토지형질변경공사 후 건축공사 중인 토지에 대하여 공부상 지목인 임야로 보아 재산세 등을 부과하여야 한다는 청구주장의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

• 가. 처분청은 2016년∼2018년도 재산세 과세기준일 현재(6.1.) 청구인이 소유한 OOO 토지 13,835㎡(공부상 임야, 이하 “이 사건 토지”라 한다)에 대하여 2016년도의 경우, 가설건축물 연면적 81㎡에지방세법 시행령제101조 제2항에 따른 용도지역별 적용배율 7배를 곱하여 산출한 567㎡를 건축물 부속토지로 구분하고, 나머지 13,268㎡는 임야로 보아 정기분재산세 등을 과세하였으며, 2017년도부터 2018년도까지는 이 사건 토지 전체를 건축 중인 건축물의 부속토지로 보아 별도합산과세대상으로 구분하고, 지방세법 시행령 제118조 제1항 가목의 세 부담 상한 규정을 적용하여 산출한 정기분재산세 등을 각 과세하였다.
• 나. 처분청은 이 사건 토지에 대한 항공사진을 검토한 결과 2016년도 재산세 과세기준일 현재 나대지인 것으로 보아 종합합산과세대상으로 변경하고, 2017년도부터 2018년도까지는 사실상 지목이 임야에서 대지로 변경된 것으로 보아 지방세법 시행령제118조 제1호 나목에 따라 재산세 상당액을 재산정하여 계산된 세 부담 상한액을 적용한 세액을 기준으로 하여 아래 ＜표＞와 같이 과소부과된 2016년도부터 2018년도까지의 재산세 OOO원, 지방교육세 OOO원 합계 OOO원(이하 “이 건 재산세 등”이라 한다)을 2019.1.11. 청구인에게 부과․고지하였다. ＜표＞ 이 건 재산세 등의 부과내역
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2019.2.21. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인 주장 청구인은 지목이 임야인 이 사건 토지에 대하여 2012년 5월에 개발행위 허가를 받아 2013년 12월에 건축허가를 받고 2016년 4월부터 토목공사를 시작하여 공사를 진행하던 중 시공사와의 문제, 건축변경허가 지연, 자금문제 등으로 인해 현재 공사가 중단된 상태로서, 물류창고 용도로 쓸 수 있는 건축물이 완공되지도 않았고, 사용승인도 받지 않았으므로 토지의 형질변경이 완전히 이루어졌다고 볼 수 없으며, 또한 2019년 1월 현재 토지이용계획 확인원에 따르면 이 사건 토지의 지목이 임야로 되어 있으므로 이 사건 토지를 대지로 보아 이 건 재산세 등을 부과한 것은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 이 사건 토지에 대하여 2016년 4월에 촬영한 항공사진에 의하면, 건축물 착공신고 시점 이전부터 이미 토지조성공사를 진행하여 나대지로 확인되고, 2016.7.13. 착공신고서를 제출한 후 터파기 공사 등 실제로 건축공사가 진행되었으며, 2017년과 2018년 개별공시지가 역시 토지이용상황을 임야가 아닌 공업나지로 변경하여 산정되었으므로 2016년도부터 2018년도까지 이 사건 토지의 사실상 현황은 임야가 아닌 나대지 등으로 보아야 할 것이다. 따라서 이 사건 토지를 2016년 과세기준일 현재 나대지로 보아 종합합산과세대상으로 구분하고, 2017년부터 건축 중인 건축물의 부속토지로 보아 별도합산과세대상으로 구분한 후, 사실상 지목이 임야에서 대지로 변경된 것으로 보아 지방세법 시행령제118조 제1호 나목에 따라 재산세 상당액을 재산정한 후 계산된 세 부담 상한액을 적용하여 과소부과된 이 건 재산세 등을 과세한 것은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁 점 토지형질변경공사 후 건축공사 중인 토지에 대하여 공부상 지목인 임야로 보아 재산세 등을 부과하여야 한다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령

(1) 지방세법 제106조(과세대장의 구분 등) ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.

1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지

2. 별도합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지.

• 가. 공장용 건축물의 부속 토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속 토지 제122조(세 부담의 상한) 해당 재산에 대한 재산세의 산출세액이 대통령령으로 정하는 방법에 따라 계산한 직전 연도의 해당 재산에 대한 재산세액 상당액의 100분의 150을 초과하는 경우에는 100분의 150에 해당하는 금액을 해당 연도에 징수할 세액으로 한다.

(2) 지방세법 시행령 제101조(별도합산과세대상 토지의 범위) ① 법 제106조 제1항 제2호 가목에서 "공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 건축물의 부속토지를 말한다.

2. 건축물(제1호에 따른 공장용 건축물은 제외한다)의 부속토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 건축물의 부속토지를 제외한 건축물의 부속토지로서 건축물의 바닥면적(건축물 외의 시설의 경우에는 그 수평투영면적을 말한다)에 제2항에 따른 용도지역별 적용배율을 곱하여 산정한 면적 범위의 토지 제103조(건축물의 범위 등) ① 제101조 제1항에 따른 건축물의 범위에는 다음 각 호의 건축물을 포함한다.

3. 건축 중인 건축물〔개발사업 관계법령에 따른 개발사업의 시행자가 개발사업 실시계획의 승인을 받아 그 개발 사업에 제공하는 토지(법 제106조 제1항제3호에 따른 분리과세 대상 토지 제외)로서 건축물의 부속토지로 사용하기 위하여 토지조성공사에 착수하여 준공검사 또는 사용허가를 받기 전까지의 토지에 건축이 예정된 건축물(관계 행정기관이 허가 등으로 그 건축물의 용도 및 바닥면적을 확인한 건축물의 말한다)을 포함한다.〕다만, 정당한 사유 없이 6개월 이상 공사가 중단된 경우는 제외한다. 제118조(세 부담 상한의 계산방법) 법 제122조 각 호 외의 부분 본문에서 "대통령령으로 정하는 방법에 따라 계산한 직전 연도의 해당 재산에 대한 재산세액 상당액"이란 법 제112조 제1항 제1호에 따른 산출세액과 법 제112조 제1항 제2호 및 같은 조 제2항에 따른 산출세액 각각에 대하여 다음 각 호의 방법에 따라 각각 산출한 세액 또는 산출세액 상당액을 말한다.

1. 토지에 대한 세액 상당액

• 가. 해당 연도의 과세대상 토지에 대한 직전연도의 과세표준(법 제112조 제1항 제1호에 따른 산출 세액의 경우에는 법 제110조에 따른 과세표준을 말하고, 법 제112조 제1항 제2호 및 같은 조 제2항에 따른 산출세액의 경우에는 법 제110조에 따른 토지 등의 과세표준을 말한다. 이하 이조에서 같다)이 있는 경우: 과세대상 토지별로 직전 연도의 법령과 과세표준 등을 적용하여 산출한 세액. 다만, 해당 연도의 과세대상별 토지에 대한 납세의무자 및 토지현황이 직전 연도와 일치하는 경우에는 직전 연도에 해당 토지에 과세된 세액으로 한다.
• 나. 토지의 분할ㆍ합병ㆍ지목변경ㆍ신규등록ㆍ등록전환 등으로 해당 연도의 과세대상 토지에 대한 직전 연도의 과세표준이 없는 경우: 해당 연도 과세대상 토지가 직전 연도 과세기준일 현재 존재하는 것으로 보아 과세대상 토지별로 직전 연도의 법령과 과세표준(직전 연도의 법령을 적용하여 산출한 과세표준을 말한다) 등을 적용하여 산출한 세액 제119조(재산세의 현황부과) 재산세의 과세대상 물건이 공부상 등재 현황과 사실상의 현황이 다른 경우에는 사실상 현황에 따라 재산세를 부과한다.

(3) 공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률 시행령 제58조(지목의 구분) 법 제67조 제1항에 따른 지목의 구분은 다음 각 호의 기준에 따른다.

5. 임야 산림 및 원야(原野)를 이루고 있는 수림지(樹林地)ㆍ죽림지ㆍ암석지ㆍ자갈땅ㆍ모래땅ㆍ습지ㆍ황무지 등의 토지

8. 대

• 가. 영구적 건축물 중 주거ㆍ사무실ㆍ점포와 박물관ㆍ극장ㆍ미술관 등 문화시설과 이에 접속된 정원 및 부속시설물의 부지
• 나. 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 등 관계 법령에 따른 택지조성공사가 준공된 토지

28. 잡종지 다음 각 목의 토지. 다만, 원상회복을 조건으로 돌을 캐내는 곳 또는 흙을 파내는 곳으로 허가된 토지는 제외한다.

• 가. 갈대밭, 실외에 물건을 쌓아두는 곳, 돌을 캐내는 곳, 흙을 파내는 곳, 야외시장, 비행장, 공동우물
• 나. 영구적 건축물 중 변전소, 송신소, 수신소, 송유시설, 도축장, 자동차운전학원, 쓰레기 및 오물처리장 등의 부지
• 다. 다른 지목에 속하지 않는 토지
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제출한 자료에서 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구인은 2002.6.27. 이 사건 토지에 대해 매매를 원인으로 소유권이전등기를 경료하였고, 2014.2.14. 건축허가(창고시설 2,652㎡)를 받은 후 2016.2.19. 가설건축물 축조신고(컨테이너 3개동, 연면적 81㎡)를 하고 2016.7.13. 착공신고(OOO)를 하였다. (나) 처분청은 당초 2016년도의 가설건축물 축조신고 내역에 따라 가설건축물 연면적 81㎡에지방세법 시행령제101조 제2항에 따른 용도지역별 적용배율 7배를 곱하여 산출한 567㎡를 건축물 부속토지로 구분하고, 나머지 13,268㎡는 임야로 재산세 등을 과세하였으며, 2017년도부터 2018년도까지는 이 사건 토지 전체를 건축 중인 건축물의 부속토지로 보아 별도합산과세대상으로 구분하고, 지방세법 시행령 제118조 제1항 가목에 따른 세 부담 상한 규정을 적용하여 산출한 정기분재산세 등을 과세하였다. (다) 처분청은 그 후 이 사건 토지에 대한 연도별 항공사진을 검토한 결과, 2016.7.13. 가설건축물의 착공신고 이전부터 이미 토지조성공사가 시작되어 사실상 지목이 ‘임야’에서 ‘나대지’로 변경되었고, 세 부담 상한세액 계산 시 지방세법 시행령 제118조 제1항 나목을 적용하지 아니하고 같은 조 같은 항 가목을 적용함에 따라 재산세 등이 과소부과된 것을 확인하고, 2019.1.11. 이 건 재산세 등을 추징․부과하였다. (라) 청구인은 이 사건 토지에 대하여 2016년 1월에 시공사와 물류센터시설인 창고공사 계약을 체결하고, 2016년 4월부터 토목공사를 시행하였다가 2017.9.28.부터 시공자의 건축공사 포기 등으로 공사가 중단된 것으로 나타난다. (마) 처분청이 제출한 이 사건 토지의 연도별 항공사진을 보면, 2014년도부터 대부분의 토지에 형질변경을 하였고, 2016년도에 대부분의 토지에 부지조성공사가 진행된 것으로 나타나며, 2017년도와 2018년도에는 건축물이 건축되고 있는 것으로 나타난다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 이 사건 토지에 대하여 공부상 지목인 임야로 보아 재산세 등을 부과하여야 한다고 주장하나, 지방세법 시행령제119조에서 재산세의 과세대상 물건이 공부상 등재 현황과 사실상의 현황이 다른 경우에는 사실상 현황에 따라 재산세를 부과한다고 규정하고 있는바, 이 사건 토지에 대한 항공사진과 청구 주장 등에서 2014년도부터 토지형질변경허가를 받아 공사가 이루어졌고, 2016년 1월에 시공사와 건축공사 계약을 체결하여 같은 해 4월부터 토목공사를 시행하여 2016년〜2018년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 부지조성공사가 진행중인 것으로 확인되므로 재산세 과세대상의 지목을 공부상 지목(임야)으로 보기 어렵다 하겠는바, 처분청이 2016년도 재산세 등에 대하여 지목이 사실상 변경된 것으로 보아 종합합산과세대상으로 구분하고, 2016년도부터 2018년도까지의 재산세 상당액을 재산정한 후 세부담 상한액을 새로이 적용하여 산출한 세액으로 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법 제96조 제6항, 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.