증축건물의 공사가 대부분 완료되어 물리적으로 이용가능하게 된 시점이 아니라, 매매대금의 합의‧지급‧인도가 완료되어 쟁점건물에 대한 배타적인 소유, 이용 및 처분권 등 완전한 권리를 취득한 날로 보는 것이 합리적인 점 등에 비추어 처분청이 쟁점세금계산서의 공급시기를 2014년 제1기로, 일부 무상임대한 것으로 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단됨
증축건물의 공사가 대부분 완료되어 물리적으로 이용가능하게 된 시점이 아니라, 매매대금의 합의‧지급‧인도가 완료되어 쟁점건물에 대한 배타적인 소유, 이용 및 처분권 등 완전한 권리를 취득한 날로 보는 것이 합리적인 점 등에 비추어 처분청이 쟁점세금계산서의 공급시기를 2014년 제1기로, 일부 무상임대한 것으로 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단됨
OOO세무서장이 2019.9.20. 청구법인에게 한 2014년 제2기 부가가치세 OOO및 2014사업연도 법인세 OOO각 부과처분은 OOO유한회사가 2014.7.23. 청구법인에게 발급한 OOO(공급가액)의 세금계산서를 정상적으로 발급한 것으로 보아 부가가치세와 법인세의 각 과세기간(사업연도)의 과세표준 및 세액을 경정한다..
(1) OOO2013년 6월까지 특수관계자인 청구법인이 소유하고 있던 OOO소재 건물(이하 “기존건물”이라 한다)을 임차하여 사용하고 있었다.
(2) 청구법인은 2012년 기존건물을 증축하기로 결정하고, 2012.5.1. 증축공사에 대해 청구법인을 건축주로 하는 건축허가를 받았으며, 2013.4.24. OOO(이하 OOO라 한다)과 기존건물을 증축하는 공사계약을 체결하였다.
(3) OOO기존건물과 증축건물 전체를 인수하고자 하여 청구법인은 2013.7.29. 기존건물을 OOO(공급가액)에 양도하였고, 진행 중이던 증축공사는 기존 도급계약에 따른 공사채무를 OOO인수하는 형태로 하여 공사계약의 당사자를 OOO변경하였으나, 건축주 명의는 변경하지 않았다.
(4) OOO건축주 명의를 변경하려 하였으나, 관할 행정청은 당초 증축허가 당시 부동산개발업의 관리 및 육성에 관한 법률(이하 “부동산개발업법”이라 한다)에 따른 부동산개발업을 등록하지 않고 부동산개발업 비등록 대상이라는 확인서를 제출하였으므로 OOO단독 건축주로 변경하는 것이 불가능하다는 입장을 표명하였다.
(5) 이에 청구법인과 OOO공동건축주로 하여 증축건물에 대한 사용승인을 받기로 하고, 기존건물과 증축건물을 청구법인과 OOO각 2:1의 비율로 공동소유하기로 함에 따라 OOO2014.5.20. 기존건물의 지분 66%OOO를 청구법인에게 다시 양도하는 매매계약을 체결하였고, 2014.5.21. 증축건물에 대한 사용승인을 득하였으며, 증축건물의 지분 66%(이하 “쟁점건물”이라 한다)에 대해 2014.7.23. OOO(공급가액)의 세금계산서(이하 “쟁점세금계산서”라 한다)를 발급하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) ‘재화가 이용가능하게 되는 때’란 청구법인이 OOO로부터 증축건물의 일부를 인도받아 쟁점건물에 대한 소유권을 획득하고, 나아가 배타적인 이용 및 처분권을 획득함으로써 실제로 사용·수익이 가능하게 되는 때로 보아야 하는 것이며, 인도란 거래의 필수요건인 매매가액이 확정되어야 성립 가능한 것인 바, 당사자간 증축건물 일부의 양도대가를 확정하고 대금을 청구한 시점(2014.7.23.)을 쟁점건물의 부가가치세법상 공급시기로 보아야 한다. (가) 부가가치세법상 재화의 공급시기는 ‘재화가 이용가능하게 되는 때’로 당사자간 특약에 의하여 소유권이전등기일 이전에 실제 양도하여 사용·수익이 가능하거나 잔금 미지급 등으로 소유권이전등기일 이후에도 사용·수익할 수 없는 사실이 객관적으로 확인되는 때에는 실제로 사용·수익이 가능한 날을 의미한다. 즉, 부동산에 있어 ‘이용가능하게 되는 때’란 해당 부동산을 실제 사용·수익할 수 있는 시점으로, 이는 단순히 건물에 대한 건축 공사가 대부분 완료되어 물리적으로 이용 가능하게 된 시점으로 볼 것이 아니라 매매대금의 합의 및 대금 청구 등의 행위로 당사자간 부동산에 대한 매매를 합의하여 인도가 완료됨으로써 당해 인수자가 해당 부동산에 대한 배타적인 소유, 이용 및 처분 등의 완전한 권리를 취득하여 해당 자산을 사용하거나 발생하는 수익을 향유할 수 있게 되는 날로 해석하는 것이 타당하다. (나) 쟁점건물은 공사가 완료되고 매매대금이 확정되어 세금계산서 발행을 통하여 당사자간 대금 지급의무가 확정된 시점에야 부가가치세법에 따른 재화의 공급이 이루어졌다 볼 수 있으며, 이에 증축건물의 공급시기는 증축건물에 대한 공사가 완료되고 OOO청구법인에게 매매대금을 확정하여 청구한 2014.7.23.로 보아야 한다. 대법원은 매매계약의 가장 중요한 요소인 매매대금이 정해져 있지 않은 상태에서는 인도 또는 양도에 대한 완성된 계약상의 원인이 존재한다고 볼 수 없는 것이라고 하면서 매매대금이 정해짐으로써 매매계약이 완성되어 재화의 공급이 이루어졌다 볼 수 있으며 매매대금이 정해진 시기가 부가가치세법에서 정하는 재화의 공급이 확정되는 때에 해당한다 판시(대법원 2008.8.21 선고 2008두8673 판결)한 바 있고, 조세심판원 또한 건설용역이 최종적으로 완료된 시기에 공사금액 잔금에 대한 세금계산서를 교부하여 매매대금이 확정되었다면, 공급시기는 사용승인일이 아닌 양수자 명의로 소유권보존등기된 날로 하는 것이 타당하다고 판단(국심 2005전4009, 2006.5.11.)하였다.
(2) 처분청은 쟁점건물에 대한 사용승인일을 ‘재화가 이용가능하게 된 때’라는 의견이나, ‘이용가능한 때’란 단순 건축이 완료되고 관련 인허가를 받아 물리적인 이용이 가능하게 된 때가 아니라, 인수자 입장에서 실제 해당 자산을 경제적으로 사용·수익 가능하게 된 때임을 고려할 때 이는 잘못된 처분이다. (가) 증축건물의 사용승인일인 2014.5.21.에는 해당 증축건물의 공사 비용을 전부 부담하여 그 소유권을 원시취득한 OOO증축건물의 소유권이 있었고, 2017년 7월 공사대금이 확정되어 청구법인과 OOO증축건물 일부에 대한 양도대가를 합의한 후 OOO세금계산서를 발행하여 대금을 청구하기 전까지는 당사자간 소유권 이전에 대한 어떠한 합의도 이루어지지 않았으므로 사용승인일부터 세금계산서 발행일 전까지의 기간 동안 증축건물 전체에 대한 소유권은 계속해서 OOO에만 귀속되었다고 보는 것이 타당하다. (나) 처분청은 임대차계약서상 계약일자가 2014.5.30.로 기재되고, 임대차시작일이 2014.6.1.이며, 양사간 주고받은 이메일 상 2014년 6월부터 임대료 지급의무가 발생한다고 논의한 사실을 들어 청구법인이 사용승인일부터 증축건물의 일부를 이용가능하였다는 의견이나, 실제로는 양사간 합의하여 청구법인이 증축건물의 양도대가를 지급하기 이전의 기간에 대해서는 임대료를 청구할 수 없도록 정하고, 실제 증축건물에 대한 임대료 정산은 청구법인이 매매대금을 지급한 이후부터 계산되었으므로 청구법인이 쟁점건물을 실제로 사용·수익한 시점은 매매대금 지급이 완료된 시점으로 보는 것이 타당하다. (다) 처분청에서는 당해 증축건물에 대한 취득세 신고시 취득일을 2014.5.21.로 기재하였다는 점을 들어 청구법인과 OOO가 증축건물의 취득일을 사용승인일로 인지하였다는 의견이나, 사용승인일은 지방세법에 따른 취득일에 불과하고, 부가가치세법에서 정하는 재화의 공급시기와는 엄연히 다르다. 취득세 신고서상 취득일을 2014.5.21.로 기재한 것은 지방세법에서 취득일을 ‘사용승인일과 사실상의 사용일 중 빠른 날’이라 정하고 있어 사용승인일을 기재한 것일 뿐이고, 취득세 신고목적으로 기재한 취득일을 부가가치세법상 재화의 공급시기와 같이 볼 수 없다. (라) 설령, 해당 계약서대로 2014.5.21.을 공사기한으로 보아 해당 일자에 건축공사가 상당부분 완료되어 증축건물이 물리적으로 이용 가능하게 되었다 하더라도, 앞서 살펴본 바와 같이 건물이 물리적으로 이용가능하게 되는 때와 청구법인이 쟁점건물을 인도받아 권리를 취득하여 실제 사용·수익하는 것은 전혀 다른 것이므로 증축건물의 주요 공사가 완료된 시점을 재화의 공급시기로 보아야 한다는 처분청의 의견은 부가가치세법의 관점에서는 그 근거가 없다.
(1) 청구법인은 쟁점건물을 기존건물과 별개의 재화로서 2014년 7월 이후가 쟁점건물의 공급시기라고 주장하나, 청구법인과 OOO가 2014.5.21.을 취득일로 보아 쟁점건물에 대하여 각각 취득세를 신고한 점, 청구법인과 OOO간에 체결된 임대차계약서상 기재된 사용기간이 2014.6.1.∼2015.5.31.인 점, OOO가 쟁점건물 사용을 위해 내부공사를 시행한 점, 회사 내부메일을 통해 2014년 6월부터 임대료 지급의무가 발생하는 것으로 인식하고 있는 점 등에 비추어 볼 때 청구법인이 쟁점건물을 이용가능하게 되는 때는 2014.5.21.이다.
(2) 청구법인과 OOO는 2014.5.30. 임대차 계약기간을 2014.6.1.∼2015.5.31., 월세 OOO(VAT 제외)으로 하여 부동산 임대차계약을 체결하였다. (가) 청구법인이 쟁점건물의 건물주로서 쟁점건물을 사용하여 임대수익을 얻는 계약을 체결한 것은 2014.5.30.로서 건물주가 자기소유가 아닌 건물에 대하여 임대차계약을 체결할 수 없으므로 이는 이미 해당시점 이전에 쟁점건물을 청구법인이 OOO로부터 매입하였음을 의미하는 것이다. 실제 OOO는 위 임대차계약에 따라 쟁점건물의 랜선 구축공사, IT룸 구축공사, 수도관열공사 등을 2014년 6월까지 진행하였고, 2014.6.24. 구건물에서 증축건물로 이사하는 이사비용을 지출하였다(랜선 구축공사, 이사비용은 모두 증축건물의 취득가액에 포함). (나) 또한, 회사 내부메일을 통해 건물 및 토지의 임차료로 2014.6.∼2014.12.까지 OOO백만원(= OOO천원×7개월, VAT 포함)을 지급하여야 한다는 임차료 정산관련 메일이 존재하였음을 확인하였다. 이러한 사실을 통해 쟁점건물에 대한 사용승인이 이루어지고 청구법인이 지자체에 취득일로 신고하였으며, 쟁점건물을 이용가능하게 된 때인 2014.5.21.로 봄이 타당하다.
(3) 쟁점건물은 매매대금의 기준이 되는 건설공사금액은 도급건설업체인 OOO체결한 2014.5.21.자 최종 변경계약서를 보면, 변경된 공사기간은 2013.4.24.∼2014.5.21.로 기재되어 있고, 계약금액은 OOO백만원으로 확인되므로 2014년 7월에 매매대금이 확정되었다고 볼 수 없다.
(4) 청구법인은 건축이 완료되고 관련 인허가를 받아 물리적인 이용이 가능하게 된 때가 아니라, 실제 해당 자산을 경제적으로 사용ㆍ수익이 가능하게 된 때임을 고려해야 한다고 주장하나, 청구법인은 쟁점건물의 사용ㆍ수익 가능하게 되는 때를 주장하는 것이 아니라 실제 사용ㆍ수익이 이루어진 때를 공급시기라고 주장하고 있다. 쟁점건물에 관한 건축물 대장에 따르면, 쟁점건물에 대한 사용승인일은 2014.5.21.이고, 청구법인과 OOO의 취득세 신고서에 따르면 취득일자가 2014.5.21.이므로 쟁점건물은 2014.5.21.부터 사용수익이 가능하게 되었다고 볼 수 있으며, 소유권이전등기가 경료된 2014.7.21.까지 사용이 불가능하였다고 볼 만한 사정은 존재하지 않는다.
(5) 청구법인은 증축건물의 사용승인은 단순히 해당건축물에 대한 행정적인 사용허가에 불과하고, 인수자가 사용ㆍ수익을 위한 완전한 권리를 취득한 때로 보는 것이 타당하다고 주장하나, 과세관청의 예규도 소유권이전등기 여부와는 별개로 실제로 사용수익이 가능하였는지 여부를 기준으로 공급시기를 결정한다는 점을 일관되게 회신하고 있다. 건축물대장상 쟁점건물에 대한 사용승인(2014.5.21.)이 완료된 이후 2014.7.21.에 이르러서야 쟁점건물에 대한 등기를 하고 쟁점건물이 그때 청구법인으로 소유권이전된 것으로 본다 하더라도 소유권이전등기는 사업상 소유권이전의 효력발생요건에 해당하는 것이지, 건물의 등기시점까지 건물을 사용할 수 없는 장애사유가 존재한 것으로 볼 수 없다.
(6) 청구법인은 지방세법상 취득일이 부가가치세법상 재화의 공급시기를 정의한 것과는 명백하게 다르므로 준용할 수 없다고 주장하나, 청구법인은 지방세법상 취득일인 사용승인일과 사실상의 사용일 중 빠른 날에 해당하는 사용승인일(2014.5.21.)을 취득시점으로 보아 취득세 신고를 한 것이고, 2014.5.21. 현재는 건물의 등기가 완료되기 전이라 할지라도 쟁점건물을 사용할 수 없는 특별한 장애사유가 발생하였다고 볼 수 없기 때문에 쟁점건물의 공급시기를 이용가능하게 된 때인 2014.5.21.로 보는 것은 타당하다.
(7) 처분청은 청구법인과 OOO임대차계약서에 임대개시일(2014.6.1.)을 착오 기재한 사실을 인지하지 못한 채 주고받은 내부메일을 근거로 2014년 6월부터 임대료 수취의무가 발생하는 것으로 판단하였다고 주장하나, 당시 청구법인의 회사 내부메일이 단순히 착오기재 되었으며 최종 정산한 내용이 다르다는 것을 뒷받침할 수 있는 아무런 증빙이 없다.
(8) 청구법인은 쟁점건물의 임대료를 해당 공급시기 이후부터 시작된 것으로 보아 임대료 수익을 계산하여야 한다고 주장하나, 쟁점건물이 이용가능한 때는 사용승인일인 2014.5.21.이고, 청구법인과 OOO임대료 정산 문제와 관련하여 주고받은 메일내용에서도 쌍방이 임대(차)료 계산기간을 2014년 6월부터 인식하였으며, 임대계약서상에도 임대개시일이 2014.6.1.로 확인되므로 청구법인에 대한 이 건 부가가치세 및 법인세 고지는 정당하다.
(1) 부가가치세법 제15조[재화의 공급시기] ① 재화가 공급되는 시기는 다음 각 호의 구분에 따른 때로 한다. 이 경우 구체적인 거래 형태에 따른 재화의 공급시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
1. 재화의 이동이 필요한 경우: 재화가 인도되는 때
2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우: 재화가 이용가능하게 되는 때
3. 제1호와 제2호를 적용할 수 없는 경우: 재화의 공급이 확정되는 때
(2) 지방세법 제10조[과세표준] ⑦ 제1항부터 제6항까지의 규정에 따른 취득세의 과세표준이 되는 가액, 가격 또는 연부금액의 범위 및 그 적용과 취득시기에 관하여는 대통령령으로 정한다. (3) 지방세법 시행령 제20조[취득의 시기 등] ⑥ 건축물을 건축하여 취득하는 경우에는 사용승인서를 내주는 날(사용승인서를 내주기 전에 임시사용승인을 받은 경우에는 그 임시사용승인일을 말한다)과 사실상의 사용일 중 빠른 날을 취득일로 본다. 다만, 도시개발법에 따른 도시개발사업이나 도시 및 주거환경정비법에 따른 정비사업(주택재개발사업 및 도시환경정비사업만 해당한다)으로 건축한 주택을 도시개발법 제40조 에 따른 환지처분 또는 도시 및 주거환경정비법 제54조 에 따른 소유권 이전으로 취득하는 경우에는 환지처분 공고일의 다음 날 또는 소유권 이전 고시일의 다음 날과 사실상의 사용일 중 빠른 날을 취득일로 본다.
(1) 청구법인과 OOO쟁점건물의 취득경위는 다음과 같다. (가) 청구법인은 1984.4.20. 설립된 이후 의료용 영상진단장치 등 의료기기의 판매를 목적사업으로 영위하고 있고, OOO2002.7.30. 설립되어 초음파진단 의료기기의 제조 및 판매업을 주된 사업으로 영위하고 있다. (나) 청구법인은 OOO소재 건물을 특수관계자인 OOO2013년 6월까지 임대하다가, 2013.6.20. OOO건물 전체(토지 제외)의 소유권 양도하였다. (다) 청구법인은 기존건물의 면적이 협소하여 2013.4.24. OOO기존건물을 증축하기로 하는 공사계약을 아래와 같이 체결하였다. (라) 청구법인은 기존건물이 증축공사가 시작된 후 증축허가 승인을 이유로 기존건물 및 증축건물 전체의 지분 66%를 OOO부터 재매입하기로 결정하였고, 기존건물의 지분 66%는 2014.5.30. 매입하고 매입세금계산서를 수취하였으나, 쟁점건물에 대한 세금계산서는 2014.7.23. 수취하였다. (마) 청구법인(임대인)과 OOO(임차인)가 체결한 부동산임대차계약의 주요내용은 아래와 같다. (바) 청구법인과 OOO쟁점건물에 대해 2014.5.21.을 취득일자로 하여 각 소유지분(66%, 34%)을 취득하였다는 취득세 신고서를 OOO제출하였다. (사) 청구법인과 OOO2014.7.21. 공동 소유하고 있는 기존건물에 증축건물까지 포함되는 것으로 건물등기부등본을 변경 신청함으로써 증축건물에 대한 소유권등기를 완료하였다.
(2) 청구법인이 제출한 증빙자료는 다음과 같다. (가) OOO시장이 보낸 ‘건축물 사용승인’ 공문(건축과-7270, 2014.5.20.)에 첨부된 사용승인서의 내용은 아래와 같다. (나) 기존건물 및 증축건물의 등기부등본 (다) OOO직원간에 주고받은 이메일에 따르면, 2014.7.11. 최종 공사금액이 확정되고 이에 따른 변경계약서를 주고받은 내용이 확인된다. (라) 청구법인은 2014.7.23. OOO로부터 OOO(공급가액)의 쟁점건물분 세금계산서를 수취하였고, 2014.9.25. 쟁점건물 매매대금을 OOO법인계좌로 입금하였다. (마) 청구법인과 OOO임대차계약서(2014.5.30.) (바) 청구법인과 OOO직원간 이메일 자료에 의하면, 2014.11.27. 증축건물의 공장등록증이 나온 이후 주변 시세에 따른 임대차계약서 작성을 위해 이메일을 주고받은 내용이 확인되고, 임대료 정산에 있어서는 OOO당초 증축건물에 대한 모든 비용을 부담한 후 건축대금을 7월에 청구하였음에도 청구법인이 2014.9.25.에서야 대금결제를 하였으므로 2014.9.25. 이후 분부터 임차료를 청구하는 것이 합리적이라는 내용이 확인되며, 실제로 청구법인은 쟁점건물분 임대료를 2014.9.25.부터 계산하여 2014.12.8. OOO에게 세금계산서를 발급한 것으로 나타난다.
(3) 처분청에서 제출한 과세 증빙자료는 다음과 같다. (가) 청구법인과 OOO에 제출한 취득세 신고서상 증축건물의 취득일은 2014.5.21.로 기재되어 있다. (나) OOO기성청구서와 직원의 이메일을 보면, 2014.7.14. OOO(공급대가)의 마지막 기성이 확정되면서 증축건물의 총공사비가 OOO으로 최종 확정되었고, OOO2014.9.4. 및 2014.10.1. 잔금을 지급하였다. (다) 증축건물의 건설공사계약서(당초·변경), 이행하자보증증권, 매매계약서, 부동산임대차계약서, 건축물대장 등을 제출하였다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 부가가치세법제15조 제1항 제2호에서 재화의 이동이 필요하지 않는 부동산의 경우에는 당해 부동산이 ‘이용가능하게 되는 때’를 공급시기로 규정하고 있는바, OOO증축공사 도급계약에 따라 공사대금을 모두 지급하여 증축건물을 원시취득한 것으로 사용승인일 이후에는 증축건물을 이용가능하게 되었다고 볼 수 있는데 반해, 청구법인은 OOO로부터 증축건물 중 일부인 쟁점건물을 양수한 이후에서야 비로소 이용가능하게 되었다고 볼 수 있으므로 증축건물의 공사가 대부분 완료되어 물리적으로 이용가능하게 된 시점이 아니라, 매매대금의 합의·지급·인도가 완료되어 청구법인이 쟁점건물에 대한 배타적인 소유, 이용 및 처분권 등 완전한 권리를 취득한 날로 보는 것이 합리적인 점, OOO간에 2014.7.11. 증축건물에 대한 공사대금이 최종 확정된 후 2014.7.14. 마지막 기성이 청구되었고, 그제서야 OOO청구법인과 쟁점건물에 대한 양도대가를 합의한 후 2014.7.23. 쟁점세금계산서를 발급하면서 양도대금을 청구한 점, 한편 청구법인과 OOO2014.7.17. 증축건물에 대한 취득세 신고를 하였고, 2014.7.21. 소유권등기를 완료한 점, 청구법인과 OOO간에 체결된 임대차계약서상 임차기간이 2014.6.1.∼2015.5.31.로 기재되어 있기는 하나, 청구법인과 OOO직원들 간에 임대차계약서 작성을 위해 주고받은 이메일 자료와 2014.12.8. 청구법인이 OOO임대료를 청구하여 세금계산서를 발급하면서 쟁점건물의 매매대금을 지급한 2014.9.15. 이후부터 임대료를 정산한 사실 등으로 보아 쟁점건물에 대한 임대차계약서가 사실과 달리 소급작성되었다는 청구주장에 신빙성이 있어 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점세금계산서의 공급시기를 2014년 제1기로 보고, OOO쟁점건물을 일부 무상임대한 것으로 보아 청구법인에게 부가가치세 및 법인세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.