[요지] 청구법인이 매수인 지위의 양도에도 불구하고 주주간 계약을 통하여 투자자들이 소유한 주식의 양도를 제한하고, 주주로서의 의결권을 행사함에 있어서 청구법인과 동일한 내용으로 의결권을 행사하기로 약정한 점 등에 비추어 청구법인은 2015.3.31.부터 ㅇㅇㅇㅇㅇ의 과점주주로서 실질적으로 발행주식 중 79.74%의 주주권을 행사할 수 있는 지위에 있었다 할 것이므로 처분청이 청구법인이 소유한 ㅇㅇㅇㅇㅇ의 실질 주식소유비율에 따라 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 별다른 잘못이 없다고 판단됨
[참조결정] 조심2019지2344 / 조심2019지2345 / 조심2019지2346 / 조심2019지2347 / 조심2019지2348 / 조심2019지2349 / 조심2019지2350 / 조심2019지2351 / 조심2019지2352 / 조심2009지1024 / 조심2018지0170
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 과점주주 간주취득세는 주식의 소유권자를 납세의무자로 하는 것으로서 청구법인은 쟁점주식의 소유권을 취득한 사실이 없고, 투자자들이 쟁점주식의 매매대금을 지급하고 주권을 교부받았을 뿐만 아니라 명의개서까지 완료하였으므로 투자자들이 쟁점주식의 소유권을 취득하였음이 명백하며, 대법원 판결(대법원 2011두26046, 2009두21369)에서도 주식취득자금을 실제로 부담한 제3자가 있다고 하더라도 회사에 대하여 주주권을 행사할 권한을 가지는 자는 주주명부상 주주로 한정되며, 명의신탁관계에서는 실제 주금을 납부한 자가 실제 주주이므로 이를 기준으로 과점주주 간주취득세에서의 지분 관계를 판단하라고 판결하고 있는바, 투자자들은 자신 혹은 외부투자자들을 통하여 직접 자금을 조달하였는바, 쟁점주식의 실질 주주는 투자자들이라고 할 것이다.
(2) 이 건의 경우 실질과세의 원칙을 적용하려면 반드시 조세회피목적이 인정되어야 할 것인데(대법원 2017.2.15. 선고 2015두46963 판결, 같은 뜻임), 청구법인은 장기적으로 OOO의 전체주식을 취득하고자 하였으나 자금사정으로 인하여 단계적으로 주식을 취득한 것에 불과하며, 청구법인은 최초 OOO을 인수하는 시점에서부터 OOO의 54.8%지분을 취득하였고, 이에 따라 간주취득세를 성실히 신고·납부하였으며, 청구법인에게 간주취득세 회피목적이 있었다면 처음부터 OOO의 지분을 50%를 넘지 않도록 취득하였을 것이고, 50% 이하의 지분을 취득하였다면 간주 취득세를 전부 납부하지 않아도 될 것인바, 처분청의 주장과 같이 청구법인에게 조세회피 목적이 있었다면 50%를 초과하는 지분을 취득하여 막대한 간주취득세 부담을 일부러 부담할 이유가 전혀 없었을 것이다. 청구법인이 과점주주 간주취득세를 회피하고자 투자자들을 이용하여 쟁점주식을 취득한 것이라면, 추가 취득 시에는 스왑계약과 무관한 ㈜OOO의 소유지분만을 취득하여야 할 것인데, 실제 청구법인은 투자자들이 보유한 지분의 50%도 매입함으로써 조세회피목적이 없음이 명백하다 할 것으로서, 처분청들이 청구법인에게 쟁점주식에 대하여 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 부당하다.
(3) 이 건 부과처분의 근거가 되었던 조세심판원 선결정례(조심 2018지170)의 결정이유를 이 건과 비교하여 보면, 선결정례는 ① 청구법인들이 특별한 제한 없이 쟁점주식의 의결권 등을 위임받은 점, ② 청구법인들은 이 건 심리일 현재까지 간주취득세를 신고·납부한 사실이 없는 점, ③ 청구법인들이 보유한 우선매수지정권은 행사 여부가 불분명한 점, ④ 청구법인들은 과점주주가 되는 것을 피하기 위하여 정확히 50%의 비율을 맞추어 주식을 취득한 점 등을 이유로 제시하였다. 반면, 이 건의 경우 ① 의결권 행사를 위임하는 규정은 존재하지 않고, 단지 사전 협의 및 동일한 내용으로 의결권을 행사하기로 하는 조항만 존재하며, 투자자들의 이익을 중대하게 침해할 것이 명백한 경우에는 투자자가 의결권을 동일하게 행사할 의무가 없는 점, ② 최초 주식을 54.8%를 취득하여 간주취득세를 납부한 점, ③ 이후에도 우선매수권 행사로 투자자들이 보유하고 있던 지분 중 50%를 취득하여 이에 따른 간주취득세를 납부한 점, ④ 최초 주식 취득시 54.8%를 취득한 사안인 점 등 선결정례와의 차이를 고려하면 선결정례를 이 건에 적용할 수는 없다 할 것이다. 뿐만 아니라, 선결정례와 관련하여 최근 OOO행정법원에서 원고 전부 승소 판결이 선고되었고(OOO행정법원 2020.5.1. 선고 2019구합58070 등 판결) 주된 판결이유를 보면, ① 쟁점주식의 취득경위 및 목적 관련하여 외부투자자들은 안정적인 투자수익을 얻고자 하였고, 이에 따라 이 사건 쟁점주식의 의결권 행사를 원고들에게 위임하고 경영에 직접 참여하지는 않는 대신 고정수익을 지급받기로 한바, 취득 경위에 비추어 보면 외부투자자들의 쟁점주식 인수는 독자적인 투자 결정에 의하여 이루어진 것으로, 원고들에 대한 과점주주 간주취득세를 회피하고자 하는 목적에서 이루어졌다고 보이지 않고, ② 취득자금의 조달과 관련하여 쟁점주식의 취득자금은 원고들과는 무관하게 이 사건 외부투자자들이 직접 조달하였으며, ③ 외부투자자들과 원고들과의 관계에서 외부투자자들은 투자전문회사들로, 원고들과 아무런 특수관계가 없고, ④ 원고들이 외부투자자들로부터 의결권 행사를 위임받기는 하였으나, 다양한 경우에 있어 외부투자자들에게 반드시 그 결의 이전에 서면으로 통지하여야 하므로, 원고들의 의결권 행사에 제한이 있으며, 주주권의 내용에는 의결권뿐만 아니라 공익권인 주주제안권 등과 자익권인 명의개서청구권 등이 존재하므로, 의결권 행사가 위임되었다고 하여 외부투자자들이 주주로서의 권리 전부를 행사하지 못하게 되었다고 보이지 않고, 스왑계약에 따른 의무는 이익배당청구권, 신주인수권 등이 외부투자자들에게 귀속됨을 전제로 발생하는 채권적인 의무일 뿐이며, ⑤ 원고가 우선매수권을 보유하고 있다 하더라도 외부투자자들은 이 사건 쟁점주식 처분의 상대방에 대한 일부 제한을 받을 뿐이고 그와 같은 제한이 외부투자자들의 쟁점주식 처분권한에 대한 본질적인 제약으로 보이지 않으며, 원고들이 우선매수권을 행사하지 않을 경우 이 사건 쟁점주식의 소유권은 이 사건 외부투자자 또는 그로부터 이 사건 쟁점주식을 취득한 제3자에게 귀속될 수 있고, 이 사건 주주간 계약 및 이 사건 스왑계약에도 불구하고 이 사건 쟁점 주식의 처분 권한은 이 사건 외부 투자자들에게 있다고 판결하였다. 이와 같이 이 건 부과처분의 근거가 되었던 선결정례는 법리적으로 많은 논란의 여지가 있어 OOO행정법원에서 원고 전부 승소 판결이 선고된 점, 본건은 선행결정 사안과 비교하여 볼 때 사실관계 측면에서 간주취득세 회피의 여지가 전혀 없다는 점 등을 고려하면 처분청이 선결정례를 근거로 이 건 부과처분을 한 것은 위법하다 할 것이다.
(1) 지방세기본법제17조 제1항이 규정하고 있는 실질과세의 원칙은 헌법상의 기본이념인 평등의 원칙을 조세법률관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는 데 주된 목적이 있는 것으로, 소득이나 수익, 재산, 거래 등의 과세대상에 관하여 귀속 명의와 달리 실질적으로 귀속되는 자가 따로 있는 경우에는 형식이나 외관을 이유로 귀속 명의자를 납세의무자로 삼을 것이 아니라 실질적으로 귀속되는 자를 납세의무자로 삼아야 한다는 것으로, 이러한 원칙은 구지방세법 제7조 제5항의 과점주주 간주취득세에도 적용된다고 할 것이며, 당해 주식이나 지분의 귀속 명의자는 이를 지배·관리할 능력이 없고 명의자에 대한 지배권 등을 통하여 실질적으로 이를 지배·관리하는 자가 따로 있으며, 그와 같은 명의와 실질의 괴리가 위 규정의 적용을 회피할 목적에서 비롯된 경우에는, 당해 주식이나 지분은 실질적으로 이를 지배·관리하는 자에게 귀속된 것으로 보아 그를 납세의무자로 삼아야 할 것(대법원 2012.1.19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결 참조)이고, 대법원 판례에서 법인의 과점주주에 대하여 그 법인의 재산을 취득한 것으로 보아 취득세를 부과하는 것은 과점주주가 되면 해당 법인의 재산을 사실상 임의처분하거나 관리운용할 수 있는 지위에 서게 되어 실질적으로 그 재산을 직접 소유하는 것과 크게 다를 바 없다는 점에서 담세력이 있다고 보기 때문이므로(대법원 2014.9.4. 선고 2014두36266 판결 등 참조), 취득세의 납세의무를 부담하는 과점주주에 해당하는지 여부는 주주명부상의 주주 명의가 아니라 그 주식에 관하여 의결권 등을 통하여 주주권을 실질적으로 행사하여 법인의 운영을 지배하는지 여부를 기준으로 판단하여야 한다(대법원 2016.3.10. 선고 2011두26046 판결참조)고 판결하고 있고, 조세심판원 선결정례(조심 2009지1024, 2010.12.7.)에서는 주주명부나 주식변동상황명세서상 과점주주로 등재된 사실 등 형식적 과점주주 요건이 충족되지 않더라도 법인의 경영을 사실상 전적으로 지배하는 지위에서 타인명의 소유의 과반수 주식에 대한 실질적 권리의 행사가 가능하다면, 실질적 과점주주로서 주식발행법인의 체납지방세에 대한 출자자의 제2차 납세의무를 부담하는 것이 타당하다고 판단하고 있다. 행정안전부 질의회신사례(행정안전부 지방세운영과-51, 2017.8.12. 참조)에서는 “쟁점계열회사들이 주주 간 계약 및 스왑(TRS) 계약을 통해서 배당수령권 등 일체의 경제적 손익을 양수하면서 주주로서의 고유한 권리인 의결권, 우선매수청구권 등을 위임받아 실질적인 주주권이 형해화된 경우라면 실질과세원칙을 적용하여 실질주주를 기준으로 과점주주 간주취득세를 판단하여 실질과세원칙을 적용하는 것이 타당하며, 그 처분권 및 관리운용권을 사실상 매수한 것으로 보는 것이 합리적”이라고 해석하고 있다.
(2) 이 건의 주요 사실관계를 살펴보면, (가) ‘주주간계약’을 통해 투자자들은 쟁점주식에 대한 의결권을 포함하여 주식매매계약상 매수인의 권리 행사에 관한 일체의 사항을 청구법인과 사전에 협의하여야하고, 주식을 양도할 경우 청구법인 또는 그가 지정하는 자에게 우선 매수할 권리를 부여하고 있으며, ‘스왑계약’을 통해 쟁점주식의 소유에 따른 일체의 현금흐름 등 일체의 경제적 손익과 고정적인 수익을 서로 교환(스왑)하여, 주주로서의 권리(배당금 수령, 대상법인 본질가치 변동에 따른 투자 수익 및 위험 등)를 포기하고 그 반대급부로 청구법인으로부터 투자금액에 따른 고정수익(일종의 이자)을 보장받고 있다. (나) 쟁점주식의 취득자금은 비록 투자자들이 설립한 OOO 주식회사 및 OOO 주식회사(이하 “특수목적법인”이라 한다)가 제공한 것으로 보이지만 그 내용을 살펴보면, 청구법인이 ㈜OOO 등 매도인들과 맺은 주식매매계약상의 매수자지위 중 일부를 투자자들에게 이전하는 방식을 통해 주식명부상 주주는 투자자들로 하고, 이후 별도의 계약을 맺으면서 주주권 등 실질적 권리는 청구법인이 행사하는 것으로 약정한 것은 청구법인이 쟁점주식을 특수목적법인들에게 담보로 제공하고 쟁점주식의 인수금액에 상당하는 자금을 차용한 것에 불과하다 할 것이다. 특히, 특수목적법인은 OOO의 경영에는 관심이 없고 오로지 그 투자자금의 일정수익을 목적으로 설립된 회사들로서 인적 조직이나 물적 시설을 갖추고 있지 않아 독자적으로 의사를 결정하거나 사업목적을 수행할 능력이 없는 점 등을 고려하면, 특수목적법인이 OOO의 주식에 투자한 것이 아니라 청구법인에게 자금을 대여하였음을 뒷받침하는 것이라 할 수 있다. 그렇다면, 투자자들이 쟁점주식을 인수한 자금은 청구법인이 차용하여 매도인들에게 지급한 자금으로 보아야 할 것이므로, 투자자들은 OOO의 주주명부상 형식상 주주의 지위에 있을 뿐이고 실질적으로는 청구법인의 채권자에 불과하다고 보아야 할 것이다. (다) OOO의 주식매매계약 종결일(잔금지급 및 명의개서일)인 2015.3.18. 이후 OOO의 임원변동사항 공시(2015.3.23.)에서 청구법인과 관련된 사람으로 대표이사 2명과 사내이사 2명을 선임한 것에 비하여 투자자들은 OOO의 임원 인사 및 경영에 참여가 없다는 것은 투자자들이 소유한 주주권은 스왑계약 등에 의하여 실질적으로 청구법인이 행사하고 있다는 것을 의미한다고 보인다.
(3) 청구법인은 대법원 판결(2017.3.23. 선고 2015다248342 전원합의체 판결)을 예로 들며 청구법인은 쟁점주식의 소유권을 취득하지도 않았을 뿐만 아니라 쟁점주식과 관련하여 주주명부에 주주로 등재된 바 없기에 과점주주로서 취득세 납세의무자가 있다고 볼 수는 없다고 주장하고 있으나, 조세체계상 부동산의 취득에 대해서는 취득세를 부과하지만 주식 등의 취득에 대해서는 과세하지 아니하는 점에 착안하여, 부동산을 취득하기 위한 방편으로 그 부동산을 소유하는 법인을 인수하는 방법의 거래가 성행하는 등의 과세현실에 대응하기 위해 마련된 제도의 취지(대법원 1994.5.24. 선고 92누11138 판결 참조)에 비추어 보면, 부동산의 소유권을 직접 취득한 당해 법인에 부과하는 취득세는 그 법인이 실물 부동산을 취득한 데 대한 과세인 반면, 간주취득세는 법인의 주식 등을 인수함으로써 우회적인 방법으로 그 법인이 소유한 부동산에 대한 지배권을 실질적으로 취득하는 것을 과세계기로 삼는다는 것으로 청구법인이 쟁점주식을 취득하고 거래한 것도 이에 해당된다고 할 것이다. 또한, 실질과세의 원칙에 의하여 청구법인이 과점주주에 대한 취득세 납세의무가 있다고 하는 것은, 그 규정을 적용하는 지방세 관련 조세법률관계의 범위 내에서 쟁점주식이 주주간계약 및 스왑계약에 의거 실질적으로 청구법인에게 귀속된 것으로 본다는 취지이고, 간주취득세 납세의무를 인정한다고 하여 상법상 쟁점주식의 주주나 지분보유자가 투자자들이 아닌 청구법인이라고 보는 것은 아니며, 단지 조세법적 관점에서 그 권리 귀속의 실질적 주체가 청구법인이라고 인정할 수 있는 분명한 사실적 토대가 존재한다면 과점주주가 성립되는 것이고, OOO의 소유부동산에 대한 과점주주의 간주취득에 대해 그 실질에 따라 납세의무를 인정할 수 있다는 것을 말하고 있는 것이라 하겠다. 따라서, 세법에 존재하는 실질과세원칙을 적용하는 데 상법 등 사법관계의 권리귀속을 반드시 묶어서 인식할 필요는 없다(대법원 2012.1.19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결 참조) 하겠으므로, 청구법인의 주장은 법인의 주식 취득을 통해 그 법인이 소유한 부동산에 대한 지배권을 취득하는 것으로 보아 과세하는 과점주주의 간주취득에 있어서 그 지배권을 실질적으로 행사하는 자와 주식의 명의자가 다를 경우 주주명부 등에 기재유무와 관계없이 형식적인 명의자가 아닌 사실상의 주주권을 행사할 수 있는 자에게 취득세 납세의무를 부여하고 있는 관련 규정에 배치된다 할 것이므로, 처분청에서 청구법인이 OOO의 발행주식 중 사실상 주주권을 행사하는 비율에 따라 과점주주로서의 주식소유비율을 산정하여 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 적법하게 하겠다.
3. 심리 및 판단
(1) 지방세기본법(2015.12.29. 법률 제13635호로 개정되기 전의 것) 제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
34. “특수관계인”이란 본인과 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다. 이 경우 이 법 및 지방세관계법을 적용할 때 본인도 그 특수관계인의 특수관계인으로 본다.
② 이 법 또는 지방세관계법 중 과세표준 또는 세액의 계산에 관한 규정은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질내용에 따라 적용한다. 제47조(출자자의 제2차 납세의무) 법인(주식을 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 증권시장으로서 대통령령으로 정하는 증권시장에 상장한 법인은 제외한다)의 재산으로 그 법인에 부과되거나 그 법인이 납부할 지방자치단체의 징수금에 충당하여도 부족한 경우에는 그 지방자치단체의 징수금의 과세기준일 또는 납세의무성립일(이에 관한 규정이 없는 세목에 있어서는 납기개시일) 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 진다. 다만, 제2호에 따른 과점주주의 경우에는 그 부족액을 그 법인의 발행주식총수(의결권이 없는 주식은 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 또는 출자총액으로 나눈 금액에 해당 과점주주가 실질적으로 권리를 행사하는 소유주식수(의결권이 없는 주식은 제외한다) 또는 출자액을 곱하여 산출한 금액을 한도로 한다.
2. 주주 또는 유한책임사원 1명과 그의 특수관계인 중 대통령령으로 정하는 자로서 그들의 소유주식의 합계 또는 출자액의 합계가 해당 법인의 발행주식 총수 또는 출자총액의 100분의 50을 초과하면서 그에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자들(이하 "과점주주"라 한다)
(2) 지방세기본법 시행령(2015.12.31. 법률 제26835호로 개정되기 전의 것) 제2조의2(특수관계인의 범위) ① 법 제2조 제34호 가목에서 “혈족ㆍ인척 등 대통령령으로 정하는 친족관계”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계(이하 "친족관계"라 한다)를 말한다.
1. 6촌 이내의 혈족
2. 4촌 이내의 인척
3. 배우자(사실상의 혼인관계에 있는 사람을 포함한다)
4. 친생자로서 다른 사람에게 친양자로 입양된 사람 및 그 배우자ㆍ직계비속
② 법 제2조 제34호 나목에서 “임원ㆍ사용인 등 대통령령으로 정하는 경제적 연관관계”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계(이하 "경제적 연관관계"라 한다)를 말한다.
1. 임원과 그 밖의 사용인
2. 본인의 금전이나 그 밖의 재산으로 생계를 유지하는 사람
3. 제1호 및 제2호의 사람과 생계를 함께하는 친족
③ 법 제2조 제34호 다목에서 “주주ㆍ출자자 등 대통령령으로 정하는 경영지배관계”란 다음 각 호의 구분에 따른 관계를 말한다.
1. 본인이 개인인 경우: 본인이 직접 또는 그와 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자를 통하여 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인
2. 본인이 법인인 경우
④ 제3항을 적용할 때 다음 각 호의 구분에 따른 요건에 해당하는 경우 해당 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 것으로 본다.
1. 영리법인인 경우
② 법 제47조 제2호에서 “특수관계인 중 대통령령으로 정하는 자”란 해당 주주 또는 유한책임사원과 제2조의2의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다.
(3) 지방세법(2015.7.24. 법률 제13427호로 개정되기 전의 것) 제6조(정의) 취득세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음 각 호와 같다.
1. “취득”이란 매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수(改修), 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 그 밖에 이와 유사한 취득으로서 원시취득, 승계취득 또는 유상ㆍ무상의 모든 취득을 말한다 제7조(납세의무자 등) ⑤ 법인의 주식 또는 지분을 취득함으로써 지방세기본법제47조 제2호에 따른 과점주주(이하 "과점주주"라 한다)가 되었을 때에는 그 과점주주가 해당 법인의 부동산등을 취득(법인설립 시에 발행하는 주식 또는 지분을 취득함으로써 과점주주가 된 경우에는 취득으로 보지 아니한다)한 것으로 본다. 이 경우 과점주주의 연대납세의무에 관하여는 지방세기본법제44조를 준용한다. 제10조(과세표준) ④ 제7조 제5항 본문에 따라 과점주주가 취득한 것으로 보는 해당 법인의 부동산등에 대한 과세표준은 그 부동산등의 총가액을 그 법인의 주식 또는 출자의 총수로 나눈 가액에 과점주주가 취득한 주식 또는 출자의 수를 곱한 금액으로 한다. 이 경우 과점주주는 조례로 정하는 바에 따라 과세표준 및 그 밖에 필요한 사항을 신고하여야 하되, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 신고가액이 과세표준보다 적을 때에는 지방자치단체의 장이 해당 법인의 결산서 및 그 밖의 장부 등에 따른 취득세 과세대상 자산총액을 기초로 전단의 계산방법으로 산출한 금액을 과세표준으로 한다.
⑦ 제1항부터 제6항까지의 규정에 따른 취득세의 과세표준이 되는 가액, 가격 또는 연부금액의 범위 및 그 적용과 취득시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.
(4) 지방세법 시행령(2015.7.24. 대통령령 제26431호로 개정되기 전의 것) 제11조(과점주주의 취득 등) ① 법인의 과점주주(지방세기본법 제47조 제2호에 따른 과점주주를 말한다. 이하 같다)가 아닌 주주 또는 유한책임사원이 다른 주주 또는 유한책임사원의 주식 또는 지분(이하 "주식등"이라 한다)을 취득하거나 증자 등으로 최초로 과점주주가 된 경우에는 최초로 과점주주가 된 날 현재 해당 과점주주가 소유하고 있는 법인의 주식등을 모두 취득한 것으로 보아 법 제7조 제5항에 따라 취득세를 부과한다.
② 이미 과점주주가 된 주주 또는 유한책임사원이 해당 법인의 주식등을 취득하여 해당 법인의 주식등의 총액에 대한 과점주주가 가진 주식등의 비율(이하 이 조에서 "주식등의 비율"이라 한다)이 증가된 경우에는 그 증가분을 취득으로 보아 법 제7조 제5항에 따라 취득세를 부과한다. 다만, 증가된 후의 주식등의 비율이 그 증가된 날을 기준으로 그 이전 5년 이내에 해당 과점주주가 가지고 있던 주식등의 최고비율보다 증가되지 아니한 경우에는 취득세를 부과하지 아니한다.
(1) 처분청과 청구법인이 제출한 심리자료는 다음과 같다. (가) OOO은 1997.2.14. 설립되어 제강업 및 각종 압연재와 단조재의 생산과 판매업을 주요 사업으로 영위하는 내국법인으로, ㈜OOO 등이 아래 ＜표2＞와 같이 주식을 소유하고 있었다. OOO (나) 청구법인은 OOO의 주식에 대하여 ① 2014.12.4. ㈜OOO와 보통주 18,810,000주에 대한 매매계약을 체결하였고, ② 2015.1.22. OOO의 우선주 및 OOO가 소유한 전환우선주식 8,620,690주(각 4,310,345주)에 대한 매매계약을 체결하였으며, ③ 2015.3.16. OOO의 주식 1,279,131주를 ㈜OOO가 매수하여 이를 청구법인에게 매도하는 내용의 매매계약을 순차적으로 체결한 것으로 관련자료에서 나타난다. (다) 청구법인은 OOO의 인수를 위해서 막대한 자금이 필요함에 따라 투자자들을 인수과정에 참여시켰고, 이들 재무적 투자자들은 주식 취득을 위한 자산유동화회사인 특수목적법인을 설립하였다. (라) 청구법인은 2015.3.16. 주식매매계약상의 매수인 지위를 이전하는 계약상 지위이전 합의서를 체결하였고, 2015.3.17. 주주간계약을 체결하였으며, 같은 날 투자자들은 특수목적법인과 주식의 매입과 관련한 계약상의 권리 및 의무를 특수목적법인에게 내부적으로 이전하는 내용의 참가계약을 체결하였으며, 관련 내용은 다음과 같다.
1. 계약상 지위이전 합의서 내용(청구법인⇔투자자들)을 보면, 청구법인은 매도인(㈜OOO)으로부터 매수하기로 계약한 OOO 발행 보통주식 18,810,000주 중 7,189,965주를 ㈜OOO에게, 1,798,799주를 ㈜OOO에게 매매계약상 매수인의 지위를 각 이전하기로 약정하였다.
2. 주주간 계약(청구법인⇔투자자들)의 주요 내용은 아래와 같다. 제2조 주식의 양도 및 면책
(1) 투자자{(주)신영증권, ㈜신한금융투자}는 청구법인의 사전 서면동의 없이는 세아특수강의 주식을 제3자에게 양도하지 못한다. 단, 아래 제3조 내지 제5조에서 규정하거나 허용하는 범위 내에서 세아특수강의 주식을 매각하는 경우 및 주식에 대한 주식배당, 무상증자로 인하여 발행된 주식은 예외로 한다.
(2) 제1항에 불구하고 (ⅰ) 투자자에 관하여 아래 제9조 제7항 단서에 규정된 사유가 발생하는 경우, (ⅱ) 본건 금융계약에서 쟁점주식 양도가 허용되는 경우를 명시적으로 규정하는 경우, (ⅲ) 본건 금융계약이 해지되는 경우, 투자자는 청구법인의 사전 서명동의 없이 세아특수강의 주식을 제3자에게 양도할 수 있다. 이 경우 투자자는 청구법인에게 미리 해당 사유발생 사실과 주식양도의 의사를 통지해야 하며, 청구법인 및 청구법인이 지정하는 자는 쟁점주식에 대하여 공정가액으로 우선 매수한 권리를 가진다. 제7조 쟁점주식의 의결권 행사 등
(1) 투자자는 본건 주식에 관한 의결권을 행사함에 있어 사전에 청구법인과 협의하고, 청구법인과 동일한 내용으로 의결권을 행사하기로 한다. 다만, 투자자가 해당 의결권을 청구법인과 동일한 내용으로 행사함으로 인하여 투자자의 이익을 중대하게 침해할 것이 명백한 경우에는 예외로 한다.
3. 참가계약(투자자들 ⇔ 특수목적법인)의 관련 내용은 아래와 같다. 2.1 본 계약 체결후 출자자{(주)신영증권 외1}가 주식매매계약에 따라 매도주주{(주)포스코}에게 쟁점주식의 매매대금을 지급하는 날에 참가자(특수목적법인)는 본 건 참가에 대한 대가로서 출자자에게 4백억원을 지급한다. 본 건 참가에 따라 쟁점주식 및 쟁점주식 관련 계약에 관한 출자자의 모든 경제적 이익과 위험은 출자자로부터 참가자에게 이전된다. 2.4. 본 계약에서 명시적으로 달리 정한 경우를 제외하고, 본 계약의 어떠한 내용도 쟁점주식의 소유권 또는 쟁점주식 관련 계약에 따른 출자자의 권리의 양도를 구성하는 것으로 간주되지 아니한다. 출자자는 본 계약의 체결에도 불구하고 대외적으로는 쟁점주식의 소유자 및 쟁점주식 관련 계약의 당사자 및 법적 권리자로서의 지위를 보유한다. 참가자는 대외적으로 출자자가 참가자의 대리인이나 수탁자가 아닌 직접적인 권리자임을 확인하여, 본 계약에 따른 참가자의 권리는 단지 간접적, 경제적인 권리에 해당하고 따라서 참가자는 쟁점주식 및 쟁점주식 관련 계약에 대한 어떠한 직접적 권리도 부여받지 않는다는 것을 인정한다. (마) 특수목적법인은 2015.3.17. 쟁점주식의 취득을 위한 자금조달을 위하여 OOO 주식회사 등과 대출계약 및 무보증사모사채인수계약을 체결한 것으로 나타난다. (바) 청구법인은 2015.3.17. 투자자들과 쟁점주식에 대한 일체의 경제적 손익(배당금 등의 변동수익)을 지급받고, 고정적인 수익[투자원금에 대한 일정 고정수익률(연 4.25%)]을 지급하는 내용의 스왑계약을 체결하였고, 투자자들은 특수목적법인들과 청구법인으로부터 받은 고정수익을 지급하고, 배당금 등의 변동수익을 지급받는 내용의 스왑계약을 체결하였다. (사) 위의 계약들에 따라 청구법인과 투자자들이 2015.3.18. OOO의 주식을 취득한 후 OOO의 주주구성 내역은 아래 〈표3〉과 같다. OOO (아) 이러한 주주구성내역에 대하여 처분청은 조사한 청구법인의 실질적인 과점주주 비율은 아래 ＜표4＞와 같다. OOO (자) 2015.3.23. OOO의 임원의 변동내역을 보면, 아래 ＜표5＞와 같이 대표이사 이OOO, 전무이사 이OOO, 사내이사 이OOO․이OOO이 선임된 것으로 OOO의 공시자료에서 나타난다. OOO
(2) 이상의 관련법령과 사실관계를 종합하여 살펴본다. (가) 지방세법(2015.7.24. 법률 제13427호로 개정되기 전의 것) 제7조 제5항 전문은 간주취득세 납세의무에 관하여 “법인의 주식을 취득함으로써 지방세기본법제47조 제2호에 따른 과점주주가 되었을 때에는 그 과점주주가 해당 법인의 부동산등을 취득한 것으로 본다”고 규정하고 있다. 여기서 과점주주란지방세기본법(2015.12.29. 법률 제13635호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제47조 제2호에서 정한 바와 같이 주주 1명과 그의 특수관계인 중 대통령령으로 정하는 자의 소유주식의 합계가 해당 법인의 발행주식 총수의 100분의 50을 초과하면서 그에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자를 말한다. (나) 실질과세의 원칙 중 지방세기본법제17조 제1항이 규정하고 있는 실질귀속자 과세의 원칙은 소득이나 수익, 재산, 거래 등의 과세대상에 관하여 귀속 명의와 달리 실질적으로 귀속되는 자가 따로 있는 경우에는 형식이나 외관을 이유로 귀속 명의자를 납세의무자로 삼을 것이 아니라 실질적으로 귀속되는 자를 납세의무자로 삼겠다는 것이고, 지방세법제7조 제5항 전문이 법인의 과점주주에 대하여 그 법인의 재산을 취득한 것으로 보아 취득세를 부과하는 것은 과점주주가 되면 해당 법인의 재산을 사실상 임의처분하거나 관리운용할 수 있는 지위에 서게 되어 실질적으로 그 재산을 직접 소유하는 것과 크게 다를 바 없다는 점에서 담세력이 있다고 보기 때문이므로, 위 조항에 의하여 취득세의 납세의무를 부담하는 과점주주에 해당하는지 여부는 주주명부상의 주주 명의가 아니라 그 주식에 관하여 의결권 등을 통하여 주주권을 실질적으로 행사하여 법인의 운영을 지배하는지 여부를 기준으로 판단하여야 한다(대법원 2016.3.10. 선고 2011두26046 판결, 대법원 2018.11.9. 선고 2018두49376 판결 등, 같은 뜻임). (다) 이 건의 경우를 보면, 청구법인이 당초 OOO을 인수하기 위하여 ㈜OOO 등으로부터 OOO의 발행주식 중 28,709,821주를 취득하기로 계약을 체결하였다가, ㈜OOO로부터 취득하기로 한 주식 중 8,988,764주를 투자자들에게 매수인 지위를 양도하기로 계약을 체결하여 투자자들이 이러한 주식을 취득하였으나, 청구법인이 이러한 매수인 지위의 양도에도 불구하고 주주간 계약을 통하여 투자자들이 소유한 주식의 양도를 제한하고, 주주로서의 의결권을 행사함에 있어서 청구법인과 동일한 내용으로 의결권을 행사하기로 약정한 점, 스왑계약을 통하여 투자자들은 일정한 고정수익을 보장받는 대신 주주로서의 지위에 따라 발생한 수익금은 모두 청구법인이 수취하기로 약정한 점, 청구법인이 2015.3.31. OOO의 과점주주가 된 시점에서 청구법인의 임원이 OOO의 임원으로 취임함으로써 OOO의 실질적인 경영권을 행사하고 있는 점 등을 종합하면, 청구법인은 2015.3.31.부터 OOO의 과점주주로서 실질적으로 발행주식 중 79.74%의 주주권을 행사할 수 있는 지위에 있었다 할 것이고, 이러한 경우 실질 소유주식비율에 따라 과점주주로서의 취득세를 부과하는 것이 실질과세의 원칙에 부합된다 할 것이다. (라) 따라서, 처분청이 청구법인이 소유한 OOO의 실질 주식소유비율에 따라 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 별다른 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법 제96조 제6항과 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.