을 제시하면서 쟁점니코틴의 원재료가 대줄기인 것처럼 주장하나, 청구법인이 대줄기라고 주장하는 사진과 III사에서 제공한 현물 대줄기는 확연히 차이가 나고, 오히려 청구법인이 대줄기라고 주장하는 사진은 III에서 제공한 연경 현물 사진 및 MMM의 동영상에 나타난 분리된 stems와 유사한 것으로 나타난다.
(2) 이 건 가산세 부과처분은 적법ㆍ타당하다. 청구법인은 검찰청이 HHH 등에 대해 불기소 처분을 한 것을 이유로 가산세가 면제되어야 한다고 주장하나, 검찰청의 불기소 처분은 첨부서류 내용의 핵심인 쟁점물품의 원재료에 대한 판단은 하지 아니한 채 “수입신고에 있어서 허위신고죄는 수입물품의 수령인 및 납세의무자에 관한 허위신고 같이 주요사항이 아닌 경우에는 허위신고죄를 구성하지 아니한다(대법원 1978.4.11. 선고 78도201 판결)”는 대법원 판결을 근거로 임의적 제출서류를 허위로 제출했다고 하더라도 허위신고죄가 성립하지 않는다고 판단한 것으로, 검사의 불기소 결정은 수사기관의 의견을 담은 것일 뿐이므로 그 결론이 이 건 판단에 영향을 줄 수는 없고, 이와 별개로 청구법인이 주도적인 역할을 수행하며 관련 세액을 회피하려 했는지를 법적으로 올바르게 평가하여야 한다. 청구법인이 처분청에 제출한 쟁점소각협의서는 1차 구매분 니코틴 추출에 사용되는 원재료 공급계약서이고, 2차 구매분 니코틴 추출시에는 갱신되거나 새로운 폐기물 소각협의서가 필요한데, HHH이 2017.7.25. NNN(BBB의 중국 현지 대리인이라 한다)에게 보낸 이메일에서 2차 구매분 니코틴 추출에 연장된 폐기물 소각협의서가 필요하다는 사실을 분명히 인식하고 있으면서도, 2018.3.13.부터 2차 구매분 니코틴이 포함된 쟁점물품을 수입하면서 계속하여 기존의 폐기물 소각협의서를 세관에 제출하였다. 또한, HHH의 컴퓨터에 저장되어 있던 폐기물 소각협의서와 쟁점소각협의서는 계약 당사자와 계약체결일ㆍ납품기간ㆍ유효기간ㆍ폐기연경 외에 담뱃가루가 추가된 부분만 다르고 나머지 조건이 동일한바, 이는 청구법인은 쟁점소각협의서가 이미 허위임을 인지하였거나 담배소비세 등을 회피하기 위해 BBB 등과 공모하여 쟁점소각협의서를 허위로 작성한 것임을 방증한다. 한편, BBB의 대표 LLL은 청구법인의 기타비상무이사로 등재되어 있어 BBB는 청구법인의 특수관계자에 해당하고, BBB와 EEE 및 FFF 3자 간 쟁점공급계약서, BBB와 청구법인 간 물품공급계약서 내용을 볼 때 청구법인이 이 건 거래의 주도권을 행사하고 있음이 명백한바, 이는 의도적으로 청구법인이 관련 세액을 회피하기 위해 관련 서류가 허위임을 인지하였음에도 이를 묵인하였거나 관련자들과 함께 조작에 공모하였을 개연성도 부인할 수 없으므로 이 건 가산세 부과처분은 적법ㆍ타당하다.
3. 심리 및 판단
① 쟁점물품이 담배사업법상 담배에 해당하는지 여부
② 가산세 부과처분의 당부
6. 담배(담배사업법 제2조에 따른 담배를 말한다)에 대한 종류별 세율은 별표와 같다. [별표] 담배에 대한 종류별 세율(제1조 제2항 제6호 관련) 구 분 종 류 세 율 피우는 담배 제1종 궐련 20개비당 594원 제2종 파이프담배 1그램당 21원 제3종 엽궐련 1그램당 61원 제4종 각련 1그램당 21원 제5종 전자담배 니코틴 용액 1밀리리터당 370원 연초 및 연초고형물을 사용하는 경우
1. 궐련형: 20개비당 529원
2. 기타유형: 1그램당 51원 제6종 물담배 1그램당 422원 씹거나 머금는 담배 1그램당 215원 냄새 맡는 담배 1그램당 15원
1. 궐련: 잎담배에 향료 등을 첨가하여 일정한 폭으로 썬 후 궐련제조기를 이용하여 궐련지로 말아서 피우기 쉽게 만들어진 담배 및 이와 유사한 형태의 것으로서 흡연용으로 사용될 수 있는 것
5. 전자담배: 니코틴이 포함된 용액 또는 연초 및 연초고형물을 전자장치를 이용하여 호흡기를 통하여 체내에 흡입함으로써 흡연과 같은 효과를 낼 수 있도록 만든 담배
(2) 담배사업법 제2조[정의] 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. “담배”란 연초(煙草)의 잎을 원료의 전부 또는 일부로 하여 피우거나, 빨거나, 증기로 흡입하거나, 씹거나, 냄새 맡기에 적합한 상태로 제조한 것을 말한다.
(3) 관세법 제276조[허위신고죄 등] ② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 물품원가 또는 2천만원 중 높은 금액 이하의 벌금에 처한다.
4. 제241조 제1항ㆍ제2항 또는 제244조 제1항에 따른 신고를 할 때 제241조 제1항에 따른 사항을 신고하지 아니하거나 허위신고를 한 자
(4) 국세기본법 제48조[가산세 감면 등] ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.
2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우
(1) 청구이유서 및 처분청 답변서 등의 이 건 심리자료를 종합하면, 다음의 사실이 나타난다. (가) 청구법인은 2018.4.9. BBB와 순도 100% 연초의 줄기에서만 추출한 줄기니코틴으로 농도 또는 순도 99% 이상인 제품의 구매대행을 의뢰하는 ‘구매대행계약’을 체결하였고, 같은 날 BBB와 줄기니코틴을 요청한 농도로 전자담배용 액상에 희석하여 소분․팩킹한 전자담배 액상(쟁점물품을 말하는 것으로 보인다)을 제조하여 공급하거나 위 구매대행계약에 근거하여 BBB가 구매대행한 청구법인 소유의 줄기니코틴을 공급한다는 취지의 ‘제품공급계약’을 체결하였으며, 2018.4.9. 청구법인․CCC․BBB 간에 CCC가 BBB로부터 줄기니코틴을 공급받아 줄기니코틴을 요청한 농도로 전자담배용 액상에 희석하여 소분․팩킹한 전자담배 액상(쟁점물품을 말하는 것으로 보인다)을 제조하여 공급한다는 취지의 ‘제품공급계약’을 각각 체결하였다. (나) BBB는 2016.10.22. 및 2017.2.28. EEE 및 FFF와 3자간 쟁점공급계약을 체결하였는데, 위 각 계약서에는 GGG로부터 순 담배줄기를 공급받아 쟁점니코틴을 생산한다는 취지 및 서류 제출 의무 등을 규정하고 있고, 2016.10.22.자 쟁점공급계약서 원문에는 원재료 공급사가 OOO로 기재되었다가, GGG로 수정된 것으로 나타나며, EEE은 원재료 공급사와 체결한 구매계약서(청구법인은 2022.2.17. 쟁점설명기일에 참석하여 해당 구매계약서가 소각협의서를 의미한다는 취지로 진술하였다)를 BBB에게 제출하도록 규정하고 있다. (다) BBB, EEE 및 FFF는 2017.3.2.부터 순도 40% 니코틴을 EEE이 생산하고, FFF는 2017.3.14.부터 순도 99% 이상의 니코틴을 생산한다는 취지의 ‘담배줄기 추출 니코틴 구매계약서’를 별도로 체결하였는데, 각 당사자의 인장은 날인되어 있으나, 생산수량은 기재되어 있지 아니한 것으로 나타난다. (라) 청구법인은 쟁점물품 수입신고시 통관지세관장에게 2015.5.4.자 GGG와 EEE 간 체결된 쟁점소각협의서 및 GGG가 EEE에 쟁점폐기연경을 반출하였다는 취지의 반출증을 제출하였는데, 쟁점소각협의서(2015-5호)의 유효기간은 2015.6.1.부터 2016.7.30.까지이고, 연초관련폐기물의 품명은 “废弃烟梗末(폐기연경말)”로 기재되어 있는데, 청구법인은 이를 “폐기연초줄기분말”로 번역하여 제출하였으며, 반출증은 GGG가 발행한 것으로 EEE에 “烟梗末(연경말)”을 운송한다는 송장인데, 청구법인은 운송물품의 명칭을 “연초줄기분말”로 번역하여 제출한 것으로 나타난다. (마) BBB LLL이 2016.12.23. HHH에게 송부한 이메일에서 ‘이번 줄기 건 원료를 구매한 날짜를 포함하도록 원료구매계약서상 계약날짜(2016.7.30.)를 다시 작성하여 송부’하였다는 취지의 내용이 나타나고, 이에 대해 청구법인은 OOO 조세심판관회의(쟁점설명기일)에 참석하여 소각협의서는 연간 계약으로 체결되는데, 기간이 경과하여 반출증의 날짜와 맞지 않으니 다시 작성된 소각협의서를 송부하였다는 취지의 이메일이라고 진술하였다. (바) 처분청이 HHH의 컴퓨터에서 압수한 소각협의서상 공급자는 OOO로, 의뢰자는 OOO로 기재되어 있음에도, 의뢰자의 전화번호 및 팩스번호는 쟁점소각협의서상 의뢰자(EEE)의 전화번호 및 팩스번호와 동일한 것으로 나타나고, 폐기대상은 ‘폐기연초줄기분말(긴 줄기, 짧은 줄기) 및 담배가루’로 기재되어 있는데, 쟁점소각협의서상 폐기대상은 ‘폐기연초줄기분말(긴 줄기, 짧은 줄기)’만 기재된 것으로 나타난다. (사) 감사원장은 줄기니코틴으로 제조되었다는 전자담배용 니코틴 용액이 경제성 및 사업성이 결여되어 잎에서 추출한 니코틴이 섞여있다는 취지의 공익감사청구와 관련하여, 2019.6.25. 외교부장관을 통하여 DDDOOO에게 GGG에서 담배 줄기를 취급하는지 여부 및 폐기물에 담뱃잎이 포함되는지 등의 확인을 요청OOO하였는데, DDDOOO은 2019.7.22. 외교부장관에게 GGG는 담배를 생산하지 않고, 농가로부터 담뱃잎을 구매해 담배 제조상에게 제공하는데 담뱃잎 이외의 부분은 구매하지 않으며, 담뱃잎 이외 줄기부분을 이용하지도 않는다는 취지로 회신OOO하였다. (아) 처분청은 2019.11.19. 외교부장관을 통하여 DDDOOO에게 쟁점소각협의서의 진위여부 및 쟁점소각협의서상 연초줄기가 잎맥과 줄기 중 어느 부분을 뜻하는지를 문의OOO하였고, DDDOOO은 2019.12.3. 처분청에게 ‘쟁점소각협의서는 허위로서 효과가 없고, 연초의 줄기는 초벌건조한 담뱃잎의 주맥과 지맥으로서, 재건조 가공 후의 부산물이며, 장줄기(대략적인 길이는 20mm)와 단줄기(대략적인 길이는 20mm 안팎) ; 경말(줄기 끝)은 물리적 형태변화 후 치수 0.45mm의 가루분말’이라는 취지의 중국 정부의 공문을 첨부하여 회신OOO하였다. (자) OOO은 2016.10.22.부터 2016.11.4.까지, 2017.3.2.부터 2017.3.17.까지 EEE에 출장하여 대줄기 분말과 잎줄기 분말을 각각 구분하여 적치한 영상, 폐기연경을 공정에 투입하는 장면, 1차 추출된 40% 농도의 니코틴을 소분․포장하는 장면 및 비전사 봉인라벨 부착 장면 등을 촬영하였다면서 관련 동영상 사본(354GB 분량) 등을 제출하였으나, GGG가 대줄기를 포함하여 담뱃잎을 수매한다거나 쟁점폐기연경이 연초의 대줄기로부터 생산된 것이라는 직접적인 증빙자료는 제출하지 아니하였다. (차) 처분청은 OOO가 담뱃잎을 등급별로 50kg을 기준으로 수매하고 있다는 취지의 ‘2018년도 연엽수매가격정책고시’를 제출하면서, OOO가 궐련 등 제조에 필요하지 않는 대줄기까지 포함하여 중량을 기준으로 담뱃잎 수매가격을 정한다는 것은 비상식적이므로 GGG가 농민들로부터 대줄기를 포함하여 담뱃잎을 수매한다는 취지의 청구주장은 타당하지 않다는 의견이다. (카) 처분청이 제출한 자료에 따르면, 전자담배용 줄기니코틴 용액을 수입한 KKK사는 중국 JJJ로부터 폐기연경을 공급받아 니코틴을 추출하는데, 자사 소개 자료에서 stem을 잎의 주맥으로 설명하고 있고, 우리나라 관세청에서 OOO에 JJJ와 KKK사 간 체결한 ‘폐기연경처리협의’상 ‘폐기연경’이 어느 부분을 의미하는지 문의하였는데, OOO는 JJJ를 통해 확인한 결과 ‘폐기연경’은 담뱃잎의 주맥과 지맥이라고 회신하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 GGG가 농가로부터 대줄기를 포함하여 담배를 수매하고, 쟁점폐기연경은 담뱃잎의 잎맥이 아닌 대줄기 폐기물이며, EEE은 쟁점폐기연경으로부터 쟁점니코틴을 전량 추출하였으므로 결국 쟁점물품은 우리나라 담배사업법상 담배에 해당하지 않아 개별소비세 과세대상이 아니라는 취지로 주장한다. 그러나 DDD총영사관을 통해 확보한 중국 정부의 공문에서 OOO는 담뱃잎만을 구매하고, 연경은 담뱃잎의 주맥과 지맥이라고 밝히고 있는 점, GGG가 대줄기를 포함하여 담뱃잎을 수매한다는 객관적인 자료가 제출되지 아니한 반면, GGG의 홈페이지 등에 게재된 사진들은 모두 농민들이 대줄기를 제외한 담뱃잎만을 수거하여 건조 및 수매하는 것으로 나타나는 점, OOO의 고시에 따르면 중국의 담뱃잎 수매가격이 등급별로 50kg을 기준으로 정해지는데, OOO가 궐련 제조에 사용되지도 않는 대줄기를 포함하여 중량을 기준으로 담뱃잎을 수매한다는 것은 합리적이라 보기도 어려운 점, 제조과정에서 연초의 잎이 그 원료의 일부로 사용된 경우에도 담배사업법상 담배에 해당할 수 있는바, EEE은 GGG로부터 쟁점폐기연경 및 담뱃잎 폐기물도 공급받아 처리하고 있으므로 쟁점니코틴이 오로지 대줄기를 원료로 생산된 것이라고 단정하기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점물품을 담배사업법상 담배로 보아 개별소비세 등을 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다. (나) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점물품이 대줄기로 제조되었다는 사실을 확인하기 위하여 동영상을 촬영하는 등 쟁점니코틴 투입과정부터 쟁점물품 생산과정까지 전과정을 기록하였고, 처분청이 청구법인 등을 허위신고죄로 고발한 사안에 대하여 검찰청에서 불기소결정을 하였으므로 청구법인에게 가산세를 면제할 정당한 사유가 있다고 주장한다. 그러나 청구법인과 BBB 간 체결한 물품공급계약서 및 BBB와 EEE 및 FFF 간 체결한 쟁점공급계약서 등을 볼 때 청구법인은 쟁점니코틴이 대줄기 폐기물만으로 만들어진 것이 아니라는 점을 알고 있었던 것으로 보이는 점, LLL의 이메일이나 처분청이 압수한 소각협의서의 내용에 비춰볼 때 쟁점소각협의서의 진위여부나 그 내용을 신뢰하기 어렵고, 청구법인이 쟁점물품의 수입신고시 제출한 쟁점소각협의서의 계약기간이 쟁점폐기연경 반출기간과 일치하지 않는 경우도 있어 청구법인이 조세를 회피하기 위하여 허위로 신고한 것으로 볼 여지가 없지 않아 보이는 점, 검찰청의 불기소결정은 쟁점물품의 원재료에 대한 판단은 하지 아니한 채 신고인 기재란에 허위의 내용을 기재하였다거나 그와 관련된 허위의 자료를 첨부하였더라도 허위신고죄를 구성하지 않는다는 결정에 불과한 점, 청구법인이 애당초 GGG가 농가로부터 대줄기를 포함하여 담배를 수매한거나 쟁점폐기연경이 대줄기의 폐기물이라는 객관적인 증빙을 갖추었다고 보기 어렵고, 오로지 대줄기 폐기물만으로 쟁점니코틴을 생산하도록 GGG나 EEE 등을 지시․통제할 수도 없었음에도 불구하고 쟁점물품이 오로지 대줄기 폐기물로부터 제조되어 담배사업법상 담배에 해당하지 않는 것처럼 신고하여 개별소비세 등을 면제받은 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구법인에게 가산세를 면제할 정당한 사유가 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 관세법 제131조와 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.