청구인이 1상속주택 및 2상속주택을 단독상속으로 취득한 시기는 상속개시일이므로 청구인은 3주택을 보유한 것으로 봄이 타당하므로 1세대 1주택 비과세 요건을 갖춘 고가주택의 양도에 해당하는 것으로 보기 어려움.
청구인이 1상속주택 및 2상속주택을 단독상속으로 취득한 시기는 상속개시일이므로 청구인은 3주택을 보유한 것으로 봄이 타당하므로 1세대 1주택 비과세 요건을 갖춘 고가주택의 양도에 해당하는 것으로 보기 어려움.
심판청구를 기각한다.
(1) 청구인의 쟁점주택 양도는 아래와 같은 이유 등으로 1세대 1주택 비과세 요건을 갖춘 고가주택의 양도에 해당한다. (가) 처분청은 청구인의 쟁점주택 양도일 현재 1상속주택 및 2상속주택에 대한 상속재산 협의분할이 진행 중이었으므로, 청구인이 쟁점주택 양도당시 쟁점주택만을 보유한 것으로 보아야 한다. (나) 처분청은 청구인의 쟁점주택 양도당시 1상속주택 및 2상속주택에 대한 상속재산 협의분할이 진행 중이었으므로,민법상 법정상속분이 가장 높은 청구인의 아버지가 청구인의 쟁점주택 양도일 현재 1상속주택 및 2상속주택을 소유하는 것으로 보아야 한다. (다) 1세대 1주택 양도소득세 비과세 입법취지는 1세대가 국내에 소유하는 1개의 주택을 양도하는 것이 양도소득을 얻거나 투기를 할 목적으로 일시적으로 거주하거나 소유하다가 양도하는 것이 아닌 경우에는 양도소득세를 부과하지 아니함으로써 국민의 주거생활 안정과 거주이전의 자유를 보장하려는 데 있는바(대법원 1993.1.19. 선고 92누12988 판결 참조), 청구인은 전 배우자의 강제경매 신청에 따른 법원의 강제경매 절차에 따라 쟁점주택을 양도하게 된 것으로, 청구인의 쟁점주택 양도는 양도소득을 얻거나 투기를 할 목적으로 일시적으로 거주하거나 소유하다가 양도하는 것이 아니다. (라) 일반주택 1개 및 2개 이상의 상속받은 주택을 소유하고 있는 1세대가 일반주택 1개를 양도하는 경우 일반주택에 대하여 1세대 1주택 비과세 규정을 적용하는 것이 문리해석과 합목적적해석에 부합한다. (2) 소득세법 시행령제167조의3 제1항 제7호, 동법 시행령 제167조의10 제1항 제2호는 주택의 수를 계산할 때 상속받은 날부터 5년이 경과하지 아니한 소득세법 시행령제155조 제2항에 해당하는 상속받은 주택은 산입하지 아니한다는 규정이므로, 처분청은 이에 따라 쟁점주택 양도일 현재 청구인의 소유주택수를 계산하여야 한다.
(3) 처분청은 청구인의 쟁점주택 양도에 대하여 기본세율에 OOO을 더한 세율을 적용하고 장기보유 특별공제를 적용 배제하여 청구인에게 이 건 양도소득세를 부과하였으나, 이는 다음과 같은 이유 등으로 부당하다. (가) 소득세법령은 일반주택 1개를 소유하고 있는 1세대가 상속재산인 주택의 협의분할이 진행 중 일반주택 1개를 양도하는 경우 양도소득세 중과에 대한 규정을 두고 있지 않다. (나) 청구인은 부동산 투기 목적이 아닌 1상속주택 및 2상속주택을 상속에 의하여 취득함으로써 부득이하게 쟁점주택 양도일 현재 3주택을 보유하게 된 것이므로, 청구인의 쟁점주택 양도는 1세대 3주택자 중과세 대상에 해당하지 아니한다(대법원 2009.12.24. 선고 2009두13788 판결 참조, 조심 2011서2277, 2012.1.20., 같은 뜻임).
(1) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하고, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다 할 것인바(대법원 2004.5.28. 선고 2003두7392 판결 등 참조), 청구인은 쟁점주택 양도일 현재 3주택(쟁점주택, 1상속주택, 2상속주택)을 보유하고 있으므로, 청구인의 쟁점주택 양도는 1세대 1주택 비과세 요건을 갖춘 고가주택의 양도에 해당하지 아니한다. (2) 소득세법 시행령제167조의3 제1항 제7호, 동법 시행령 제167조의10 제1항 제2호는 1세대가 상속받은 날부터 5년이 경과하지 아니한 소득세법 시행령제155조 제2항에 해당하는 상속받은 주택을 양도하는 경우 기본세율에 OOO를 더한 세율, 기본세율에 OOO를 더한 세율을 각각 적용하지 아니한다는 규정으로, 주택의 수를 계산할 때 상속받은 날부터 5년이 경과하지 아니한 소득세법 시행령제155조 제2항에 해당하는 상속받은 주택은 산입하지 아니한다는 규정이 아니다.
(3) 소득세법령은 다주택자 양도소득세 중과와 관련 상속받은 주택에 대하여는 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것으로 1세대가 상속받은 날부터 5년이 경과하지 아니한 소득세법 시행령제155조 제2항에 해당하는 상속받은 주택을 양도하는 경우 기본세율에 OOO를 더한 세율, 기본세율에 OOO를 더한 세율을 적용하지 아니한다는 규정(소득세법 시행령제167조의3 제1항 제7호, 동법 시행령 제167조의10 제1항 제2호)과 공동상속주택은 상속지분이 가장 큰 상속인의 소유로 하여 주택수를 계산한다는 규정(소득세법 시행령제167조의3 제2항 제2호) 등을 두고 있으나, 부동산 투기 목적이 아닌 부득이하게 다주택을 보유하게 된 경우 양도소득세 중과를 하지 아니한다는 규정은 두고 있지 않으므로, 처분청이 청구인의 쟁점주택 양도에 대하여 기본세율에 OOO를 더한 세율을 적용하고 장기보유 특별공제를 적용 배제한 것은 타당하다.
① 쟁점주택의 양도가 1세대 1주택 비과세 요건을 갖춘 고가주택의 양도에 해당한다는 청구주장의 당부
② 소득세법 시행령제167조의3 제1항 제7호, 동법 시행령 제167조의10 제1항 제2호는 주택의 수를 계산할 때 상속받은 날부터 5년이 경과하지 아니한 소득세법 시행령제155조 제2항에 해당하는 상속받은 주택은 산입하지 아니한다는 규정이라는 청구주장의 당부
③ 쟁점주택의 양도에 대하여 기본세율에 OOO을 더한 세율을 적용하고 장기보유 특별공제를 적용 배제한 것은 부당하다는 청구주장의 당부
(1) 소득세법(2017.12.19. 법률 제15225호로 일부개정된 것) 제88조(정의) 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
7. "주택"이란 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도구분에 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다. 이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다. 제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득
3. 조정대상지역에 있는 주택으로서 대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택 부칙<법률 제15225호, 2017.12.19.> 제1조(시행일) 이 법은 2018년 1월 1일부터 시행한다. 다만, 다음 각 호의 개정규정은 각 호의 구분에 따른 날부터 시행한다.
1. 제64조 제1항(제104조 제7항 각 호의 어느 하나에 해당하는 세율을 적용받는 자산에 한정한다), 제95조 제2항 각 표 외의 부분 본문, 제104조 제4항 제1호 및 제2호, 같은 조 제5항 제2호, 같은 조 제7항ㆍ제8항 및 제104조의2 제2항의 개정규정: 2018년 4월 1일 제2조(일반적 적용례) ② 이 법 중 양도소득에 관한 개정규정은 이 법 시행 이후 양도하는 자산으로부터 발생하는 소득분부터 적용한다. (2) 소득세법 시행령 (2018.2.13. 대통령령 제28637호로 일부개정된 것) 제154조(1세대 1주택의 범위) ① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 요건"이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에주택법제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하 이 조에서 "조정대상지역"이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다.(단서 생략) 제155조(1세대 1주택의 특례) ② 상속받은 주택[법 제89조 제2항 본문에 따른 조합원입주권(이하 "조합원입주권"이라 한다)을 상속받아 사업시행 완료 후 취득한 신축주택을 포함하며, 피상속인이 상속개시 당시 2 이상의 주택을 소유한 경우에는 다음 각 호의 순위에 따른 1주택을 말한다]과 그 밖의 주택(상속개시 당시 보유한 주택 또는 상속개시 당시 보유한 조합원입주권에 의하여 사업시행 완료 후 취득한 신축주택만 해당하며, 상속개시일부터 소급하여 2년 이내에 피상속인으로부터 증여받은 주택 또는 증여받은 조합원입주권에 의하여 사업시행 완료 후 취득한 신축주택은 제외한다. 이하 이 항에서 "일반주택"이라 한다)을 국내에 각각 1개씩 소유하고 있는 1세대가 일반주택을 양도하는 경우에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다.(단서 생략)(각 호 생략)
③ 제154조 제1항을 적용할 때 공동상속주택(상속으로 여러 사람이 공동으로 소유하는 1주택을 말하며, 피상속인이 상속개시 당시 2 이상의 주택을 소유한 경우에는 제2항 각 호의 순위에 따른 1주택을 말한다) 외의 다른 주택을 양도하는 때에는 해당 공동상속주택은 해당 거주자의 주택으로 보지 아니한다. 다만, 상속지분이 가장 큰 상속인의 경우에는 그러하지 아니하며, 상속지분이 가장 큰 상속인이 2명 이상인 경우에는 그 2명 이상의 사람 중 다음 각 호의 순서에 따라 해당 각 호에 해당하는 사람이 그 공동상속주택을 소유한 것으로 본다.(각 호 생략)
⑲ 제2항 및 제3항을 적용할 때 상속주택 외의 주택을 양도할 때까지 상속주택을민법제1013조에 따라 협의분할하여 등기하지 아니한 경우에는 같은 법 제1009조 및 제1010조에 따른 상속분에 따라 해당 상속주택을 소유하는 것으로 본다. 다만, 상속주택 외의 주택을 양도한 이후국세기본법제26조의2에 따른 국세 부과의 제척기간 내에 상속주택을 협의분할하여 등기한 경우로서 등기 전 제2항 및 제3항에 따라 제154조 제1항을 적용받았다가 등기 후 같은 항의 적용을 받지 못하여 양도소득세를 추가 납부하여야 할 자는 그 등기일이 속하는 달의 말일부터 2개월 이내에 다음 계산식에 따라 계산한 금액을 양도소득세로 신고·납부하여야 한다.(계산식 생략) 제162조(양도 또는 취득의 시기) ① 법 제98조 전단에서 "대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 경우를 말한다.
5. 상속 또는 증여에 의하여 취득한 자산에 대하여는 그 상속이 개시된 날 또는 증여를 받은 날 제167조의3(1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 범위) ① 법 제104조 제7항 제3호에서 "대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택"이란 국내에 주택을 3개 이상(제1호에 해당하는 주택은 주택의 수를 계산할 때 산입하지 아니한다) 소유하고 있는 1세대가 소유하는 주택으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 주택을 말한다.
7. 제155조 제2항에 해당하는 상속받은 주택(상속받은 날부터 5년이 경과하지 아니한 경우에 한정한다)
② 제1항을 적용할 때 주택수의 계산은 다음 각 호의 방법에 따른다.
2. 공동상속주택: 상속지분이 가장 큰 상속인의 소유로 하여 주택수를 계산하되, 상속지분이 가장 큰 자가 2인 이상인 경우에는 제155조 제3항 각 호의 순서에 의한 자가 당해 공동상속주택을 소유한 것으로 본다. 제167조의10(양도소득세가 중과되는 1세대 2주택에 해당하는 주택의 범위) ① 법 제104조 제7항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 1세대 2주택에 해당하는 주택"이란 국내에 주택을 2개(제1호에 해당하는 주택은 주택의 수를 계산할 때 산입하지 아니한다) 소유하고 있는 1세대가 소유하는 주택으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 주택을 말한다.
2. 제167조의3 제1항 제2호부터 제8호까지 및 제8호의2 중 어느 하나에 해당하는 주택
(3) 민법 제1015조(분할의 소급효) 상속재산의 분할은 상속개시된 때에 소급하여 그 효력이 있다. 그러나 제삼자의 권리를 해하지 못한다.
(1) 청구인은 1985.1.25. 쟁점주택을 취득하였고, 2018.3.19.(이하 “상속개시일”이라 한다) 어머니 OOO가 사망함에 따라 상속개시일에 협의분할에 의한 상속을 원인으로 1상속주택(등기접수일은 2018.7.18.임) 및 2상속주택(등기접수일은 2018.8.8.임)을 취득(단독으로 상속받음)하였으며, 이에 따라 쟁점주택 양도일 현재 3주택을 소유하고 있다.
(2) 청구인은 2018.4.13. 강제경매로 인한 매각으로 쟁점주택을 OOO원에 양도하였다.
(3) 서울서부지방법원 배당표(사건 OOO 부동산강제경매)에 의하면, 쟁점주택 매각대금OOO과 매각대금이자OOO을 더한 금액에서 집행비용OOO을 뺀 실제배당할 금액OOO을 청구인의 전 배우자가 OOO원, 청구인이 OOO원을 각 배당받은 것으로 나타난다.
(4) 청구인은 2018.8.10. 쟁점주택의 양도가 1세대 1주택 비과세 요건을 갖춘 고가주택의 양도에 해당한다고 보아 2018년 귀속 양도소득세 OOO원(신고․납부불성실가산세를 포함한 금액임)을 기한 후 신고․납부하였다.
(5) 처분청은 청구인이 쟁점주택 양도일 현재 쟁점주택, 1상속주택, 2상속주택(건물공부상 용도는 오피스텔이나 실제 용도는 주택임) 등 조정대상지역에 있는 3주택을 소유하고 있어 쟁점주택의 양도가 1세대 1주택 비과세 요건을 갖춘 고가주택의 양도에 해당하지 아니한다고 보아, 청구인의 쟁점주택 양도에 대하여 기본세율에 OOO을 더한 세율을 적용하고 장기보유 특별공제를 적용 배제하여 2019.7.15. 청구인에게 2018년 귀속 양도소득세 OOO원을 부과하였고, 2019.9.23. 청구인에게 2018년 귀속 양도소득세(신고불성실가산세) OOO원을 추가과세 하였다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한바(대법원 2008.10.23. 선고 2008두7830 판결 등 참조), 소득세법 시행령제162조 제1항 제5호는 상속에 의하여 취득한 자산의 취득시기는 그 상속이 개시된 날이라고 규정하고 있는 점,민법 제1015조는 상속재산의 분할은 상속개시된 때에 소급하여 그 효력이 있다고 규정하고 있는 점, 따라서 청구인이 1상속주택 및 2상속주택을 단독상속으로 취득한 시기는 상속개시일이므로 청구인은 쟁점주택 양도일 현재 3주택(쟁점주택, 1상속주택, 2상속주택)을 보유한 것으로 보는 것이 타당한 점, 주택 소유 경위와 관계없이 양도 당시 소유주택수가 ‘2주택’을 초과하는 이상 1세대 1주택 비과세 혜택을 부여할 수 없는 점(대법원 2009.12.24. 선고 2009두13788 판결 참조), 청구인과 같은 사정만으로 청구인의 쟁점주택 양도에 대하여 양도소득세를 비과세할 만한 법률적 근거가 없는 점 등에 비추어 쟁점주택의 양도가 1세대 1주택 비과세 요건을 갖춘 고가주택의 양도에 해당한다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 소득세법 시행령제167조의3 제1항 제7호, 동법 시행령 제167조의10 제1항 제2호는 1세대가 상속받은 날부터 5년이 경과하지 아니한 소득세법 시행령제155조 제2항에 해당하는 상속받은 주택을 양도하는 경우에 기본세율에 OOO를 더한 세율, 기본세율에 OOO를 더한 세율을 각각 적용하지 아니한다는 규정으로 보이고 이 규정들이 주택의 수를 계산할 때 상속받은 날부터 5년이 경과하지 아니한 소득세법 시행령제155조 제2항에 해당하는 상속받은 주택은 산입하지 아니한다고 하는 규정은 아닌 것으로 보이는 점 등에 비추어 소득세법 시행령제167조의3 제1항 제7호, 동법 시행령 제167조의10 제1항 제2호는 주택의 수를 계산할 때 상속받은 날부터 5년이 경과하지 아니한 소득세법 시행령제155조 제2항에 해당하는 상속받은 주택은 산입하지 아니한다는 규정이라는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 마지막으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 소득세법 시행령제162조 제1항 제5호에서 상속에 의하여 취득한 자산의 취득시기를 그 상속이 개시된 날로 규정하고 있고,민법제1015조는 상속재산의 분할은 상속개시된 때에 소급하여 그 효력이 있다고 규정하고 있어, 청구인의 1상속주택 및 2상속주택 취득시기는 상속개시일이므로, 청구인은 쟁점주택 양도일 현재 3주택(쟁점주택, 1상속주택, 2상속주택)을 소유한 것으로 보는 것이 타당하고, 소득세법령에 다주택자 중과세율 적용 및 장기보유 특별공제 적용 배제와 관련 이를 달리 본다는 규정이 없는 점,소득세법제104조 제7항 제3호는 조정대상지역에 있는 주택으로서 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택을 양도하는 경우 기본세율에 OOO을 더한 세율을 적용한다고 규정하고 있는 점,소득세법제95조 제2항은 같은 법 제104조 제7항 각 호에 따른 자산은 장기보유 특별공제를 적용 배제한다고 규정하고 있는 점, 소득세법령은 부동산 투기 목적이 아닌 부득이하게 다주택을 보유하게 된 경우 기본세율에 OOO을 더한 세율을 적용하지 아니하고 장기보유 특별공제를 적용 배제하지 않는다고 한 명문규정을 두고 있지 않는 점(조심 2019서2998, 2019.11.13. 외 다수, 같은 뜻임), 상속재산 협의분할에 의하여 1세대 3주택자가 된 경우 양도소득세의 중과세에 대한 예외를 인정할 이유가 없다고 보이는 점(서울고등법원 2008.4.4. 선고 2007누24700 판결 참조) 등에 비추어 쟁점주택의 양도에 대하여 기본세율에 OOO을 더한 세율을 적용하고 장기보유 특별공제를 적용 배제한 것은 부당하다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.