① 아파트용 건축물을 멸실한 후 남은 그 부속토지를 주택으로 볼 수 있는지 여부 ② 아파트용 건축물을 멸실한 후 남은 그 부속토지를 별도합산과세대상으로 구분할 수 있는지 여부

[주 문] 심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

• 가. 처분청은 2018년도 재산세 과세기준일(6.1) 현재 청구법인이 소유하고 있는 OOO 소재 토지 5440.8㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 지방세법제106조 제1항에 따라 종합합산과세대상 토지로 보아 2018.9.8. 청구법인에게 재산세 OOO원, 지방교육세 OOO원 합계 OOO원(이하 “이 건 재산세 등”이라 한다)을 부과․고지하였다.
• 나. 청구법인은 이에 불복하여 2018.11.23. 심판청구를 제기하였다. 2.청구법인 주장 및 처분청 의견 가.청구법인 주장 청구법인은 OOO 아파트(이하 “이 건 아파트”라 한다) 중 건축물이 멸실된 1개동의 부속토지인 쟁점토지를 2017.7.7. 및 2018.4.19. 주식회사 OOO 및 OOO 주식회사(이하 “매도인”이라 한다)로부터 취득하였다. 이 건 아파트는 1991.10.18. 신축 당시에는 16개동 이었으나, 2003.4.4. 제8동(이하 “쟁점아파트”)이 붕괴되어 철거 멸실되었고, 쟁점아파트 부속토지인 쟁점토지는 현재 나머지 이 건 아파트 입주민의 주차장으로 사용되고 있고, 청구법인이 2003.1.7. 쟁점토지를 취득할 당시 매도인과 OOO 아파트 입주자 대표회의(이하 “ 입주자 대표회의”라 한다)간 계약 합의사항인 “단지 재건축까지 건축행위를 금지하고 제3자에게 대지지분을 매각할 경우 매수자가 건축행위를 금지하는 조건으로 매각하며 매수자가 사용료, 보상금 등의 명목으로 입주자 대표회의에 청구하지 아니하며, 아파트 철거 후 아스콘으로 포장하며 입주민들이 무상으로 주차장으로 활용할 수 있도록 한다”라는 합의사항을 승계하였다. 청구법인은 쟁점토지에 대하여 임의로 사용․수익․건축 등을 하지도 못하는 점, 쟁점토지가 불특정 다수인 아파트 입주민들이 아파트 부속토지로 공동사용되고 있는 점, 쟁점토지가 이 건 아파트 전체 건물바닥면적의 5배 이내인 점 등을 고려하여 별도합산과세대상으로 하여 토지분 재산세가 과세되거나 또는 주택의 부속토지로 하여 주택분 재산세가 과세되어야 한다. 나.처분청 의견 청구법인이 취득한 쟁점토지는 쟁점아파트의 부속토지였다가, 건축물이 멸실된 후에는 집합건물의 소유 및 관리에 관한 법률에 따른 집합건물 구분등기에서 제외 되어 더 이상 집합건물의 대지에 해당하지 아니하고, 건물의 전유부분을 소유하기 위하여 취득한 대지지분에도 해당하지 아니한다. 쟁점토지는 나대지 상태에서 주차선이 구획되어 주차장 부지로 사용되고 있고, 건물의 전유부분과도 일체성이 없어 주택의 부속토지로 보기도 어려우므로 쟁점토지는 별도합산과세 또는 주택의 부속토지로 볼 수 없다. 또한, 청구법인은 2018.9.6. 제3자에게 매매를 원인으로 쟁점토지를 이전한 것과 같이 이 건 아파트 입주자 대표회의와 매도인간 2003.1. 7. 체결한 합의서 및 청구법인과 매도인간 2017.5.26. 체결한 매매계약서상 단지의 재건축시까지 임의 사용, 수익, 건축 등을 하지 못하며, 아스콘포장하여 입주민들의 주차장으로 사용하도록 한 것은 계약자유의 원칙에 의한 사적계약관계일 뿐이고, 재산세는 과세대상인 토지, 건축물, 주택등을 소유하고 있는 그 자체로서 납세의무가 성립하는 보유세로서 현실적인 사용ㆍ수익 등 대체로 사용하지 못함에 대한 정당한 사유는 묻지 않는다 할 것으로, 조세법률주의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유없이 확장해석하거나, 유추해석하는 것은 허용되지 아니하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다 할 것으로 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁 점

① 아파트용 건축물을 멸실한 후 남은 그 부속토지를 주택으로 볼 수 있는지 여부

② 아파트용 건축물을 멸실한 후 남은 그 부속토지를 별도합산과세대상으로 구분할 수 있는지 여부

• 나. 관련 법령: ＜별지＞ 기재
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료 등을 보면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 이 건 아파트는 1991.10.18. 쟁점토지를 포함하여 총 16개동(아파트 15개동, 상가 1개동)과 부속시설(주차장 및 노인정 등)로 준공된 후, 그 중 쟁점아파트가 2003.4.4. 철거되고 건축물대장에서 말소 되었음이 확인된다. (나) 쟁점토지는 1991.11.18. 대지권 등기가 되었고, 2003.11.26. 대지권 경정등기 부기〔8동 건물 멸실로 인하여 매도인 소유지분(71518.3분의 5440.8) 대지권 제외] 되었음을 토지 등기사항전부증명서에서 확인된다. (다) 입주자 대표회의와 매도인이 2003.1.7. 쟁점아파트 철거와 관련하여 체결한 합의서 제3조에는 매도인은 철거시 기존 지반에 영향을 미치지 않도록 시행하며 철거 후 되메움을 하고 적정 레벨로 아스콘 포장을 시공하여 주차장으로 활용할 수 있도록 라인을 마킹한다고 규정하고 있고, 제6조에는 매도인은 대지지분에 대한 소유권을 행사함에 있어 단지재건축까지는 건축행위를 금지하며, 매도인이 제3자에게 대지지분을 매각할 경우 단지재건축 시까지는 제3자가 건축행위를 금지하는 조건으로 매각하며, 매수자가 사용료, 보상금 등의 명목으로 입주자 대표회의에게 청구하지 아니하도록 한다고 규정하고 있음이 확인된다. (라) 청구법인과 매도인간 2017.5.26. 체결한 매매계약서 제5조(합의사항 승계 및 고지의무) 제1항에는 매수인은 입주자 대표회의와 매도인이 2003.1.7. 쟁점아파트의 철거와 관련하여 체결한 합의서상 합의사항에 대하여 매수인은 그 합의서의 체결사실과 합의내용 등에 대하여 충분히 숙지한 후 본 매매계약을 체결하는 것이고, 합의서상의 매도인의 의무를 승계한 것이므로 본 계약의 체결로써 합의서상 합의사항에 대하여 입주자 대표회의 또는 매도인에게 어떠한 청구나 이의 또는 무효를 제기할 수 없다고 규정하고 있음이 확인된다. (마) 청구법인은 2017.5.26. 2017.12.5. 및 2018.4.19. 쟁점토지의 소유권이전 등기를 완료하였음이 확인된다. (바) 청구법인이 제출한 자료 등을 보면 2018년 재산세 과세기준일(6.1) 현재 쟁점토지는 이 건 아파트의 주차장으로 사용되고 있음이 확인된다. (사) 청구법인은 2018.9.6. 제3자에게 쟁점토지를 매매를 원인으로 이전하였음이 확인된다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 지방세법제104조 제3호에서 "주택"이란 주택법 제2조제1호에 따른 주택을 말한다. 이 경우 토지와 건축물의 범위에서 주택은 제외한다고 규정하고 있고, 주택법제2조 제1호에서 "주택"이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다고 규정하고 있으며, 집합건물의 소유 및 관리에 관한 법률제2조 제5호에서 "건물의 대지"란 전유부분이 속하는 1동의 건물이 있는 토지 및 제4조에 따라 건물의 대지로 된 토지를 말한다고 규정하고 있다. (나) 쟁점토지의 지상에 있던 쟁점아파트가 2003.4.4. 붕괴되어 철거 멸실된 점, 쟁점토지는 2003.11.26. 쟁점아파트의 멸실로 인하여 이 건 아파트의 대지(71518.3분의 5440.8)에서 제외되어 집합건물의 소유 및 관리에 관한 법률에 따른 건물의 대지에 해당되지 않는 점, 쟁점토지는 이 건 아파트와 사실상 구분되어 소유권이 이전된 점 등에 비추어 쟁점토지는 주택법 제2조 제1호에 따른 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지로 볼 수 없다고 판단된다.

(3) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴 본다. (가) 지방세법제106조 제1항 제1호에서 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지를 종합합산대상으로 보고 있고, 같은 법 시행령 제101조 제1항에서 법 제106조 제1항 제2호 가목에 따른 "공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 건축물의 부속토지를 말한다고 규정하면서 제2호에서 건축물(제1호에 따른 공장용 건축물은 제외한다)의 부속토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 건축물의 부속토지를 제외한 건축물의 부속토지라고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제103조의2에서 법 제106조 제1항 제2호 다목에 따른 "대통령령으로 정하는 부속토지"란 과세기준일 현재 건축물 또는 주택이 사실상 철거ㆍ멸실된 날(사실상 철거ㆍ멸실된 날을 알 수 없는 경우에는 공부상 철거ㆍ멸실된 날을 말한다)부터 6개월이 지나지 아니한 건축물 또는 주택의 부속토지를 말한다고 규정하고 있다. (나) 이 건 아파트 입주자 대표회의와 매도인간 2003.1.7. 체결된 합의서 및 청구법인과 매도인간 2017.5.26. 체결된 쟁점토지의 매매계약서에 의하면 쟁점토지는 주차장으로 입주자민들에게 사용료, 보상금 등 대가 없이 무상으로 제공하도록 합의되어 있는 점, 쟁점토지는 쟁점아파트가 2003.4.4. 건축물대장에서 말소되어 건축물의 부속토지로 볼 수도 없고 쟁점아파트가 철거ㆍ멸실된지 6개월이 경과된 점 등에 비추어 2018년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 쟁점토지는 나대지로서 종합합산과세대상으로 보는 것이 타당하므로 처분청이 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법 제96조 제6항과 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령

(1) 지방세법(2018.4.1. 법률 제15335호로 개정된 것) 제104조(정의) 재산세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "토지"란 공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률에 따라 지적공부의 등록대상이 되는 토지와 그 밖에 사용되고 있는 사실상의 토지를 말한다.

2. "건축물"이란 제6조제4호에 따른 건축물을 말한다.

3. "주택"이란 주택법 제2조제1호에 따른 주택을 말한다. 이 경우 토지와 건축물의 범위에서 주택은 제외한다. 제105조(과세대상) 재산세는 토지, 건축물, 주택, 항공기 및 선박(이하 이 장에서 "재산"이라 한다)을 과세대상으로 한다. 제106조(과세대상의 구분 등) ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.

1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지는 종합합산과세대상으로 보지 아니한다.

• 가. 이 법 또는 관계 법령에 따라 재산세가 비과세되거나 면제되는 토지
• 나. 이 법 또는 다른 법령에 따라 재산세가 경감되는 토지의 경감비율에 해당하는 토지

2. 별도합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지. 다만, 제1호가목 및 나목에 따른 토지는 별도합산과세대상으로 보지 아니한다.

• 가. 공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지
• 나. 차고용 토지, 보세창고용 토지, 시험·연구·검사용 토지, 물류단지시설용 토지 등 공지상태(空地狀態)나 해당 토지의 이용에 필요한 시설 등을 설치하여 업무 또는 경제활동에 활용되는 토지로서 대통령령으로 정하는 토지
• 다. 철거·멸실된 건축물 또는 주택의 부속토지로서 대통령령으로 정하는 부속토지

3. 분리과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 국가의 보호·지원 또는 중과가 필요한 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지 제110조(과세표준) ① 토지·건축물·주택에 대한 재산세의 과세표준은 제4조제1항 및 제2항에 따른 시가표준액에 부동산 시장의 동향과 지방재정 여건 등을 고려하여 다음 각 호의 어느 하나에서 정한 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱하여 산정한 가액으로 한다.

1. 토지 및 건축물: 시가표준액의 100분의 50부터 100분의 90까지

2. 주택: 시가표준액의 100분의 40부터 100분의 80까지

② 선박 및 항공기에 대한 재산세의 과세표준은 제4조 제2항에 따른 시가표준액으로 한다. 제111조(세율) ① 재산세는 제110조의 과세표준에 다음 각 호의 표준세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다.

1. 토지

• 가. 종합합산과세대상
• 나. 별도합산과세대상

3. 주택

• 가. 제13조 제5항 제1호에 따른 별장: 과세표준의 1천분의 40
• 나. 그 밖의 주택

(2) 지방세법 시행령(2018.5.1. 대통령령 제28841호로 개정된 것) 제101조(별도합산과세대상 토지의 범위) ① 법 제106조 제1항 제2호 가목에서 "공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 건축물의 부속토지를 말한다. 다만, 건축법등 관계 법령에 따라 허가 등을 받아야 할 건축물로서 허가 등을 받지 아니한 건축물 또는 사용승인을 받아야 할 건축물로서 사용승인(임시사용승인을 포함한다)을 받지 아니하고 사용 중인 건축물의 부속토지는 제외한다.

1. 특별시ㆍ광역시(군 지역은 제외한다)ㆍ특별자치시ㆍ특별자치도 및 시지역(다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 지역은 제외한다)의 공장용 건축물의 부속토지로서 공장용 건축물의 바닥면적(건축물 외의 시설의 경우에는 그 수평투영면적을 말한다)에 제2항에 따른 용도지역별 적용배율을 곱하여 산정한 범위의 토지

• 가. 읍ㆍ면지역
• 나. 산업입지 및 개발에 관한 법률에 따라 지정된 산업단지
• 다. 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따라 지정된 공업지역

2. 건축물(제1호에 따른 공장용 건축물은 제외한다)의 부속토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 건축물의 부속토지를 제외한 건축물의 부속토지로서 건축물의 바닥면적(건축물 외의 시설의 경우에는 그 수평투영면적을 말한다)에 제2항에 따른 용도지역별 적용배율을 곱하여 산정한 면적 범위의 토지

• 가. 법 제106조 제1항 제3호 다목에 따른 토지 안의 건축물의 부속토지
• 나. 건축물의 시가표준액이 해당 부속토지의 시가표준액의 100분의 2에 미달하는 건축물의 부속토지 중 그 건축물의 바닥면적을 제외한 부속토지

② 제1항에 적용할 용도지역별 적용배율은 다음과 같다. 제103조의2(철거ㆍ멸실된 건축물 또는 주택의 범위) 법 제106조 제1항 제2호 다목에서 "대통령령으로 정하는 부속토지"란 과세기준일 현재 건축물 또는 주택이 사실상 철거ㆍ멸실된 날(사실상 철거ㆍ멸실된 날을 알 수 없는 경우에는 공부상 철거ㆍ멸실된 날을 말한다)부터 6개월이 지나지 아니한 건축물 또는 주택의 부속토지를 말한다.

(3) 집합건물의 소유 및 관리에 관한 법률(2016.8.12. 법률 제13805호로 개정된 것) 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "구분소유권"이란 제1조 또는 제1조의2에 규정된 건물부분[제3조제2항 및 제3항에 따라 공용부분(共用部分)으로 된 것은 제외한다]을 목적으로 하는 소유권을 말한다.

2. "구분소유자"란 구분소유권을 가지는 자를 말한다.

3. "전유부분"(專有部分)이란 구분소유권의 목적인 건물부분을 말한다.

4. "공용부분"이란 전유부분 외의 건물부분, 전유부분에 속하지 아니하는 건물의 부속물 및 제3조제2항 및 제3항에 따라 공용부분으로 된 부속의 건물을 말한다.

5. "건물의 대지"란 전유부분이 속하는 1동의 건물이 있는 토지 및 제4조에 따라 건물의 대지로 된 토지를 말한다.

6. "대지사용권"이란 구분소유자가 전유부분을 소유하기 위하여 건물의 대지에 대하여 가지는 권리를 말한다. 제3조(공용부분) ① 여러 개의 전유부분으로 통하는 복도, 계단, 그 밖에 구조상 구분소유자 전원 또는 일부의 공용(共用)에 제공되는 건물부분은 구분소유권의 목적으로 할 수 없다.

② 제1조 또는 제1조의2에 규정된 건물부분과 부속의 건물은 규약으로써 공용부분으로 정할 수 있다.

③ 제1조 또는 제1조의2에 규정된 건물부분의 전부 또는 부속건물을 소유하는 자는 공정증서(公正證書)로써 제2항의 규약에 상응하는 것을 정할 수 있다.

④ 제2항과 제3항의 경우에는 공용부분이라는 취지를 등기하여야 한다. 제4조(규약에 따른 건물의 대지) ① 통로, 주차장, 정원, 부속건물의 대지, 그 밖에 전유부분이 속하는 1동의 건물 및 그 건물이 있는 토지와 하나로 관리되거나 사용되는 토지는 규약으로써 건물의 대지로 할 수 있다.

② 제1항의 경우에는 제3조제3항을 준용한다.

③ 건물이 있는 토지가 건물이 일부 멸실함에 따라 건물이 있는 토지가 아닌 토지로 된 경우에는 그 토지는 제1항에 따라 규약으로써 건물의 대지로 정한 것으로 본다. 건물이 있는 토지의 일부가 분할로 인하여 건물이 있는 토지가 아닌 토지로 된 경우에도 같다. 제13조(전유부분과 공용부분에 대한 지분의 일체성) ① 공용부분에 대한 공유자의 지분은 그가 가지는 전유부분의 처분에 따른다.

② 공유자는 그가 가지는 전유부분과 분리하여 공용부분에 대한 지분을 처분할 수 없다.

③ 공용부분에 관한 물권의 득실변경(得失變更)은 등기가 필요하지 아니하다. 제20조(전유부분과 대지사용권의 일체성) ① 구분소유자의 대지사용권은 그가 가지는 전유부분의 처분에 따른다.

② 구분소유자는 그가 가지는 전유부분과 분리하여 대지사용권을 처분할 수 없다. 다만, 규약으로써 달리 정한 경우에는 그러하지 아니하다.

③ 제2항 본문의 분리처분금지는 그 취지를 등기하지 아니하면 선의(善意)로 물권을 취득한 제3자에게 대항하지 못한다.

(4) 주택법(2018.3.27. 법률 제15309호로 개정된 것) 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "주택"이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다.