[요지] 쟁점위탁운영사가 수분양자와 작성한 위탁운영계약서에 따르면, 쟁점위탁운영사는 수분양자가 계약한 해당 호실을 위탁운영하는 대신 수익을 보장하고 운영수익을 배분한다고 규정하고 있는 점, 수분양자가 소유한 호텔 각 호실의 위탁운영을 청구인이 수행한다는 내용의 계약은 없는 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구인이 수분양자로부터 재화 또는 용역을 공급받아 세금계산서를 수취할 의무가 발생했다고 보기는 어려우므로 처분청이 쟁점세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 보아 부가가치세를 과세한 처분은 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구인이 수분양자에게 지급한 쟁점확정수익금은부가가치세법제11조 제1항 제2호에 의한 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것에 해당하여 과세대상거래에 해당한다. (가)부가가치세법제11조에서는 역무를 제공하는 것 이외에 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것도 ‘용역의 공급’에 포함시켜, 부가가치세 과세대상 거래임을 명확히 하고 있는바, 처분청은부가가치세법의 법리를 오인하였다. (나) 수분양자가 수령한 쟁점확정수익금이 ‘시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것’에 해당하는지를 살펴보면,
1. 수분양자는 청구인과의 각 호실별 분양공급계약 체결과 동시에 관할세무서에부가가치세법에 의한 사업자(업종: 부동산ㆍ임대)로 등록하고, 쟁점사업장에 건물가액(계약금, 중도금 및 잔금)을 지급하면서 수취한 매입세금계산서에 의하여 건물분에 대한 부가가치세 매입세액을 공제 또는 환급받는다. 또한 수분양자가부가가치세법에 의한 사업자인 이상, 분양받은 호실에서 발생한 수익은 당연히 부가가치세 과세대상에 해당하므로 세금계산서를 발급하여야 한다. 즉 대부분의 수분양자는 계약(2016∼2017년)과 동시에 사업자등록을 신청하였고, 당해 사업자등록증에는 등록일(2016〜2017년)과는 별개로 당초 분양자모집공고상 준공예정일인 2018년 5월이 개업연월일로 표기되어 있는바, 호텔의 개업일 이후 당해 호실에 기초하여 얻는 수익은 그것이 확정수익이든 변동수익이든부가가치세법상 과세대상인 부동산 임대수입에 해당한다.
2. 즉, 수분양자는 잔금지급과 동시에 소유권을 이전받아 시설물 또는 권리의 임대가 가능한 상태가 됨에 따라 계약을 통하여 당해 시설물 또는 권리의 ‘사용’을 분양자 또는 쟁점위탁운영사에게 허여하였고, 이에 대한 대가로 임대료 성격의 쟁점확정수익금을 수령한 것이기 때문에 수분양자는 명백하게부가가치세법제11조 제1항 제2조에 규정한 ‘시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것’으로서 과세대상 용역을 공급하였다고 보아야 한다.
3. 국세청 질의회신(사전법령해석부가 2018-385, 2018.7.2., 이하 “쟁점질의회신”이라 한다)에서도 “수분양자는 을에게 확정수익금을 공급가액으로 하여부가가치세법제32조에 따라 세금계산서를 발급하는 것입니다.”라고 하여 확정수익금이 부가가치세 과세대상임을 명백히 하였다. (다) 청구인이 쟁점보장증서에 근거하여 수분양자에게 지급하는 쟁점확정수익금은 잔금 지급과 소유권 이전 후에 지급되는 것으로 사전에 지급되는 판촉비와 달리 계약상·법률상 원인에 의한 “시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것”으로서 용역의 공급에 해당한다.
(2) 청구인이 수분양자에게 쟁점확정수익금을 지급함에 따라 수취한 쟁점세금계산서는 ‘사실과 다른 세금계산서’에 해당하지 않는다. (가)부가가치세법제11조의 ‘용역의 공급’은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따른 것으로서 ‘용역의 공급’이 되기 위한 전제 조건으로 계약상 또는 법률상 원인이 있어야 한다. (나) 청구인이 수분양자에게 분양계약시 제공한 쟁점보장증서는 청구인이 ‘지급의무를 부담’함을 확약하는민법상 유효한 증서이므로, 이를 근거로 지급한 쟁점확정수익금은부가가치세법제11조에 규정한 계약상 또는 법률상의 원인으로 공급한 역무의 제공에 해당하며, 정당한 세금계산서에 해당한다. (다) 쟁점질의회신의 사실관계를 살펴보면, ‘신청법인과 OOO(이하 “해당위탁운영사”라 한다)은 수분양자들에게 분양금액의 8% 수익을 10년간 보장하기로 약정하였고, 동 내용을 담은 확정수익 지급보증서를 신청법인과 해당위탁운영사가 함께 날인하여 수분양자들에게 제공하였음’이라 하여 청구인의 경우와 달리 해당위탁운영사도 그 확정수익금 지급과 관련하여 계약상 또는 법률상 의무가 있으므로 수분양자가 해당위탁운영사에 세금계산서를 발급해도 적법하다는 특정거래에 대한 답변인 반면, 이 건의 경우 청구인이 단독으로 수분양자에게 지급보증서를 제공하여 청구인만 계약상 또는 법률상 의무가 있으므로 수분양자가 청구인에게 발급한 세금계산서는 정당한 세금계산서인바, 처분청 의견대로 위탁운영사가 세금계산서를 받았다면, 오히려 그 자체가 계약상 또는 법률상 원인 없이 수수한 세금계산서로 ‘사실과 다른 세금계산서’에 해당한다. (라) 청구인은 2018.4.30. 쟁점위탁운영사와 호텔 위탁운영계약(OOO운영[관리]계약서)을 체결하였고, 이후 쟁점위탁운영사는 다시 수분양자와 개별적으로 위탁운영계약을 체결한바, 청구인의 확정수익금 지급의무가 청구인에서 위탁운영사로 이전된 시기는 수분양자와 위탁운영사간 체결한 계약서 제2조(계약기간) 및 제3조(수익보장)에 따라 판단하여야 한다. (마) 동 계약서 제3조 제2호에서 “정식 영업개시일부터 1년이 되는 날까지는 ‘을’은 수분양자 ‘갑’에게 ‘갑’이 계약한 호수의 분양금액(부가가치세액을 제외한 금액)에 확정수익률 8%를 곱한 금액을 확정수익금으로 보장한다.”라고 규정하고, 제2조 제2호에서 “정식 영업개시일은 사용승인일(2018.8.29.)이후 시범운영기간 3개월이 경과한 후로 한다. 단, 불가항력적인 경우 또는 ‘갑’과 ‘을’이 인정한 정식 영업개시에 현저한 문제가 있을 것으로 판단되는 경우 그 기간을 연장할 수 있으며, 연장기간은 ‘갑’과 ‘을’이 협의하여 결정하기로 한다”고 하여 위탁운영사의 수분양자에 대한 확정수익금 지급과 관련한 계약상 또는 법률상 책임이 개시되는 시기(공급시기)는 쟁점위탁운영사와 수분양자가 합의하는 시기가 된다. (바) 쟁점위탁운영사는 사용승인일 이후 3개월이 경과한 시기가 동절기로 비수기에 해당하여 호텔을 정상적으로 운영하여 운영수익을 낼 수 없었으므로, 동 계약서 제2조 제2호의 단서조항 사유에 해당하는바, 수분양자와 협의하여 결정한 시기가 계약상 또는 법률상 책임이 개시되는 시기(공급시기)이다. (사) 쟁점위탁운영사는 비수기인 2019년 3월까지는 적자상태였고, 2019년 4월경부터 운영수익을 낼 수 있었던바, 2019.4.12. 각 수분양자에게 세금계산서 발급 안내문자와 사업자등록증 사진을 일괄적으로 전송하여 청구인의 확정수익금에 대한 계약상 의무가 종료되고 쟁점위탁운영사의 책임이 개시되었음을 통보하였다. 따라서 2019.4.12. 이전에 청구인이 수수한 세금계산서는 정당한 세금계산서이다. (아)민법상 계약은 대부분 낙성계약이다. 당사자 사이의 의사표사가 합치하기만 하면 계약이 성립되고 그 밖에 다른 형식이나 절차를 필요로 하지 않는다. 쟁점위탁운영사가 수분양자와의 계약에 따라 세금계산서 발급 안내문자와 사업자등록증 사진을 일괄적으로 전송하여 세금계산서를 발급하게 한 것은민법상 청약에 해당하고, 수분양자가 이에 대하여 어떠한 이의제기 없이 세금계산서를 발급한 것은 동 계약에 따른 승낙에 해당한다. 거래당사자간 합의가 있었으므로 2019년 4월부터 쟁점위탁운영사가 수분양자로부터 수수한 세금계산서 또한 정당한 세금계산서이다. (자) 처분청은 수분양자와 쟁점위탁운영사가 체결한 ‘숙박시설 위탁운영계약서’에는 청구인이 언급되어 있지 않아 사실과 다른 세금계산서라고 주장하나 이는부가가치세법제11조 제1항을 무시하는 일방적 주장인바, 청구인은 ‘시행사’로서 위탁운영계약인 위 계약서에 언급될 이유가 전혀 없고, 쟁점보장증서는 위 위탁운영계약 보다 먼저 발급되어 유효한 법률상, 계약상 지급원인이 존재하였으므로 ‘위탁운영계약서’상의 유효한 발효시기 이전까지는 청구인이 확정수익금을 부담한다. (차) 쟁점보장증서 및 수분양자와 쟁점위탁운영사 간 체결한 위탁운영계약서에 기초하여 수분양자가 자신에게 확정수익금을 지급해 줄(세금계산서를 수취할) 주체가 누구인지를 살펴보면, 호텔의 정상영업시기인 2019년 4월 이전에는 위탁운영계약서에 의하여 위탁운영사가 확정수익금을 직접 지급할 의무가 없는 반면, 쟁점보장증서 및 위탁운영계약서에 의하여 시행사인 청구인(쟁점사업장)에게 직접적인 확정수익금 지급의무가 있으므로, 정상영업이 개시되기 이전에 수분양자가 청구인에게 발급한 쟁점세금계산서는 당연히 계약상 유효한 정상세금계산서이다.
(1) 청구인이 수분양자에게 지급한 쟁점확정수익금은부가가치세법제11조 제1항 제2호에 의한 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것에 해당하여 과세대상거래에 해당한다는 청구주장에 대하여 (가) 청구인은 시설물(호텔) 내지 시설물에 대한 권리의 사용을 전제로 수분양자에게 쟁점확정수익금을 지급하였고 이는 ‘용역의 공급이 있는 용역대가’라고 주장한다. 그러나 수분양자와 청구인이 체결한 공급계약서와 수분양자가 쟁점위탁운영사와 작성한 ‘숙박시설 위탁운영계약서’에 의하면 당해 시설물에 대한 운영 및 관리용역을 공급하기로 한 것은 쟁점위탁운영사로 확인되고, 청구인이 수분양자에게 배부한 쟁점보장증서에는 ‘분양에 대한 실투자금액을 낮추기 위한 특별 한정 증서’로 기재되어 있는 점 등으로 볼 때, 청구인이 실제 용역을 공급받는 자에 해당한다고 보기는 어렵다. (나) 오히려 쟁점질의회신을 참조하면 청구인이 지급한 쟁점확정수익금은 분양률 제고를 위하여 수분양자에게 확정수익을 보장하는 내용의 계약을 체결하고 이를 시행함에 따라 소요되는 비용으로 판단된다(사전-2018-법령해석부가-385, 2018.7.2.).
(2) 청구인이 수분양자에게 쟁점확정수익금을 지급함에 따라 수취한 쟁점세금계산서는 ‘사실과 다른 세금계산서’에 해당하지 않는다는 청구주장에 대하여 (가) 청구인은 수분양자가 쟁점위탁운영사와 작성한 ‘숙박시설 위탁운영계약서’ 제2조 제2호에서 “정식 영업개시일은 사용승인일 이후 3개월이 경과한 후로 한다. 단, 불가항력적인 경우 또는 갑과 을이 인정한 정식영업개시에 현저한 문제가 있을 것으로 판단이 되는 경우 그 기간을 연장할 수 있으며, 연장기간은 갑과 을이 협의하여 결정하기로 한다.”는 조항을 근거로, 쟁점사업장의 사용승인일 이후 3개월이 경과한 시기가 비수기로 위 조항의 단서조항에 해당이 되고 이 경우 수분양자와 협의하여 결정한 시기가 계약상 또는 법률상 책임이 개시되는 공급시기라고 주장하면서, 2019.4.12. 수분양자에게 세금계산서발급 안내문자 등을 일괄로 전송한 것은 청구인의 확정수익금에 대한 계약상 의무가 종료되고 위탁운영사의 책임이 개시되었음을 통보한 것이므로 쟁점위탁운영사의 책임이 개시되기 전에 청구인이 수분양자로부터 수취한 쟁점세금계산서는 정당하다고 주장한다. (나) 그러나 청구인이 근거로 제시한 ‘숙박시설 위탁운영계약서’는 수분양자와 쟁점위탁운영사가 체결한 계약으로 동 계약서에 청구인은 언급되어 있지 않으며, 동 위탁운영계약서 제2조 제2호는 위탁운영 계약에 대한 계약기간을 의미하는 것이므로 2019.4.12. 청구인이 수분양자에게 세금계산서 발급 안내 문자 등을 전송하였다고 하여 용역을 공급받는 자가 달라진다는 주장은 받아들이기 어렵다. (다) 따라서 쟁점세금계산서는부가가치세법제32조 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 필요적 기재사항 중 용역을 공급받는 자가 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액으로 같은 법 제39조 제1항 제2호에 의하여 공제하지 아니하는 매입세액에 해당하고, 수분양자가 재화 또는 용역을 공급하고 실제로 재화 또는 용역을 공급받는 자가 아닌 자의 명의로 세금계산서 등을 발급한 경우로 보아부가가치세법제60조 제3항 제3호에 의하여 그 공급가액의 2%를 가산세로 부과한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
1. 사업자가 행하는 재화 또는 용역의 공급
2. 재화의 수입 제11조(용역의 공급) ① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따른 것으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.
1. 역무를 제공하는 것
2. 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것 제32조(세금계산서 등) ① 사업자가 재화 또는 용역을 공급(부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역의 공급은 제외한다)하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 "세금계산서"라 한다)를 그 공급을 받는 자에게 발급하여야 한다.
1. 공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭
2. 공급받는 자의 등록번호. 다만, 공급받는 자가 사업자가 아니거나 등록한 사업자가 아닌 경우에는 대통령령으로 정하는 고유번호 또는 공급받는 자의 주민등록번호(이하 생략) 제39조(공제하지 아니하는 매입세액) ① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.
2. 세금계산서 또는 수입세금계산서를 발급받지 아니한 경우 또는 발급받은 세금계산서 또는 수입세금계산서에 제32조 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 기재사항(이하 "필요적 기재사항"이라 한다)의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액. 제60조(가산세) ③ 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호에 따른 금액을 납부세액에 더하거나 환급세액에서 뺀다.
3. 재화 또는 용역을 공급하고 실제로 재화 또는 용역을 공급하는 자가 아닌 자 또는 실제로 재화 또는 용역을 공급받는 자가 아닌 자의 명의로 세금계산서등을 발급한 경우: 그 공급가액의 2퍼센트
(1) 처분청이 제출한 심리자료 등에는 아래 사실이 나타난다. (가) 쟁점사업장과 수분양자 간 체결한 공급계약서에는 확정수익금에 대한 내용은 포함되어 있지 않은 것으로 나타나며, 청구인은 공급계약서의 내용에 확정수익금에 대한 내용이 포함되지 않은 이유에 대하여 최초 분양계약서에는 해당내용이 명시되어 있었으나 수익형 호텔시장에서 확정수익금 미지급과 관련하여 관련 수분양자들이 인·허가단체인 지방자치단체에 각종 민원 및 고발을 제기하여 분양사업의 허가단체인 OOO확정수익금 보장내용의 수정, 변경을 요구하여 관련내용을 수정하고 쟁점보장증서를 별도로 작성하여 배부하였다고 주장하였다. (나) 청구인은 위탁운영사가 당초 분양시 주식회사 OOO변경되었다고 주장하며 ① 주식회사 OOO작성한 ‘호텔 위탁운영 협약서’와 ② 쟁점위탁운영사와 작성한 ‘호텔 운영관리 계약서’를 각각 제출하였으며, 이와 관련하여 당초 위탁운영사 선정시 2015.12.28. 주식회사 OOO위탁운영 업무협약을 체결하고 분양 홍보물에도 표기하였으나 정식계약 체결시에는 동 업무협약이 파기되었으며 청구인의 자녀 OOO대표로 있는 쟁점위탁운영사와 2018.4.30. 위탁운영 계약을 체결하였다고 주장하였는바, 동 호텔 위탁운영 협약서의 주요내용은 아래와 같다. (다) 쟁점위탁운영사가 수분양자와 작성한 위탁운영계약서의 내용 중 확정수익금 보장과 관련된 부분의 주요내용은 아래와 같다.
(2) 청구인은 수익금 선지급 보장증서, 청구인이 쟁점위탁운영사와 체결한 호텔 운영(관리)계약서, 쟁점위탁운영사가 수분양자와 체결한 호텔 위탁운영계약서, 쟁점위탁운영사가 수분양자들에게 세금계산서의 공급받는 자를 쟁점사업장에서 쟁점위탁운영사로 변경됨을 알리는 내용의 2019.4.2.자 문자발송내역 등을 제출하였다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인이 쟁점위탁운영사와 체결한 호텔 운영(관리)계약서 제6조 제4항에서 청구인이 호텔의 정상운영시까지 분양자 수익금을 보존하기로 하였는바, 청구인은 2019년 4월경부터 운영수익이 발생하여 2019.4.2. 수분양자에게 확정수익금 지급의무자(세금계산서의 공급받는 자)가 청구인(쟁점사업장)에서 쟁점위탁운영사로 변경된 사실을 통보하였으므로 그 이전에 청구인이 쟁점보장증서에 따라 계약상‧법률상 원인에 의한 용역(시설물 사용 등)을 제공하고 그 대가로 쟁점확정수익금을 지급한 거래는 과세대상거래로서 청구인(쟁점사업장)이 수분양자로부터 수취한 쟁점세금계산서는 정당한 세금계산서라고 주장한다. 그러나 쟁점위탁운영사가 수분양자와 작성한 위탁운영계약서의 내용 중 수익보장과 관련된 제3조를 살펴보면 쟁점위탁운영사는 수분양자가 계약한 해당 호실을 위탁운영하는 대신, 수익의 보장 및 운영수익을 배분한다고 규정하고 있고(제1항), “정식 영업개시일부터 1년이 되는 날까지는 쟁점위탁운영사는 수분양자에게 수분양자가 계약한 호수의 분양금액(부가가치세액을 제외한 금액)에 확정수익률 8%를 곱한 금액을 확정수익금으로 보장한다.”(제2항)고 규정하고 있으며, 호텔의 정상운영에 따라 쟁점위탁운영사가 2019.4.2. 수분양자에게 세금계산서의 공급받는 자가 변경된 사실을 통보하기 전이라 하더라도 수분양자가 소유한 호텔 각 호실의 위탁운영을 청구인(쟁점사업장)이 수행한다는 내용의 계약은 없는 것으로 나타나므로 청구인이 수분양자로부터 재화 또는 용역을 공급받아 세금계산서를 수취할 의무가 발생하였다고 보기는 어려운 것으로 보인다. 따라서 처분청에서 청구인(쟁점사업장)이 수취한 쟁점세금계산서를 사실과 다른 세금계산서에 해당한다고 보아 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.