청구인의 쟁점건물 양도일이 2018.4.30.이고 상기에 의하면 쟁점건물 1층부터 3층까지의 3개 층은 조정대상지역에 있는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택이므로 소득세법제104조 제7항 제3호에 의해 다주택자 양도소득세 중과 적용대상으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 청구인에게 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
청구인의 쟁점건물 양도일이 2018.4.30.이고 상기에 의하면 쟁점건물 1층부터 3층까지의 3개 층은 조정대상지역에 있는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택이므로 소득세법제104조 제7항 제3호에 의해 다주택자 양도소득세 중과 적용대상으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 청구인에게 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
심판청구는 기각한다.
(1) 청구인의 어머니와 동생 OOO(이하 “동생”이라 한다)은 상속개시일까지 쟁점건물의 4층에서 함께 거주하였고, 동생은 어머니가 사망한 상속개시일부터 쟁점건물 4층에서 혼자 거주하다가 2018.4.1. 다른 주택으로 이사하였는바, 쟁점건물 중 4층은 청구인의 양도일(2018.4.30.) 현재 공실로 사실상 용도가 불분명하므로 그 공부상 용도인 사무실로 보아야 하며, 이럴 경우 쟁점건물은 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외)가 1층부터 3층까지 3개 층이므로 당초 양도소득세 신고내용과 같이 다가구(단독)주택에 해당한다.
(2) 쟁점건물 중 4층은 청구인의 양도당시(2018.4.30.) 동생이 2018.4.1. 이사한 후 주거기능을 유지한 상태에서 거주한 상황이 나타나지 않고, 처분청도 사실상 주거에 공한 상태임을 입증하지 못하고 있으며, 청구인의 양도일(2018.4.30.) 현재 주거에 적합하지 않다는 재활용수거자와 공인중개사의 사실확인서 내용 등을 고려할 때 그 용도가 분명하지 아니한 경우에 해당하므로, 공부상 용도인 사무실로 보는 것이 합리적이고 정확한 판단이다.
(3) 쟁점건물이 공동주택에 해당한다고 할 수 있기 위해서는 각 주택부분이 독립하여 구분소유권의 대상이 되어 이를 각별로 소유하고 거래할 수 있는 상태가 되어 있어야 할 것인바, 쟁점건물은 건축물대장 및 등기부등본에 의하면 이를 층별로 구분하여 소유권의 대상으로 하는 것이 불가능하고 쟁점건물 전체를 단독건물로 소유하고 거래할 수 있을 뿐이어서 이를 공동주택으로 볼 수 없으며(대법원 2016.6.28. 선고 2016다1854 판결 참조), 따라서 쟁점건물은 쟁점건물에 대하여 구분건물로 변경등기가 이루어지거나 건축물대장의 전환등록절차(건축물대장의 기재 및 관리 등에 관한 규칙제15조)가 마쳐지지 않은 이상 쟁점건물의 각 층을 각 구분소유할 수 있는 것으로 보아 5개의 주택에 해당하는 것으로 볼 수 없다.
(4) 다주택자 양도소득세 중과세율 규정인소득세법제104조 제7항이 신설된 일자(2017.12.19.)와 청구인의 쟁점건물 매매계약체결일이 동일한바 청구인은소득세법제104조 제7항의 시행을 모르는 상태에서 쟁점건물의 매매계약을 체결하였고, 중도금지급일은 2018.2.5.이나 소득세법 시행령제167조의3은 2018.2.13.에 개정되었는바 청구인은 2018.3.31.까지 준공공임대주택등록을 하고 5년 이상 임대 후 양도시 중과세 배제규정을 적용받을 수 있는 기회가 박탈되었으며,소득세법과 소득세법 시행령을 신설하면서 법 시행일을 기준하지 않고 먼저 고시된 조정대상지역 공고일을 기준으로 중과세 대상여부를 판단하도록 한 규정은 부당하고 위헌의 소지가 있다.
(1) 처분청은 동생이 청구인의 쟁점건물 양도일 전 1개월인 2018.4.1.에 쟁점건물의 4층에서 이사하여 청구인의 쟁점건물 양도당시 4층이 공실상태이었다는 이유만으로 청구인의 쟁점건물 양도당시 4층을 주택이 아닌 다른 용도로 볼 수 없다.
(2) 쟁점건물은 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외)가 1층부터 4층까지 4개 층이므로 다가구(단독)주택이 아닌 공동주택에 해당하고, 처분청이 이에 따라 쟁점건물 중 4층에 대하여만 1세대 1주택 비과세를 적용하고 1층부터 3층까지의 3개 층에 대하여는 조정대상지역에 있는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택으로 본 것은 정당하다.
(3) 국토교통부장관은 2017.9.6. OOO 전역을주택법상의 조정대상지역으로 지정하였고, 쟁점건물은 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외)가 1층부터 4층까지 4개 층이므로 공동주택에 해당하며, 이에 따라 쟁점건물 중 1층부터 3층까지의 3개 층은 위와 같이 조정대상지역에 있는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택이므로, 청구인의 쟁점건물 중 1층부터 3층까지의 3개 층 양도는 2017.12.19. 법률 제15225호로 일부개정된소득세법제104조 제7항 제3호 규정에 따라 기본세율에 OOO을 더한 세율 적용(양도소득세 중과)대상이다.
(1) 소득세법(2017.12.19. 법률 제15225호로 일부개정된 것) 제88조(정의) 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
7. "주택"이란 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도구분에 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다. 이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다. 제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득
3. 조정대상지역에 있는 주택으로서 대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택 부칙<법률 제15225호, 2017.12.19.> 제1조(시행일) 이 법은 2018년 1월 1일부터 시행한다. 다만, 다음 각 호의 개정규정은 각 호의 구분에 따른 날부터 시행한다.
1. 제64조 제1항(제104조 제7항 각 호의 어느 하나에 해당하는 세율을 적용받는 자산에 한정한다), 제95조 제2항 각 표 외의 부분 본문, 제104조 제4항 제1호 및 제2호, 같은 조 제5항 제2호, 같은 조 제7항ㆍ제8항 및 제104조의2 제2항의 개정규정: 2018년 4월 1일 제2조(일반적 적용례) ② 이 법 중 양도소득에 관한 개정규정은 이 법 시행 이후 양도하는 자산으로부터 발생하는 소득분부터 적용한다. (2) 소득세법 시행령 (2018.2.13. 대통령령 제28637호로 일부개정된 것) 제154조(1세대 1주택의 범위) ① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 요건"이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에주택법제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하 이 조에서 "조정대상지역"이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다.(단서 생략) 제155조(1세대 1주택의 특례) ⑮ 제154조 제1항을 적용할 때 건축법 시행령별표 1 제1호 다목에 해당하는 다가구주택은 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 본다. 다만, 해당 다가구주택을 구획된 부분별로 양도하지 아니하고 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경우에는 그 전체를 하나의 주택으로 본다. 제160조(고가주택에 대한 양도차익등의 계산) ① 법 제95조 제3항에 따른 고가주택에 해당하는 자산의 양도차익 및 장기보유특별공제액은 다음 각 호의 산식으로 계산한 금액으로 한다. 이 경우 해당 주택 또는 이에 부수되는 토지가 그 보유기간이 다르거나 미등기양도자산에 해당하거나 일부만 양도하는 때에는 9억원에 해당 주택 또는 이에 부수되는 토지의 양도가액이 그 주택과 이에 부수되는 토지의 양도가액의 합계액에서 차지하는 비율을 곱하여 안분계산한다.
1. 고가주택에 해당하는 자산에 적용할 양도차익 법 제95조 제1항에 따른 양도차익 × 양도가액 - 9억원 양도가액 제167조의3(1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 범위) ① 법 제104조 제7항 제3호에서 "대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택"이란 국내에 주택을 3개 이상(제1호에 해당하는 주택은 주택의 수를 계산할 때 산입하지 아니한다) 소유하고 있는 1세대가 소유하는 주택으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 주택을 말한다.
2. 법 제168조에 따른 사업자등록과민간임대주택에 관한 특별법제5조에 따른 임대사업자 등록(이하 이 조에서 "사업자등록등"이라 한다)을 한 거주자가 민간임대주택으로 등록하여 임대하는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(이하 이 조에서 "장기임대주택"이라 한다).(단서 생략)(각 목 생략) 부칙<대통령령 제28637호, 2018.2.13.> 제1조(시행일) 이 영은 공포한 날부터 시행한다. 다만, 다음 각 호의 개정규정은 각 호의 구분에 따른 날부터 시행한다.
1. 제87조 제1호 및 제1호의2, 제165조 제4항, 제167조의3, 제167조의4, 제167조의9, 제167조의10, 제167조의11 및 제168조의3의 개정규정: 2018년 4월 1일 제2조(일반적 적용례) ② 이 영 중 양도소득에 관한 개정규정은 이 영 시행 이후 양도하는 분부터 적용한다. (3) 건축법 시행령 제3조의5(용도별 건축물의 종류) 법 제2조 제2항 각 호의 용도에 속하는 건축물의 종류는 별표 1과 같다. 제119조(면적 등의 산정방법) ① 법 제84조에 따라 건축물의 면적ㆍ높이 및 층수 등은 다음 각 호의 방법에 따라 산정한다.
9. 층수: 승강기탑(옥상 출입용 승강장을 포함한다), 계단탑, 망루, 장식탑, 옥탑, 그 밖에 이와 비슷한 건축물의 옥상 부분으로서 그 수평투영면적의 합계가 해당 건축물 건축면적의 8분의 1(주택법제15조 제1항에 따른 사업계획승인 대상인 공동주택 중 세대별 전용면적이 85제곱미터 이하인 경우에는 6분의 1) 이하인 것과 지하층은 건축물의 층수에 산입하지 아니하고, 층의 구분이 명확하지 아니한 건축물은 그 건축물의 높이 4미터마다 하나의 층으로 보고 그 층수를 산정하며, 건축물이 부분에 따라 그 층수가 다른 경우에는 그 중 가장 많은 층수를 그 건축물의 층수로 본다. [별표 1] 용도별 건축물의 종류 (제3조의5 관련)
1. 단독주택[단독주택의 형태를 갖춘 가정어린이집·공동생활가정·지역아동센터 및 노인복지시설(노인복지주택은 제외한다)을 포함한다]
1. 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외한다)가 3개 층 이하일 것. 다만, 1층의 전부 또는 일부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외한다.
2. 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적(부설 주차장 면적은 제외한다. 이하 같다)의 합계가 660제곱미터 이하일 것
3. 19세대(대지 내 동별 세대수를 합한 세대를 말한다) 이하가 거주할 수 있을 것
2. 공동주택[공동주택의 형태를 갖춘 가정어린이집·공동생활가정·지역아동센터·노인복지시설(노인복지주택은 제외한다) 및 주택법 시행령제3조 제1항에 따른 원룸형 주택을 포함한다]. 다만, 가목이나 나목에서 층수를 산정할 때 1층 전부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하는 경우에는 필로티 부분을 층수에서 제외하고, 다목에서 층수를 산정할 때 1층의 전부 또는 일부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외하며, 가목부터 라목까지의 규정에서 층수를 산정할 때 지하층을 주택의 층수에서 제외한다.
(1) 청구인은 상속개시일에 상속을 원인으로 취득한 쟁점건물을 2018.4.30. OOO원에 양도하였다.
(2) 청구인은 2018.6.26. 쟁점건물이 다가구(단독)주택으로 쟁점건물의 양도가 1세대 1주택 비과세요건을 갖춘 고가주택의 양도에 해당한다고 보아 소득세법 시행령제160조 제1항 제1호의 산식으로 계산한 양도차익에 대하여 2018년 귀속 양도소득세 OOO원을 예정신고ㆍ납부하였다.
(3) 처분청은 쟁점건물이 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외)가 1층부터 4층까지 4개 층이므로 다가구(단독)주택이 아닌 공동주택에 해당한다고 보아, 쟁점건물 중 4층에 대하여만 1세대 1주택 비과세를 적용하고 1층부터 3층까지의 3개 층에 대하여는 조정대상지역에 있는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택으로 보아 기본세율에 OOO를 더한 세율을 적용(양도소득세 중과)하며 지하1층에 대하여는 상속주택으로 보아 기본세율을 적용하여 2019.7.1. 청구인에게 이 건 양도소득세를 부과하였다.
(4) 쟁점건물의 건물공부상 용도는 아래 <표>와 같고, 쟁점건물의 건축물대장에 나타나는 쟁점건물 건축면적은 97.2㎡이다. <표> 쟁점건물 건물공부상의 용도
(5) 처분청은 청구인에 대한 양도소득세 조사시(2019년 3월) 쟁점건물 중 지하1층에는 1호의 주택, 1층에는 2호(101호, 102호)의 주택, 2층에는 4호(201호∼204호)의 주택, 3층에는 3호(301호∼303호)의 주택, 옥탑에는 1호의 주택이 각 있었던 것으로 확인하였고, 쟁점건물 4층에는 1호의 주택이 있었던 것으로 보았다.
(6) 청구인이 쟁점건물 양도소득세 예정신고시 제출한 ‘원룸 임대차(월세) 계약서’(계약체결일 2014.5.8.)에 의하면 쟁점건물에 있는 옥탑방(면적 24㎡)을 OOO에게 보증금 OOO원, 월세 OOO원에 임대하였던 것으로 나타나고, 임차인 OOO의 주민등록등(초)본에 의하면 OOO의 주소지가 2014.5.26.부터 2018.7.26.까지 쟁점건물이었던 것으로 나타나며, 쟁점건물의 건축물대장에는 쟁점건물에 위법건축물인 주택(연와조/경량패널, 25㎡)이 있는 것으로 나타난다.
(7) 국토교통부장관은 2017.9.6. OOO 전역 등을주택법상의 조정대상지역으로 지정하였다.
(8) 청구인은 청구주장이 타당하다는 근거로 다음의 입증서류 등을 제출하였다. (가) 청구인은 OOO의 사실 확인서(2019.7.20.)를 제출하였고, OOO의 사실 확인서에는 “본인은 공인중개사사무소를 운영하는 사람으로서 2017.12.19.에 쟁점건물의 매매를 중개한 사실이 있습니다. 쟁점건물 잔금일(2018.4.30.)에 매매대금 잔금을 정산하기에 앞서서 청구인과 매수자를 안내하여 쟁점건물을 둘러본바, 4층은 1개월 전에 이사간 곳으로 주방이나 화장실에 고철이 될 만한 쇠붙이는 모두 철거해간 상태였고 거실에는 쓰레기로 가득 차있는 상태였음을 확인합니다.”라는 내용 등이 기재되어 있다. (나) 청구인은 OOO의 사실 확인서(2019.7.19.)를 제출하였고, OOO의 사실 확인서에는 “본인은 재활용품 수거를 직업으로 사는 사람인바 2018.4.1. 쟁점건물 앞 골목에서 재활용품 수거작업을 하고 있는데 어떤 청년이 와서 자기가 다세대주택 4층에 살다 이사를 가는데 재활용품 수거해 달라고 하여 따라가 수거하고 그 집이 철거될 거라고 해서 주방과 화장실 등에서 고물이 될 만한 것들을 철거해간 사실이 있음을 확인합니다.”라는 내용이 기재되어 있다.
(9) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, '주택'에 해당하는지 여부는 건물공부상의 용도구분에 관계없이 실제 용도가 사실상 주거에 공하는 건물인가에 의하여 판단하여야 하고, 일시적으로 주거가 아닌 다른 용도로 사용되고 있다고 하더라도 그 구조·기능이나 시설 등이 본래 주거용으로서 주거용에 적합한 상태에 있고 주거기능이 그대로 유지·관리되고 있어 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 건물의 경우에는 이를 주택으로 보아야 하는바(대법원 2005.4.28. 선고 2004두14960 판결 등 참조), 쟁점건물의 4층이 동생이 거주(상속개시일까지는 어머니와 함께 거주)하다가 2018.4.1. 이사하여 청구인의 양도당시(2018.4.30.)는 공실이었고 동생 이사시 주방과 화장실 등의 고물철거가 있었다고 하더라도, 쟁점건물 4층은 청구인의 양도당시에도 그 구조·기능이나 시설 등이 본래 주거용으로서 주거용에 적합한 상태에 있고 주거기능이 그대로 유지·관리되고 있어 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있다고 보이므로 이를 주택으로 보는 것이 타당한 점, 위법건축물인 쟁점건물의 옥탑방(25㎡)이 쟁점건물 건축면적(97.2㎡)의 OOO을 초과하므로 쟁점건물의 옥탑도 건축법 시행령제119조 제1항 제9호 규정에 의하여 주택으로 쓰는 1개 층에 해당한다고 보이는 점(조심 2019서3718, 2019.12.10., 같은 뜻임), 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 엄격하게 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는바(대법원 2001.3.15. 선고 2000두7131 전원합의체 판결 등 참조), 쟁점건물은 상기에 의하면 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외)가 1층부터 4층까지 4개 층(옥탑방까지 포함하는 경우 5개 층)으로 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외)가 3개 층 이하가 아니므로 건축법 시행령별표 1 제1호 다목이 정한 다가구주택에 해당하지 아니하여 소득세법 시행령제155조 제15항의 적용대상에 포함되지 않는다고 보이는 점, 대지 및 건물의 벽, 복도, 계단 기타 설비 등의 전부 또는 일부를 공동으로 사용하는 각 세대가 하나의 건축물 안에서 각각 독립된 주거생활을 영위할 수 있는 구조로 된 주택으로서 사회관념상 독립한 거래의 객체가 될 정도가 되어 그 실질에 있어 공동주택에 해당한다면, 그것이 비록 단독주택으로 건축허가를 받아 건축물관리대장상 단독주택으로 등재되었다거나 건축주 한사람 앞으로 소유권보존등기가 경료되었다 하더라도 공동주택으로 봄이 상당한 점(대법원 1993.8.24. 선고 92누15994 전원합의체 판결 참조), 청구인의 쟁점건물 양도일이 2018.4.30.이고 상기에 의하면 쟁점건물 1층부터 3층까지의 3개 층은 조정대상지역에 있는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택이므로소득세법제104조 제7항 제3호에 의해 기본세율에 100분의 20을 더한 세율(다주택자 양도소득세 중과) 적용대상으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 청구인에게 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.