일반적 경과조치에 따라 개정전 법률을 적용하여 취득세 등을 면제하여야 한다는 청구주장의 당부

[참조결정] 조심2018지0867

[주 문] OOO이 2019.10.28. 청구법인에게 한 경정청구거부처분은 이를 취소한다.

[이 유]

1. 처분개요

• 가. 청구법인은 2015.11.11. OOO토지 17,278㎡에 공동주택 43,660.8798㎡(전용면적 60㎡이하 158세대 16,137.8198㎡ 및 전용면적 84㎡초과 200세대 27,523.060㎡ 합계 358세대 43,660.8798㎡, 이하 “이 건 공동주택”이라 한다) 및 상가 235.0861㎡를 신축하여 취득하고, 2015.11.13. 취득가격 OOO원을 과세표준으로 하여 취득세 OOO원, 지방교육세 OOO원, 농어촌특별세 OOO원 합계 OOO원을 신고․납부하였다.
• 나. 청구법인은 이 건 공동주택 중 전용면적 60㎡ 이하인 공동주택 158세대(이하 “쟁점공동주택”이라 한다)는 지방세특례제한법 제33조 제1항에 따른 취득세 감면규정이 시행될 당시에 이 건 부동산의 취득을 위한 원인행위(착공)를 하였으므로 ‘일반적 경과조치’를 적용하여 지방세특례제한법(2014.12.31. 법률 제12955호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제33조 제1항에 따라 2019.10.16. 기납부한 취득세 중 일부의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였으나 처분청은 2019.10.28. 이를 거부하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2019.11.15. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 개정 전 법령의 시행 당시 과세요건이 모두 충족되어 납세의무가 성립하였거나 비록 과세요건이 모두 충족되지는 않았더라도 납세의무자가 개정 전 법령에 의한 조세감면 등을 신뢰하여 개정전 법령의 시행 당시에 과세요건의 충족과 밀접하게 관련된 원인행위로 나아감으로써 일정한 법적 지위를 취득하거나 법률관계를 형성하는 등 그 신뢰를 마땅히 보호하여야 할 정도에 이른 경우 종전의 규정에 따라 부과 또는 감면하여야 할 조세에 해당하여 개정 전 법령이 적용될 수 있다(조심 2018지867, 2019.6.24., 같은 뜻임). 청구법인은 일몰기한이 연장될 것을 예상하여 이 건 공동주택을 신축하였고 감면규정의 일몰기한이 종료되기 전인 2013.9.30. 해당 공동주택 건축사업을 승인받았으며, 2013.10.31. 착공하는 등 2014.12.31. 해당 감면규정이 일몰되기 이전에 종전의 과세요건의 충족과 밀접하게 관련된 원인행위로 나아간 상태였다. 주택공급의 확대를 위한 취득세 등의 감면규정은 2014.12.31. 이전까지 일몰기한이 계속하여 연장되어 왔고, 청구법인은 해당 규정이 과거와 같이 연장될 것을 예상하고 이 건 공동주택의 건축사업을 하였는바, 이러한 신뢰는 당연하고 자연스러운 것이므로 잘못이라 할 수 없다. 따라서, 청구법인은 비록 지방세특례제한법 제33조의 일몰이 종료된 이후에 쟁점공동주택을 취득하였으나, 2014.12.31. 이전에 해당 공동주택을 취득하기 위한 원인행위(착공 등)를 하였으므로 취득세 등의 환급을 구하는 경정청구를 거부한 처분은 부당하다. 나.처분청 의견 2014.12.31. 법률 제12955호로 개정된 지방세특례제한법 부칙제1조에서 이 법은 2015년 1월 1일부터 시행한다고 규정하면서 제3조제1항에서 일반적 적용례로 이 법은 이 법 시행 후 납세의무가 성립하는 분부터 적용한다고 규정하고 있다. 지방세기본법 제34조에서 취득세의 납세의무 성립시기는 과세물건을 취득하는 때로, 지방세법 시행령 제20조 제6항에서 건축물을 건축하여 취득하는 경우에는 사용승인서를 내주는 날과 사실상의 사용일 중 빠른 날을 취득일로 본다고 규정하고 있다. 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다. 따라서 쟁점공동주택의 납세의무 성립시기인 사용승인일에는 주택 공급 확대를 위한 감면 지원이 종료되었으므로, 쟁점공동주택에 대한 취득세 등을 감면을 적용할 수 없다. 조세법령이 납세의무자에게 불리하게 개정된 경우에 개정된 법령의 부칙에서 ‘이 법 시행 당시 종전의 규정에 따라 부과 또는 감면하여야 할 조세에 대하여는 종전의 예에 의한다’는 취지의 규정을 두고 있다면 이는 납세의무자의 기득권이나 신뢰를 보호하기 위한 것이므로, 여기서 ‘종전의 규정에 따라 부과 또는 감면하여야 할 조세’에 해당하여 개정 전 법령이 적용되기 위하여는 개정 전 법령의 시행 당시 과세요건이 모두 충족되어 납세의무가 성립하였거나, 비록 과세요건이 모두 충족되지는 않았더라도 납세의무자가 개정 전 법령에 의한 조세감면 등을 신뢰하여 개정 전 법령의 시행 당시에 과세요건의 충족과 밀접하게 관련된 원인행위로 나아감으로써 일정한 법적 지위를 취득하거나 법률관계를 형성하는 등 그 신뢰를 마땅히 보호하여야 할 정도에 이른 경우여야 하고, 이러한 정도에 이르지 않은 경우에는 개정 전 법령이 아니라 납세의무 성립 당시의 법령이 적용된다고 할 것이다(대법원 2015.10.15. 선고 2015두42763판결, 같은 뜻임). 세법에서 세액을 감면하는 것은 일정한 목적을 달성하기 위함이고 무한정의 기간동안 감면을 해주는 것은 정책목적을 달성하고도 계속 감면을 받는 불합리한 점이 있어 그 일몰기한을 정한다. 이 건 주택건설사업자에 대한 지방세 감면규정은 해당 취득의 원인행위(착공)가 이루어진 2014년도 당시 이미 2014.12.31.까지 취득세를 면제한다고 규정하고 있어, 2015.1.1. 이후에는 감면이 종료됨을 청구법인도 예상할 수 있었으므로 그 후에 쟁점공동주택을 취득한다 하더라도 취득세 등이 면제될 것이라고 신뢰하였다고 볼 수 없다. 취득세 감면이 오랜기간 동안 변함없이 유지되고 있다고 하여도 향후에도 변함없이 유지되는 것은 아니고, 특별한 사정이 없는 한 원칙적으로 현재의 세법이 변함없이 유지되리라고 기대할 수는 없다고 할 것이다(헌법재판소 2016.2.25. 선고 2015헌바127 결정, 같은 뜻임). 따라서, 이 건 공동주택의 착공일은 취득세 납세의무성립일로 볼 수는 없으므로 쟁점공동주택에 따른 취득세 등의 환급을 구하는 경정청구를 거부한 이 건 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 일반적 경과조치에 따라 개정전 법률을 적용하여 취득세 등을 면제하여야 한다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령: ＜별지＞ 기재
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인이 2014.12.31. 이전에 쟁점공동주택을 착공한 것에 대하여는 다툼이 없다.

(2) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음의 사실이 나타난다. (가) 청구법인은 2013.6.14. 이 건 공동주택 위탁자와 건물의 신축을 위하여 신탁계약을 체결하고 해당 공동주택 위탁자로부터 이 건 공동주택의 사업부지를 취득하였다. (나) 청구법인은 2013.9.30. 처분청으로부터 OOO에 이 건 공동주택의 신축을 위하여 주택건설사업계획을 승인(건축과-34663, 2013.9.30.)을 받았다. (다) 처분청은 2013.10.31. 이 건 공동주택의 착공신청에 대하여 승인(건축과-39090, 2013.10.31.)하였다. (라) 안전행정부 공고 제2014-279호(2014.9.15.)에 따르면 2014.12.31. 일몰이 도래하는 지방세 감면사항들 중 지방세 감면지원이 계속적으로 필요한 분야에 대하여는 감면을 재설계하여 일몰기한을 연장하는 것으로 되어 있으나, 해당 공고에는 이 건 지방세특례제한법 제33조의 일몰 규정은 포함되지 않은 것으로 나타난다. (마) 사용검사확인증(2015.11.11.)에 따르면 처분청은 2015.11.11. 이 건 공동주택에 대하여 사용검사확인증을 발급하였다. 살피건대, 이 건 주택건설사업자에 대한 지방세 감면규정은 2014.9.15. 지방세특례제한법 일부개정법률(안) 입법예고(공고 제2014-279호)에서 감면을 종료시킬 예정임을 밝히고 있는 점, 2014년 취득을 위한 일련의 취득의 원인행위가 발생된다고 할 당시 이미 2014.12.31.까지 취득세를 면제한다고 규정하고 있고, 2015.1.1. 이후에는 감면이 종료되거나 감면율이 축소될 수 있음을 예상할 수 있는 점 등을 살펴볼 때 주택건설사업자가 일몰 도래 이후에 취득한 공동주택까지 면제될 것이라고 신뢰할 정도에 이르렀다고 보기 어렵다 할 것입니다. 또한, 취득세는 부동산 등의 과세물건의 취득에 대하여 부과하는 조세로서 취득세 과세요건이라 함은 과세대상, 납세의무자, 과세표준, 세율 등이 해당된다 할 것이고, 과세요건 명확주의 등 법리적인 해석상 ‘과세요건의 충족’여부는 이러한 개별적인 과세요건들이 모두 특정되는 경우를 의미하는 것이므로, 각 과세요건 자체가 실재하지 않은 경우까지 ‘과세요건의 충족과 밀접하게 관련된 원인행위인지 여부’를 판단하는 것은 타당하지 않는다고 판단되는바, 지방세특례제한법 제33조 제1항에서 “건축한 공동주택”이란 건축이 완료된 공동주택만을 의미한다고 보는 것이 타당할 것(법제처 12-700, 2012.12.31.)이고, 일몰이 도래하기 이전에는 공동주택의 실체가 존재하지도 않은 상태이므로 취득의 원인행위로 ‘착공’하는 행위 자체만으로 과세요건의 충족과 밀접하게 관련되어 ‘일정한 법적 지위를 취득’하거나 ‘법률관계를 형성’하였다고 볼 수는 없다 할 것입니다.(중략) (바) 경정청구 거부통지(2019.10.28.)의 주요 내용은 다음과 같다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 지방세특례제한법(2014.12.31. 법률 제12955호로 개정되기 전의 것) 제33조 제1항에서 대통령령으로 정하는 주택건설사업자가 분양할 목적으로 건축한 전용면적 60제곱미터 이하인 5세대 이상의 공동주택(해당 공동주택의 부속토지를 제외한다)과 그 공동주택을 건축한 후 미분양 등의 사유로 제31조에 따른 임대용으로 전환하는 경우 그 공동주택에 대해서는 2014년 12월 31일까지 취득세를 면제한다고 규정하고 있고, 지방세특례제한법(2014.12.31. 법률 제12955호로 개정된 것) 부칙 제14조에서 이 법 시행 전에 종전의 규정에 따라 부과 또는 감면하였거나 부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대해서는 종전의 규정에 따른다고 규정하고 있다. (나) 위 규정에 따른 ‘종전의 규정에 따라 부과 또는 감면하여야 할 조세’에 해당하여 개정 전 법령이 적용되기 위해서는 개정 전 법령의 시행 당시 과세요건이 모두 충족되어 납세의무가 성립하였거나, 비록 과세요건이 모두 충족되지는 않았더라도 납세의무자가 개정 전 법령에 의한 조세 감면 등을 신뢰하여 개정 전 법령의 시행 당시에 과세요건의 충족과 밀접하게 관련된 원인행위로 나아감으로써 일정한 법적 지위를 취득하거나 법률관계를 형성하는 등 그 신뢰를 마땅히 보호하여야 할 정도에 이른 경우여야 하고, 이러한 정도에 이르지 않은 경우에는 개정 전 법령이 아니라 납세의무성립 당시의 법령이 적용되어야 할 것(대법원 2015.9.24. 선고 2015두42152 판결, 같은 뜻임)이다. (다) 처분청은 청구법인이 쟁점공동주택을 취득할 당시 종전의 감면의 일몰규정이 종료되었으므로 해당 공동주택에 대한 취득세 등을 면제할 수 없다는 의견이나, 쟁점공동주택은 주택건설사업자가 분양할 목적으로 건축한 전용면적 60제곱미터 이하인 5세대 이상인 공동주택으로서 종전의 감면규정에 따른 취득세 감면요건을 충족한 것으로 보이는 점, 지방세특례제한법(2014.12.31. 법률 제12955호로 개정된 것) 부칙 제14조의 일반적 경과 조치에 관한 규정은 종전의 규정이 시행될 당시에는 납세의무가 성립되지는 아니하였으나 납세자가 종전 규정을 신뢰하고 원인행위를 한 경우 이를 보호하고자 하는데 그 취지가 있는바, 청구법인은 관련 법령의 개정되기 이전에 개정 전 법령을 신뢰하여 과세요건의 충족과 밀접하게 관련된 원인행위(착공)로 나아감으로써 일정한 법적 지위를 취득하거나 법률관계를 형성한 것으로 볼 수 있는 점, 주택공급의 확대를 위한 취득세 등의 감면규정은 시ㆍ도세 감면조례 및 지방세특례제한법에 규정된 이래 2014.12.31.까지 계속하여 일몰기한이 연장되어 왔고, 청구법인은 해당 감면규정이 계속하여 연장될 것으로 예상하고 이러한 취득세 면제규정을 신뢰하여 이 건 공동주택을 착공ㆍ취득하였다는 청구주장을 수긍이 가는 점 등에 비추어 종전의 일몰규정을 신뢰하여 해당 일몰규정이 개정되기 이전에 착공이라는 원인행위를 하였으므로 종전의 일몰규정을 적용하여야 한다는 청구주장은 타당하다고 할 것이다. 따라서, 종전의 일몰규정을 적용하여 이에 따른 취득세 등의 환급을 구하는 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 지방세기본법제96조 제6항과 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령

(1) 지방세특례제한법(2014.12.31. 법률 제12955호로 개정된 것) 제33조[주택 공급 확대를 위한 감면] ① 대통령령으로 정하는 주택건설사업자가 공동주택(해당 공동주택의 부대시설 및 복리시설을 포함하되, 분양하거나 임대하는 복리시설은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)을 분양할 목적으로 건축한 전용면적 60제곱미터 이하인 5세대 이상의 공동주택(해당 공동주택의 부속토지를 제외한다. 이하 이 항에서 같다)과 그 공동주택을 건축한 후 미분양 등의 사유로 제31조에 따른 임대용으로 전환하는 경우 그 공동주택에 대해서는 2014년 12월 31일까지 취득세를 면제한다. 부칙 ＜제12955호, 2014.12.31.＞ 제1조(시행일) 이 법은 2015년 1월 1일부터 시행한다. 제3조(일반적 적용례) ① 이 법은 이 법 시행 후 납세의무가 성립하는 분부터 적용한다. 제14조(일반적 경과조치) 이 법 시행 전에 종전의 규정에 따라 부과 또는 감면하였거나 부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대해서는 종전의 규정에 따른다.

(2) 지방세특례제한법(2013.1.1. 법률 제11618호로 개정된 것) 제33조[주택 공급 확대를 위한 감면] ① 대통령령으로 정하는 주택건설사업자가 공동주택(해당 공동주택의 부대시설 및 복리시설을 포함하되, 분양하거나 임대하는 복리시설은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)을 분양할 목적으로 건축한 전용면적 60제곱미터 이하인 5세대 이상의 공동주택과 그 공동주택을 건축한 후 미분양 등의 사유로 제31조에 따른 임대용으로 전환하는 경우 그 공동주택에 대하여는 2014년 12월 31일까지 취득세를 면제한다.

(3) 지방세특례제한법(2012.10.2. 법률 제11487호로 개정된 것) 제33조[주택 공급 확대를 위한 감면] ① 대통령령으로 정하는 주택건설사업자가 공동주택(해당 공동주택의 부대시설 및 복리시설을 포함하되, 분양하거나 임대하는 복리시설은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)을 분양할 목적으로 건축한 전용면적 60제곱미터 이하인 5세대 이상의 공동주택과 그 공동주택을 건축한 후 미분양 등의 사유로 제31조에 따른 임대용으로 전환하는 경우 그 공동주택에 대하여는 2012년 12월 31일까지 취득세를 면제한다.

(4) 지방세특례제한법 시행령 제20조[취득의 시기 등] ⑥ 건축물을 건축 또는 개수하여 취득하는 경우에는 사용승인서를 내주는 날(사용승인서를 내주기 전에 임시사용승인을 받은 경우에는 그 임시사용승인일을 말하고, 사용승인서 또는 임시사용승인서를 받을 수 없는 건축물의 경우에는 사실상 사용이 가능한 날을 말한다)과 사실상의 사용일 중 빠른 날을 취득일로 본다.

(5) 경상북도 도세감면조례(1995.1.16. 경상북도조례 제2303호로 제정된 것) 제13조[공동주책에 대한 감면] ① 공공단체·주택건설사업자(부가가치세법 제5조의 규정에 의하여 건설업 또는 부동산매매업으로 사업자등록증을 당해 건축물의 사용검사일까지 교부받거나 동법시행령 제8조의 규정에 의한 고유번호를 부여받은 자를 말한다) 또는 주택건설촉진법 제44조 제3항의 규정에 의한 고용자가 분양할 목적으로 전용면적 60제곱미터 이하인 5세대 이상의 공동주택(아파트·연립주택·다세대주택을 말하며, 그 부대복리시설을 포함한다)을 건축하는 경우에는 취득세와 등록세를 면제한다. 다만, 취득일부터 2월이내에 보존등기를 하지 아니하는 경우에는 면제된 취득세의 등록세를 추징한다