환지예정지로서 준주거시설용지 및 상업용지로 지정된 쟁점토지에 대하여 종합합산과세대상으로 구분하여 재산세 등을 부과한 처분의 당부

[참조결정] 조심2018지0112

[주 문] 심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

• 가. 처분청은 2016〜2017년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 청구인이 소유하고 있는 OOO(지목 농지, 이하 “쟁점토지”라 한다)에 대하여 각 정기분 과세 시 분리과세대상으로 구분하여 재산세 등을 과세하였으나, 세무조사에서 쟁점토지가 환지예정지 지정고시가 된 준주거 시설용지 및 상업용지로 확인됨에 따라 2018.9.10. 청구인에게 분리과세대상에서 종합합산과세대상으로 변경하여 발생한 세액의 증가분인 재산세 OOO원, 지방교육세 OOO원 합계 OOO원(이하 “이 건 재산세 등”이라 한다)을 수시분으로 부과·고지하였다.
• 나. 청구인은 이에 불복하여 2018.11.30. 이의신청을 거쳐 2019.5.17. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인 주장 환지예정지의 경우, 지정의 효력발생일부터 종전과 같은 권리를 행사할 수 있으나, 사업시행자인 OOO 도시개발 사업자의 규정에 따라 그 사용을 제한하여 환지예정지 지정일에는 현실적으로 해당 토지를 사용·수익할 수 없는 상태이고, 환지예정지에 대한 환지처분이 이루어지지 아니하여 필지별로 가지번 상태이며, 토지기반시설이 진행 중으로서 환지된 토지의 취득일이 미도래하여 필요한 조건이 갖추어지지 않은 상태인 점, 쟁점토지는 도시개발사업용 토지로서 공공시설용지 및 기반시설용지 등의 공익목적에 공여된 토지인 점 등을 비추어 볼 때 쟁점토지를 종합합산과세대상으로 보아 이 건 재산세 등을 과세한 것은 위법하다
• 나. 처분청 의견 지방세법제107조 제1항은 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자를 재산세 납세의무자로 규정하고, 여기서 사실상 소유하고 있는 자라 함은 공부상 소유자로 등재되어 있는지 여부를 불문하고 해당 재산에 대한 실질적인 소유권자를 말하며, 청구인은 종전토지를 소유하던 자로 환지예정지 지정 공고에 따라 환지예정지에 대한 권리를 보유하게 된 점, 도시개발법제36조 제1항은 환지예정지가 지정되면 종전토지의 소유자는 환지예정지 지정의 효력발생일로부터 환지처분이 공고되는 날까지 환지예정지에 대하여 종전과 같은 내용의 권리를 행사할 수 있으며 종전의 토지는 사용하거나 수익할 수 없다고 규정하고, 같은 조 제3항은 환지예정지 지정의 효력이 발생한 경우 해당 환지예정지의 종전 소유자는 이를 사용하거나 수익할 수 없으며 제1항에 따른 권리의 행사를 방해할 수 없다고 규정하고 있으며, 환지예정지 지정의 효력이 발생한 후 종전 토지 소유자는 환지예정지를 사실상 처분할 수 있는 점 등에 비추어 청구인은 재산세 과세기준일 현재 환지예정지를 사실상 소유하고 있는 자로 봄이 정당하다. 또한, 지방세법 시행령제102조 제7항 제4호에서 도시개발사업에 공여하는 주택건설용 토지를 분리과세대상으로 규정한 입법취지는 도시개발사업의 보다 효율적 수행을 위하여 공익적인 목적으로 사용되는 토지를 종합합산과세표준에서 제외하여 예외적으로 저율의 분리과세를 함으로써 조세부담을 경감하여 주는데 있고, 분리과세대상인 도시개발사업에 공여하는 주택건설용 토지라 함은 주택부지만을 의미하는 것이 아니라 주택건설에 필수불가결하게 수반되는 시설용 토지를 포함하는 것으로 봄이 상당하다 할 것(대법원 2010.2.11. 선고 2009두15760 판결, 같은 뜻임)이며, 도시개발사업에 공여하는 주택건설용 토지를 분리과세대상으로 규정한 시행령의 문언과 예외적으로 종합합산과세에 따른 불합리를 보완하고자 하는 분리과세제도의 입법취지 등을 고려할 때, 쟁점토지의 과세내역 중에서 종합합산과세대상으로 과세된 준주거시설용지, 상업용지 부분은 공공시설 내지 기반시설에 해당한다고 볼 수 없어, 주택건설에 필수불가결하게 수반되는 시설용 토지라고 볼 수 없다(대법원 2013.7.25. 선고 2012두16688판결, 같은 뜻임). 따라서 준주거시설용지 및 상업용지는 주거기능을 위주로 이를 지원하는 일부 상업기능 및 업무기능을 보완하기 위하여 필요한 지역으로서 주택건설에 필수 불가결하게 수반되는 토지로 볼 수 없어 재산세 분리과세대상에 해당하지 아니하는 것이므로, 쟁점토지를 종합합산과세대상으로 구분하여 이 건 재산세 등을 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁 점 환지예정지로서 준주거시설용지 및 상업용지로 지정된 쟁점토지에 대하여 종합합산과세대상으로 구분하여 재산세 등을 부과한 처분의 당부
• 나. 관련 법령: ＜별지＞ 기재
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에서 다음과 같은 사실을 알 수 있다. (가) OOO은 2015.10.12.과 2017.1.11. OOO 도시개발구역 실시계획 인가 고시를 하였고, 쟁점토지는 환지예정지 공고 및 환지예정지 지정조서에 따라 환지예정지로 지정되었다. (나) 처분청은 쟁점토지에 대한 정기분 재산세 부과 당시 지목인 농지에 대하여 분리과세를 하였다가, 환지예정지 지정으로 준주거 시설 및 상업용지로 지정된 것을 확인하고, 종합합산과세대상으로 변경하여 아래 ＜표＞와 같이 이 건 재산세 등을 수시분으로 부과하였다. ＜표＞ 쟁점토지에 대한 이 건 재산세 등 부과내역 (다) 처분청은 청구인에게 부과된 2016년도 재산세 중 OOO에 해당하는 필지OOO에 대하여 환지예정지 면적(1,060.9㎡)이 아닌 권리면적(1,366.5㎡)으로 과세한 것이 확인되어 2018.12.4. 환지예정지 면적(1,060.9㎡)을 적용하여 2018.12.4. 감액결정 및 환급처리를 하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 지방세법 제107조 제1항은 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자를 재산세 납세의무자로 규정하고, 여기서 ‘사실상 소유하고 있는 자’라 함은 공부상 소유자로 등재되어 있는지 여부를 불문하고 해당 재산에 대한 실질적인 소유권자를 말하며, 재산세는 보유하는 재산에 담세력을 인정하여 부과하는 조세로서 그 본질은 재산소유 자체를 과세요건으로 하는 것이므로 재산세에 있어 당해 재산을 그 본래의 용도에 따라 사용·수익하였는지 여부는 그 과세요건이 아니라 할 것이고, 도시개발법제36조 제1항은 환지예정지가 지정되면 종전 토지의 소유자는 환지예정지 지정의 효력발생일부터 환지처분이 공고되는 날까지 환지예정지에 대하여 종전과 같은 내용의 권리를 행사할 수 있으며 종전의 토지는 사용하거나 수익할 수 없다고 규정하고, 같은 조 제3항은 환지예정지 지정의 효력이 발생한 경우 해당 환지예정지의 종전 소유자는 이를 사용하거나 수익할 수 없으며 제1항에 따른 권리의 행사를 방해할 수 없다고 규정하고 있는바, 환지예정지 지정의 효력이 발생한 후에도 종전 토지 소유자는 그 환지예정지를 사용·수익할 수 없을 뿐, 사실상 해당 토지의 경제적 가치 증가분을 반영하여 처분할 수 있는 점 등에 비추어 청구인은 이 사건 재산세 과세기준일 현재 환지예정지인 쟁점토지를 사실상 소유하고 있는 자로서 재산세 납세의무가 있다고 하겠다. 또한, 지방세법 시행령제102조 제5항 제24호에서 도시개발사업에 제공하는 주택건설용 토지와 산업단지용 토지만을 한정하여 분리과세대상으로 규정한 입법취지는 도시개발사업의 보다 효율적 수행을 위하여 공익적인 목적으로 사용되는 토지를 종합합산과세표준에서 제외하여 예외적으로 저율의 분리과세를 함으로써 조세부담을 경감하여 주는데 있고, 분리과세대상인 ‘도시개발사업에 제공하는 주택건설용 토지’라 함은 주택건설에 필수불가결하게 수반되는 시설용 토지를 말한다(대법원 2010.2.11. 선고 2009두15760 판결, 같은 뜻임) 할 것인바, 쟁점토지는 2016년도 및 2017년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 주택용지가 아닌 준주거 및 상업용지로 지정되었고, 이러한 준주거용지 등은 주거기능을 위주로 이를 지원하는 일부 상업기능 및 업무기능을 보완하기 위하여 필요한 지역으로서 주택건설에 필수불가결하게 수반되는 시설용 토지가 아니라 하겠으므로 재산세 분리과세대상에 해당한다고 보기는 어렵다(조심 2018지112, 2018.2.27., 같은 뜻임) 하겠다. 따라서 처분청이 청구인에게 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 하겠다.

4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법 제96조 제6항, 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령

(1) 지방세법 제106조【과세대상의 구분 등】① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.

1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지는 종합합산과세대상으로 보지 아니한다.

• 가. 이 법 또는 관계 법령에 따라 재산세가 비과세되거나 면제되는 토지
• 나. 이 법 또는 다른 법령에 따라 재산세가 경감되는 토지의 경감비율에 해당하는 토지

2. 별도합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지. 다만, 제1호가목 및 나목에 따른 토지는 별도합산과세대상으로 보지 아니한다.

• 가. 공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지
• 나. 차고용 토지, 보세창고용 토지, 시험·연구·검사용 토지, 물류단지시설용 토지 등 공지상태(空地狀態)나 해당 토지의 이용에 필요한 시설 등을 설치하여 업무 또는 경제활동에 활용되는 토지로서 대통령령으로 정하는 토지
• 다. 철거·멸실된 건축물 또는 주택의 부속토지로서 대통령령으로 정하는 부속토지

3. 분리과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지

• 가. 공장용지·전·답·과수원 및 목장용지로서 대통령령으로 정하는 토지
• 나. 산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야 및 종중 소유 임야로서 대통령령으로 정하는 임야
• 다. 제13조 제5항에 따른 골프장용 토지와 같은 항에 따른 고급오락장용 토지로서 대통령령으로 정하는 토지
• 라. 산업집적활성화 및 공장설립에 관한 법률 제2조 제1호에 따른 공장의 부속토지로서 개발제한구역의 지정이 있기 이전에 그 부지취득이 완료된 곳으로서 대통령령으로 정하는 토지
• 마. 가목부터 라목까지의 토지와 유사한 토지 중 분리과세하여야 할 타당한 이유가 있는 것으로서 대통령령으로 정하는 토지 제107조(납세의무자) ① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 제111조(세율) ① 재산세는 제110조의 과세표준에 다음 각 호의 표준세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다.

1. 토지

• 가. 종합합산과세대상
• 다. 분리과세대상

1. 전ㆍ답ㆍ과수원ㆍ목장용지 및 임야: 과세표준의 1천분의 0.7

2. 골프장 및 고급오락장용 토지: 과세표준의 1천분의 40

3. 그 밖의 토지: 과세표준의 1천분의 2

(2) 지방세법 시행령 제102조(분리과세대상 토지의 범위) ⑤ 법 제106조 제1항 제3호 마목에서 "대통령령으로 정하는 토지"란 다음 각 호에서 정하는 토지(법 제106조 제1항 제3호 다목에 따른 토지는 제외한다)를 말한다. 다만, 제1호 및 제37호에 따른 토지 중 취득일부터 5년이 지난 토지로서 용지조성사업 또는 건축을 착공하지 아니한 토지는 제외하며, 제4호 및 제8호부터 제10호까지의 토지는 같은 호에 따른 시설 및 설비공사를 진행 중인 토지를 포함한다.

24. 도시개발법 제11조에 따른 도시개발사업의 시행자가 그 도시개발사업에 제공하는 토지(주택건설용 토지와 산업단지용 토지로 한정한다)와 종전의 토지구획정리사업법(법률 제6252호 토지구획정리사업법폐지법률에 의하여 폐지되기 전의 것을 말한다. 이하 이 호에서 같다)에 따른 토지구획정리사업의 시행자가 그 토지구획정리사업에 제공하는 토지(주택건설용 토지와 산업단지용 토지로 한정한다) 및 경제자유구역의 지정 및 운영에 관한 특별법 제8조의3에 따른 경제자유구역 또는 해당 단위개발사업지구에 대한 개발사업시행자가 그 경제자유구역개발사업에 제공하는 토지(주택건설용 토지와 산업단지용 토지로 한정한다). (단서 생략)

(3) 도시개발법 제35조(환지 예정지의 지정) ① 시행자는 도시개발사업의 시행을 위하여 필요하면 도시개발구역의 토지에 대하여 환지 예정지를 지정할 수 있다. 이 경우 종전의 토지에 대한 임차권자등이 있으면 해당 환지 예정지에 대하여 해당 권리의 목적인 토지 또는 그 부분을 아울러 지정하여야 한다.

② 제29조 제3항 및 제4항은 제11조 제1항 제5호부터 제11호까지의 규정에 따른 시행자가 제1항에 따라 환지 예정지를 지정하려고 할 때에 준용한다.

③ 시행자가 제1항에 따라 환지 예정지를 지정하려면 관계 토지 소유자와 임차권자등에게 환지 예정지의 위치ㆍ면적과 환지 예정지 지정의 효력발생 시기를 알려야 한다. 제36조(환지 예정지 지정의 효과) ① 환지 예정지가 지정되면 종전의 토지의 소유자와 임차권자등은 환지 예정지 지정의 효력발생일부터 환지처분이 공고되는 날까지 환지 예정지나 해당 부분에 대하여 종전과 같은 내용의 권리를 행사할 수 있으며 종전의 토지는 사용하거나 수익할 수 없다.

② 시행자는 제35조 제1항에 따라 환지 예정지를 지정한 경우에 해당 토지를 사용하거나 수익하는 데에 장애가 될 물건이 그 토지에 있거나 그 밖에 특별한 사유가 있으면 그 토지의 사용 또는 수익을 시작할 날을 따로 정할 수 있다.

③ 환지 예정지 지정의 효력이 발생하거나 제2항에 따라 그 토지의 사용 또는 수익을 시작하는 경우에 해당 환지 예정지의 종전의 소유자 또는 임차권자 등은 제1항 또는 제2항에서 규정하는 기간에 이를 사용하거나 수익할 수 없으며 제1항에 따른 권리의 행사를 방해할 수 없다.

④ 시행자는 제34조에 따른 체비지의 용도로 환지 예정지가 지정된 경우에는 도시개발사업에 드는 비용을 충당하기 위하여 이를 사용 또는 수익하게 하거나 처분할 수 있다.

⑤ 임차권등의 목적인 토지에 관하여 환지 예정지가 지정된 경우 임대료ㆍ지료(地料), 그 밖의 사용료 등의 증감(增減)이나 권리의 포기 등에 관하여는 제48조와 제49조를 준용한다.