감정평가서①의 비교표준지는 쟁점토지③·④와 위치, 형상, 지목, 공시지가 등이 상이하여 비교표준지의 공시지가를 쟁점토지③·④의 공시지가로 보기 어렵고 볍령상 이를 적용할 근거가 없는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점토지③·④의 취득당시 공시지가를 합병 지번의 공시지가로 하여 취득가액을 환산함은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
감정평가서①의 비교표준지는 쟁점토지③·④와 위치, 형상, 지목, 공시지가 등이 상이하여 비교표준지의 공시지가를 쟁점토지③·④의 공시지가로 보기 어렵고 볍령상 이를 적용할 근거가 없는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점토지③·④의 취득당시 공시지가를 합병 지번의 공시지가로 하여 취득가액을 환산함은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
심판청구를 기각한다.
(1) 대법원은 ‘개별공시지가 없는 토지’의 의미를 신규 등록 토지나 개별공시지가의 결정·고시가 누락된 토지의 경우만을 의미하는 것이 아니라 토지의 분할, 지목변경으로 인하여 개별공시지가 산정의 기초자료가 되는 토지 특성이 달라지는 등 분할이나 지목변경 전 토지의 개별공시지가를 분할이나 지목변경 후 토지의 지가로 보는 것이 불합리한 특별한 사정이 있는 경우도 포함된다고 판시OOO하고 있다. 쟁점토지④는 취득일 이후 합병으로 인하여 토지의 지목·이용도·형상·경제적 가치 등이 크게 달라졌으므로 개별공시지가가 없는 토지로 보아 취득일 현재의 지목·이용상황 등 지가형성요인이 유사한 인근 토지(비교표준지)의 개별공시지가를 적용하여 환산취득가액을 계산하여야 한다. 이때에 유사한 인근 토지의 비교표준지는 감정평가서①의 OOO로 취득당시 공시지가인 OOO원/㎡을 적용하여야 한다. 이와 같은 이유로 쟁점토지③도 취득당시 개별공시지가가 공시되지 아니하여 감정평가서①의 비교표준지 공시지가 OOO원/㎡을 적용하여야 한다. 감정평가서①의 ‘평가가격산출근거 및 그 결정에 관한 의견’을 보면, 쟁점토지③․④는 취득당시 공부상 도로이나 현황은 폐도되어 건축허가를 득한 잡종지임을 알 수 있고, 개별공시지가는 도로로 평가되어 있거나(쟁점토지④), 개별공시지가가 없는 상태(쟁점토지③)였다가 2006.2.21. ‘OOO’로 합병됨으로써 그 후 비로소 합리적인 개별공시지가가 산정된 것이다. 합병전 쟁점토지는 다수의 필지로 분할되어 있었으므로 지가형성에 있어 중대한 영향을 미치는 도로접면조건 및 개별특성 등이 각각의 필지별로 현저하게 상이 하였다가 합병을 하면서 일부는 도로와 연접한 필지가 되어 개별공시지가를 크게 상승시킬 요인들에 영향을 줄 특별한 사정이 있었으며 연접한 필지들도 이용 상황 및 지목 경제적가치가 현저하게 달라져 지목변경 전 개별공시지가를 지목변경 후의 공시지가로 보는 것이 불합리한 특별한 경우에 해당되는 것이다. 쟁점토지의 합병일(2006.2.21.) 직후인 2006.6.30. (주)OOO에서 작성된 감정평가서(가격시점 2006.6.30., 이하 “감정평가서②”라 한다)에도 합병으로 인하여 토지의 이용도·형상·경제적 가치 등이 크게 달라져 취득일 당시 감정평가서①에서 선정한 비교표준지와는 다르게 ‘OOO’를 선정하였는바, 해당 비교표준지의 공시지가가 2006.1.1. 기준 OOO원/㎡, 2005.1.1. 기준 OOO원/㎡임을 감안하더라도 합병전후의 토지의 가치 등이 현저하게 달라져 공시지가가 더 높은 필지를 비교표준지로 선정한 것을 알 수 있고, ‘OOO’의 개별공시지가 합병일 이후 OOO원/㎡에서 OOO원/㎡으로 크게 상승한 것을 보더라도 합병전후의 토지의 가치가 크게 달라진 것을 알 수 있다. 감정평가서①의 비교표준지를 ‘OOO’로 선정한 근거는 쟁점토지의 인근지역에 위치하고 용도지역, 지목, 이용상황, 주위환경 등이 유사하여 가장 비교성이 있다고 인정되기 때문이고, 감정평가사는 타인의 의뢰를 받아 토지 등에 대하여 감정평가를 직무로 하는 자로서 감정평가 및 감정평가사에 관한 법률에 의하여 신의와 성실로 공정하게 감정평가를 하여야 하는 성실의무 등을 부담하는 전문가인바, ㈜OOO은 청구인들과 친족 등으로서 불공정하고 잘못된 평가를 할 우려가 있는 특수한 관계도 아니며, 평가기준일(2005.5.17.)을 보더라도 청구인들이 조세쟁송 등을 예측하여 특정한 목적과 의도를 가지고 평가하였다고 볼 근거도 전혀 없다. 즉, 감정평가서①의 비교표준지 선정과정 등을 포함하여 평가서의 모든 내용은 특정한 목적과 의도가 없이 청구인과 이해관계가 없는 감정평가법인이 공정하고 적법한 절차대로 평가된 것이므로 당해 비교표준지의 공시지가를 쟁점토지③․④의 공시지가로 보아 환산가액을 취득가액으로 산정함이 타당하다.
(2) 쟁점토지④의 취득당시 공시지가가 존재하여 취득가액을 기준시가에 의한 환산가액으로 산정함이 타당하다 하더라도 환산가액이 아니라 2 이상의 감정가액의 평균액인 OOO원/㎡이 적용되어야 한다. 소득세법제114조 제7항은 “실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 매매사례가액, 감정가액, 환산가액을 순차로 적용하여 취득가액을 결정할 수 있다”라고 규정하면서, 같은 법 시행령 제176조의2 제3항 제2호는 ‘감정가액은 취득일 전후 각 3월 이내에 2 이상의 감정평가법인이 평가한 감정가액의 평균액’이라고 규정하고 있고, 대법원은 평가기간과 관련하여 ‘거래를 통한 교환가격이 없는 경우에는 공신력 있는 감정기관의 감정가격도 시가로 볼 수 있고, 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여도 달라지지 않는다’라고 판시OOO하고 있다. 감정평가서①을 보면, OOO 분당지점장은 청구인들이 쟁점토지④를 취득한 2005.5.27.부터 9일전인 2005.5.16. 담보물 평가를 목적으로 ㈜OOO에게 OOO 소유로 있던 쟁점토지에 대한 감정평가를 의뢰하여 OOO원/㎡으로 감정평가를 받았고, 취득일로부터 4개월 후인 2005.9.26. 같은 목적으로 쟁점토지④에 대한 감정평가를 의뢰하여 OOO원/㎡으로 감정평가(가격시점 2005. 9.26., 이하 해당 감정평가서를 “감정평가서③”이라 한다)를 받았다. 한편, 소득세법을 비롯한 거의 모든 세법이 평가의 원칙으로 준용하고 있는 상속세 및 증여세법제60조 및 동법시행령 제49조에 의하면, 감정가액의 요건으로 ‘평가기간 이내 2 이상의 감정가액의 평균액’을 기본 원칙으로 하고 있으나, 평가기간이 아닌 전 2년 또는 후 9월 이내의 감정가액의 경우도 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없는 경우 이를 적용할 수 있으며, 2 이상의 감정가액 또한 그 금액이 기준시가 기준으로 OOO원 이하의 부동산의 경우는 1 이상의 감정가액으로 요건을 완화하고 있다. 위의 사실을 종합하면, 감정평가서③의 감정가액이 평가기간을 1개월 경과한 시점에서 이루어졌으나, 1개월 동안 가격변동의 특별한 사정이 없는 점, 청구인이 아니라 금융기관인 OOO이 평가주체이고 평가목적 또한 금융기관의 채무자 담보물 평가인 것에 비추어 감정가액을 일반적으로 신뢰할 수 있는 점, 청구인이 쟁점토지를 취득하기 전에 OOO의 의뢰로 이루어진 감정평가서①의 감정가액보다 4개월 후에 이루어진 감정평가서③의 감정가액이 오히려 OOO원/㎡ 낮게 보수적으로 평가된 점, 납세자는 물론이거니와 과세당국의 소급 감정조차도 적정한 경우 이를 인정하는 다수의 판례가 있음에도 소급 감정이 아니라 취득 당시에 이루어진 신빙성이 있는 2차 감정가액을 단지, 1개월 정도 평가기간이 경과했다는 이유만으로 배척하는 것은 불합리한 점 등을 감안할 때, 감정평가서③의 감정가액을 감정평가서①의 감정가액과 달리 볼 아무런 이유가 없다. 따라서 쟁점토지④의 취득가액은 감정평가서①의 감정가액과 감정평가서③의 감정가액 평균액인 OOO원/㎡으로 산정함이 타당하다.
(1) 청구인들은 쟁점토지③․④가 취득시점에는 지목이 도로였으나 합병 후 대지로 지목이 변경됨에 따라 토지의 이용도, 경제적 가치 등이 크게 달라진 바, 취득(합병 전)시 모번지의 저평가된 개별공시지가를 환산 취득가액 결정에 적용하여 취득가액이 과소평가된 것은 부당하고, 쟁점토지③․④를 개별공시지가가 없는 토지로 보아 감정평가서①의 비교표준지 개별공시지가를 적용하여 환산취득가액을 경정해야 한다고 주장하나, 대법원은 “토지가 분할됨으로써 그 가치가 상승한 때에는 모지번의 기준시가를 분할된 토지의 기준시가로 할 수 없으므로 분할된 토지는 개별공시지가가 없는 토지에 해당한다고 주장하나, 그러한 사정만으로 분할된 토지가 개별공시지가가 없는 경우에 해당한다고 볼 수 없다”라고 판시OOO하고 있다. 따라서, 쟁점토지③․④가 취득 이후 합병으로 인하여 지목이 변경 되고 개별공시지가의 급등되었다는 등의 이유만으로 쟁점토지③․④를 개별공시지가가 없는 토지로 보아야 한다는 청구인들의 주장은 타당하지 아니하다. 또한, 심판례에서 “모지번 토지의 취득당시 개별공시지가를 배제하고 취득당시 인근지역 유사토지의 개별공시지가를 적용할 수 없다”라고 결정하고 있는바OOO, 쟁점토지③에 대해 취득당시(합병되기 전) 모번지의 개별공시지가가 공시되어 있음에도 이를 배제하고 취득당시 비교표준지의 개별공시지가를 적용하여 취득가액을 산정하여야 한다는 청구인들의 주장은 타당하지 아니하다. 한편, 청구인들이 제출한 감정평가서①을 살펴보면, 비교표준지(OOO)는 쟁점토지로부터 직선거리로 3㎞나 떨어진 곳에 위치하고 있고, 아래 <표2>와 같이 평가시점의 지목도 쟁점토지와 상이하며 개별공시지가 또한 상당한 차이가 있는 토지로 나타난다. <표2> 쟁점토지와 비교표준지 비교 또한, 비교표준지는 OOO 인근 도심(주거지역)에 위치한 평지로서 현재체육공원 부지로 이용되고 있으나, 쟁점토지는 청구인으로부터 ㈜OOO가 매입하여 현재 납골당 등 장례시설을 건설하고 있는 것으로 확인되고 있는바, 장례시설이 들어설 정도로 도심(주거)지역에서 떨어진 쟁점토지와 도심지역에 위치한 비교표준지 간에는 위치·지목·개별공시지가 등에 상당한 차이가 있음에도 불구하고 감정평가시 비교표준지로 선정되었다는 사유만으로 쟁점토지③․④의 취득가액을 비교표준지 개별공시지가와 동일한 가액인 것으로 보아 비교표준지 개별공시지가를 적용하여 환산 취득가액을 산정함은 부당하다
(2) 청구인들이 제시하는 감정평가서①의 감정가액 및 감정평가서③의 감정가액은 아래 <표3>과 같다. <표3> 감정평가액 비교 소득세법제114조 제7항 및 같은 법 시행령 제176조의2 제3항 제2호에서 취득당시의 실지 거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 감정가액 (취득일 전후 각 3개월 이내 해당 자산에 대하여 둘 이상의 감정평가업자가 평가한 감정가액의 평균액)을 취득가액으로 결정할 수 있도록 규정되어 있는바, 당해 감정가액은 2 이상의 감정평가업자가 평가한 가액의 평균액이어야 하나, 청구인들이 경정해 줄 것을 청구한 감정평가서①의 감정가액과 감정평가서③의 감정가액은 모두 동일한 감정평가업자가 감정한 가액의 평균액이고, 취득일 전후 3개월 이내에 평가한 가액이어야 하나, 감정평가서③의 감정가액의 평가일(2005.10.4.)이 취득일 (2005.5.27.)로부터 3개월을 경과하여 평가한 가액어서 취득가액으로 적용할 수 없으므로 기준시가를 적용하여 환산가액으로 취득가액을 결정한 당초 처분은 정당하다.
① (주위적 청구) 쟁점토지③․④는 취득당시 도로, 양도당시 대지로 개별공시지가가 없는 토지이므로 합병된 토지의 공시지가가 아닌 감정평가서①의 비교표준지 공시지가로 취득가액을 환산하여야 한다는 청구주장의 당부
② (예비적 청구) 쟁점토지④의 취득가액은 기준시가 환산가액이 아니라 2 감정평가액의 평균액으로 하여야 한다는 청구주장의 당부
(1) 소득세법 제114조【양도소득세과세표준과 세액의 결정․경정 및 통지】② 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제105조에 따라 예정신고를 한자 또는 제110조에 따라 확정신고를 한 자의 신고 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 양도소득과세표준과 세액을 경정한다.
⑦ 제4항부터 제6항까지의 규정을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 정하는 경우로서 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 해당 자산의 양도 당시 또는 취득 당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액·매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 따라 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다. (2) 소득세법 시행령 제176조의2【추계결정 및 경정】① 법 제114조 제7항에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 양도 또는 취득당시의 실지거래가액의 확인을 위하여 필요한 장부ㆍ매매계약서ㆍ영수증 기타 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비된 경우
2. 장부ㆍ매매계약서ㆍ영수증 기타 증빙서류의 내용이 매매사례가액, 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률 제2조제9호 에 따른 감정평가업자(이하 이 조에서 "감정평가업자"라 한다)가 평가한 감정가액 등에 비추어 허위임이 명백한 경우
② 법 제114조 제7항에서 "대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액"이란 다음 각 호의 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다.
2. 법 제96조 제1항 및 동조 제2항 제1호 내지 제9호(제6호의 규정은 제4항의 규정에 의한 의제취득일 전에 취득한 자산에 한하여 적용한다)의 규정에 의한 토지ㆍ건물 및 부동산을 취득할 수 있는 권리의 경우에는 다음 산식에 의하여 계산한 가액
③ 법 제114조 제7항에 따라 양도가액 또는 취득가액을 추계결정 또는 경정하는 경우에는 다음 각 호의 방법을 순차로 적용(신주인수권의 경우에는 제3호를 적용하지 아니한다)하여 산정한 가액에 의한다. 다만, 제1호에 따른 매매사례가액 또는 제2호에 따른 감정가액이 제98조제1항에 따른 특수관계인과의 거래에 따른 가액 등으로서 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 해당 가액을 적용하지 아니한다.
1. 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산(주권상장법인의 주식등은 제외한다)과 동일성 또는 유사성이 있는 자산의 매매사례가 있는 경우 그 가액
2. 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산(주식등을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 감정평가업자가 평가한 것으로서 신빙성이 있는 것으로 인정되는 감정가액(감정평가기준일이 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내인 것에 한한다)이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액
3. 제2항의 규정에 의하여 환산한 취득가액
(1) 청구인들은 2005.5.27. 등에 쟁점토지를 취득하고, 2006.7.7. 쟁점토지 위 건물을 취득하여 공동(각 2분의 1 지분)으로 소유하다가 2016.2.9. ㈜OOO에 쟁점부동산을 양도하였고, 2016.5.9. 청구인별로 쟁점부동산의 양도가액을 OOO원, 취득가액을 OOO원, 납부할 세액을 OOO원으로 산정하여 각 양도소득세 신고를 하였다. 이때, 청구인들은 양도소득세과세표준신고서와 자진납부계산서, 소득금액계산명세서만을 제출하였을 뿐 실제 양도 및 취득관련 매매계약서 등의 증빙서류는 일체 제출하지 아니하였다.
(2) 처분청은 양도소득세신고서 검토과정에서 수차례에 걸친 취득 및 양도 관련 증빙자료 제출요구에도 불구하고 청구인들이 이에 응하지 아니하여, 양도가액 및 취득가액 불분명을 사유로 한 조사대상자로 선정하고, 2018.8.29.〜2018.10.7. 기간 동안 양도소득세 세무조사를 실시하였다 (3) 처분청은 세무조사과정에서 청구인들에게 쟁점부동산에 대한 매매계약서 등 증빙자료의 제출을 요청하였으나, 청구인들은 쟁점부동산 양도계약서와 건물신축 관련 증빙만 제출하고 쟁점토지 취득관련 계약서는 분실을 사유로 제출하지 않았으며, 청구인들이 당초 양도소득세 신고시 취득가액 종류 란에 ‘실지거래가액’으로 기재한 것은 잘못 기재한 것이고, 실제 계약서 분실로 취득가액을 확인할 수 없어 환산취득가액으로 신고한 것이며, 2005년 취득시점에 은행 담보대출 목적으로 감정평가법인이 쟁점토지에 대한 감정평가시 비교표준지의 개별공시지가(OOO원/㎡)를 취득시 기준시가로, 쟁점토지의 2015년 개별공시지가(OOO원/㎡)를 양도시 기준시가로 각 적용하여 환산취득가액으로 양도소득세를 신고하였다고 답변하였다. 이에 처분청은 청구인들이 쟁점토지를 2005년 OOO으로부터 9,142㎡(쟁점토지②․③․④)를, OOO으로부터 2,295㎡(쟁점토지①)를 매입하였기에 쟁점토지의 전소유자인 OOO과 OOO에 거래가액 확인조회한 결과, OOO으로부터 취득한 쟁점토지①의 거래가액은 확인하였으나, 종중으로부터 취득한 쟁점토지②․③․④의 거래가액은 확인할 수 없었는바, 실제거래가액이 확인된 OOO으로부터 매입한 쟁점토지①에 대해 실제거래가액으로 취득가액을 결정하고, 기타 토지 및 건물에 대하여는 취득시 기준시가와 양도시 기준시가로 환산취득가액을 적용하여 2018.12.7. 청구인들에게 2016년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정․고지하였다(청구인들이 신고한 취득가액 OOO원을 부인하고 취득가액을 OOO원으로 경정).
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 관하여 살피건대, 대법원 판례 등에서 토지가 분할 또는 합병되어 가치가 상승한 경우에 당초 지번의 공시지가가 없는 경우에 해당하지 않는다고 판시OOO하고 있는바, 이러한 관점에서 쟁점토지③은 취득당시 공시지가가 없는 토지로 보기 어렵고 합병 지번의 공시지가로 봄이 상당하며, 쟁점토지④는 취득당시 공시지가가 있는 점, 감정평가서①의 비교표준지는 쟁점토지③․④와 위치, 형상, 지목, 공시지가 등이 상이하여 비교표준지의 공시지가를 쟁점토지③․④의 공시지가로 보기 어렵고 법령상 이를 적용할 근거가 없는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점토지③․④의 취득당시 공시지가를 합병 지번의 공시지가로 하여 취득가액을 환산함은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 관하여 살피건대, 소득세법제114조 제7항은 “실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 매매사례가액, 감정가액, 환산가액을 순차로 적용하여 취득가액을 결정할 수 있다”라고 규정하면서, 같은 법 시행령 제176조의2 제3항 제2호는 “감정가액은 취득일 전후 각 3월 이내에 2 이상의 감정평가법인이 평가한 감정가액의 평균액”이라고 규정하고 있는바, 취득가액을 감정가액으로 삼기 위해서는 2개 이상의 감정평가기관이 평가기간 내(양도일 전후 3개월)에 평가한 가액의 평균액이 존재하여야 하나, 이 건은 1개 감정평가법인이 2개의 감정평가서①․③를 작성하였고, 감정평가서③의 감정가액은 취득일 전후 3개월을 경과하여 평가한 가액인 점 등에 비추어 쟁점토지④의 취득가액을 감정평가서①․③의 감정가액의 평균액으로 산정하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.