매매계약이 해제된 쟁점가액(계약체결 시 양도가액)을 매매사례가액으로 보아 시가(時價)로 적용할 수 있는지 여부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 2017.10.10. 상속 등으로 취득한 OOO 답 628㎡, 같은 리 OOO 답 6,830㎡, 같은 리 OOO 답 225㎡, 같은 곳 OOO 답 486㎡ 합계 8,169㎡(이하 “쟁점토지”라 한다) 및 같은 리 OOO 답 846㎡(이하 쟁점토지와 합하여 이하 “쟁점토지 외 1개 필지”라 한다) 중 청구인의 지분[13분의 5]를 공유물분할을 위한 경매로 인한 매각(매각금액은 OOO)을 등기원인으로 OOO(이하 “매수자 OOO”이라 한다)에게 이전한 후, 2017.12.21. 양도소득세 예정신고 시 쟁점토지 외 1개 필지에 대한 취득가액을 상속개시 당시의 기준시가를 적용․산정하였다가, 위 상속개시 후 약 1개월이 지난 2006.11.23. 쟁점토지에 대한 공동상속인의 지분 전부를 매수자 OOO에게 양수도하는 계약(이하 “쟁점최초계약”이라 한다)을 체결하였으나 매도자의 계약내용 불이행 등 사유로 해제된 그 양도가액인 OOO(이하 “쟁점가액”이라 한다)을상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다) 상 시가로 인정하는 매매사례가액으로 보아 청구인의 지분 면적을 기준으로 쟁점토지 외 1개 필지의 취득가액을 환산․재산정하여 2019.1. 14. 처분청에 양도소득세의 환급을 구하는 경정청구를 하였다.
• 나. 처분청은 청구인의 양도소득세 경정청구내용을 검토한 결과, 쟁점최초계약은 매도자의 계약내용 불이행에 따라 매수자가 그 계약을 해제하여 성립되지 아니한 것 으로 쟁점가액은 상증세법 상 시가로 인정하는 매매사례가액에 해당하지 않는다고 보아 2019. 3.13. 동 경정청구를 거부하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2019.4.11. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 공동상속인의 대표자격으로 2006.11.23. 매수자 OOO과 쟁점토지를 OOO에 양수도하는 쟁점최초계약을 체결한 후, OOO의 계약금만 수취하고서 상속재산 분할합의 등 제반 의무를 이행하지 아니하자, 매수자 OOO은 계약해제와 함께 위약금을 지급받기 위하여 공동상속인을 상대로 OOO에 계약금반환 등 소를 제기하였고, 동 법원은 계약금의 배 액인 OOO 상당한 부동산가압류 결정(OOO, 2007.8.13.)을 하였다. 이후 청구인 외 4명(공동상속인 OOO 제외)은 2008.4.3. OOO(이하 “OOO”이라 한다)과 쟁점토지 외 1개 필지와 OOO 답 330㎡의 지분 전부를 OOO에 양수도하는 계약을 체결한 후, 계약금 OOO을 수령하여 매수인 OOO에게 지급하면서 위 소송에 대한 합의를 하였으나, OOO이 주무관청으로부터 토지거래허가를 득하지 못하면서 OOO과의 계약마저 해제되어 인근의 토지소유자들과 집단소송에 휘말리게 되었고, 청구인은 이를 해소하고자 공동상속인의 지분에 대한 공유물분할을 위한 경매(OOO)를 신청하여, 2017.10.10. 쟁점토지 외 1개 필지(공동상속인 OOO의 지분은 제외)는 쟁점최초계약과 같이 매수자 OOO에게 OOO에 매각결정되었다. 따라서 쟁점최초계약이 중도에 해제되었지만, 그 매매계약일(2006. 11.23.)이 상속개시일(2006.10.12.)로부터 불과 1개월 이후이고, 특수관계자 아닌 자 간에 체결하였다가, 2017.10.10. 공유물분할을 위한 경매로 인한 매각으로 비로소 확정된 것이며, 쟁점가액은 거래당사자 간 정상적으로 이루어진 거래가액으로, 사기나 강박 등 하자가 있거나 이를 허위로 체결하여 과세관청 등 이해관계인에게 해악을 주기 위한 사정 등이 없으므로 쟁점가액을 상증세법 상 시가로 인정하는 매매사례가액으로 보아 쟁점토지 외 1개 필지의 취득가액을 환산․재산정하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 쟁점최초계약이 특수관계자 간의 거래가 아니고 사기나 강박 등 하자가 있는 것이 아닌 정상거래라고 주장하나, 매수자 OOO이 청구인 및 그의 모친 OOO에게 통고한 내용에 의하면 공동상속인 모두의 동의를 얻지 아니한 상태에서 청구인이 매도자를 청구인의 모친 OOO, 그의 대리인을 청구인, 특약사항에 ‘상속등기는 매도자 OOO로 한다’고 약정한 것과 달리 2006.12.27. 쟁점토지의 소유권은 공동상속인의 법정상속지분대로 이전등기되었고, 청구인은 쟁점최초계약의 이행방안을 마련하기는커녕 무작정 기다리라고만 함으로써 매수자 OOO이 쟁점최초 계약을 해제한 것으로, 쟁점최초계약은 당시 실질적 권한이 없는 청구인이 체결한 계약으로 정상적인 거래로 볼 수 없고, 청구인은 2017년경 공유물분할을 위한 경매로 인한 매각에 따라 매수자 OOO이 쟁점토지 외 1개 필지를 취득하게 되어 비로소 쟁점최초계약이 확정되었다고 주장하나, 사적계약에 의한 쟁점최초계약과 공유물분할을 위한 경매로 인한 매각은 거래의 성질과 과정이 다를 뿐만 아니라, 이들 거래 사이에 또 다른 매매계약[OOO과의 계약]이 존재하였다는 것 등을 감안할 때, 동일성이 유지된 하나의 거래가 성립되었다고 할 수는 없다. 따라서 쟁점가액을 쟁점토지 외 1개 필지의 매매사례가액으로 보아 동 토지의 취득가액을 환산․재산정하여 과다납부한 양도소득세를 환급하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.

• 가. 쟁 점 매매계약이 해제된 쟁점가액(계약체결 시 양도가액)을 매매사례가액으로 보아 시가(時價)로 적용할 수 있는지 여부
• 나. 관련 법령 등

(1) 소득세법 제94조(양도소득의 범위) ① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 토지[공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률에 따라 지적공부(地籍公簿)에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다] 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 발생하는 소득 제97조(양도소득의 필요경비 계산) ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

1. 취득가액(지적재조사에 관한 특별법제18조에 따른 경계의 확정으로 지적공부상의 면적이 증가되어 같은 법 제20조에 따라 징수한 조정금은 제외한다). 다만, 가목의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 한하여 나목의 금액을 적용한다.

• 가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액 제97조의2(양도소득의 필요경비 계산 특례) ① 거주자가 양도일부터 소급하여 5년 이내에 그 배우자(양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 직계존비속으로부터 증여받은 제94조 제1항 제1호에 따른 자산이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 자산의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 제97조 제2항에 따르되, 취득가액은 그 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시 제97조 제1항 제1호에 따른 금액으로 한다. 제114조(양도소득과세표준과 세액의 결정·경정 및 통지) ④ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제1항부터 제3항까지의 규정에 따라 양도소득 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 제96조, 제97조 및 제97조의2에 따른 가액에 따라야 한다.

⑦ 제4항부터 제6항까지의 규정을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 정하는 경우로서 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 해당 자산의 양도 당시 또는 취득 당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액ㆍ매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 따라 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다. (2) 소득세법 시행령 제163조(양도자산의 필요경비) ⑨ 상속 또는 증여받은 자산에 대하여 제97 제1항 제1호 가목을 적용할 때에는 상속개시일 또는 증여일 현재상속세 및 증여세법제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 취득 당시의 실지거래가액으로 본다.(단서 생략) 제176조의2(추계결정 및 경정) ② 법 제114조 제7항에서 "대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액"이란 다음 각 호의 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다.

2. 법 제96조 제1항에 따른 토지‧건물 및 부동산을 취득할 수 있는 권리의 경우에는 다음 계산식에 따른 금액. 이 경우 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별주택가격 및 공동주택가격(이들에 부수되는 토지의 가격을 포함한다)이 최초로 공시되기 이전에 취득한 주택과 부수토지를 함께 양도하는 경우에는 다음 계산식 중 취득당시의 기준시가를 제164조 제7항에 따라 계산한 가액으로 한다.

③ 법 제114조 제7항에 따라 양도가액 또는 취득가액을 추계결정 또는 경정하는 경우에는 다음 각 호의 방법을 순차로 적용(신주인수권의 경우에는 제3호를 적용하지 아니한다)하여 산정한 가액에 의한다. 다만, 제1호에 따른 매매사례가액 또는 제2호에 따른 감정가액이 제98조 제1항에 따른 특수관계인과의 거래에 따른 가액 등으로서 객관 적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 해당 가액을 적용하지 아니한다.

1. 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산(주권상장법인의 주식등은 제외 한다)과 동일성 또는 유사성이 있는 자산의 매매사례가 있는 경우 그 가액

2. 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산(주식등을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 감정평가업자가 평가한 것으로서 신빙성이 있는 것으로 인정되는 감정가액(감정평가기준일이 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내인 것에 한한다)이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액

3. 제2항의 규정에 의하여 환산한 취득가액

(3) 상속세 및 증여세법 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다.(단서 생략)

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. (4) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조(평가의 원칙 등) ① 법 제60조 제2항에서 "수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

• 가. 특수관계인과의 거래 등으로 그 거래가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우

② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우 3개월로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다. 1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 2019.1.14. 처분청에 양도소득과세표준 및 세액에 대한 경정청구를 하였고, 그 경정청구서 상 주요내용은 아래 <표1>과 같다. <표1> 경정청구서 상 주요내용

(2) 쟁점토지 외 1개 필지의 등기사항전부증명서 상 갑구(소유권에 관한 사항)를 보면, 2006.10.12. 상속을 등기원인으로 하여 청구인의 모친 OOO는 지분 13분의 3, 청구인․OOO․OOO․OOO․OOO은 지분 13분의 2로 각 등재되어 있다.

(3) 청구인은 2016.11.23. 공동상속인의 대리인 자격으로 매수자 OOO과 쟁점최초계약을 체결하였다고 주장하고 있고, 동 계약 상 주요내용은 아래 <표2>와 같다. <표2> 쟁점최초계약의 주요내용

(4) 매수자 OOO은 위 쟁점최초계약에 따라 계약금을 지불한 이후 잔금 지급약정일까지 매도자가 특약사항을 이행하지 아니하자, 청구인의 모친 OOO에게 통고서(주요내용은 아래 <표3> 참조)를 발송하고 계약금반환의 소를 제기하여 OOO으로부터 부동산가압류 결정(OOO, 아래 <표4> 참조)을 받았다. <표3> 통고서 주요내용 <표4> OOO의 결정문 주요내용

(5) 청구인 외 4명(공동상속인 OOO는 제외)은 2008.4.3. OOO과 쟁점토지 외 1개 필지 및 OOO 답 330㎡의 지분 전부를 OOO에 양수도하는 계약을 체결하고 계약금 OOO을 수취한 후, OOO이 주무관청으로부터 토지거래허가를 득하지 못하여 계약이 해제된 것으로 확인된다.

(6) 청구인은 쟁점토지 외 1개 필지(공동상속인 OOO의 지분 13분의 2는 제외)에 대하여 공유물분할을 위한 경매(OOO OOO)를 신청하여, 2017.10.10. 쟁점최초계약 시와 같이 매수자 OOO에게 OOO에 매각결정되었음이 법원결정서 및 배당표 등 심리자료에 의해 확인된다.

(7) 청구인은 계약이 해제된 최초계약의 매매거래가액을 시가로 인정한 법원판례(OOO 판결)를 제시하면서 쟁점최초계약 상 쟁점가액을 상증세법 상 시가인 매매사례가액으로 보아 쟁점토지 외 1개 필지에 대한 취득가액을 재산정하여야 한다고 항변하나, 처분청은 위 법원판례상 재계약의 실질내용이 최초계약의 내용을 단순 변경한 것에 불과한 반면, 이 건 쟁점최초계약은 매각 주체, 매도자 적격, 계약이행 상황 등 제반 내용이 상이하여 청구주장을 받아들일 수 없다는 의견이다.

(8) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점가액이 상증세법 상 시가인 매매사례가액에 해당한다고 주장하나, 쟁점최초계약 상 특약사항에 ‘상속등기는 매도자 OOO로 한다’고 기재되어 있으나 쟁점토지 외 1개 필지의 등기사항전부증명서 상에는 공동상속인의 법정지분율대로 등기되어 있는 것을 감안할 때, 쟁점최초계약은 공동상속인의 합의 없이 지분 전부에 대한 권리가 없는 청구인의 모친 OOO(대리인 청구인)가 일방적으로 체결하여 계약상 하자가 존재하는 것으로 보이는 점, 쟁점최초계약에 따른 계약금 지불이후 잔금 지급약정일까지 특약사항이 이행되지 않아 매수자 OOO이 계약을 해제하고 계약금반환의 소 제기 및 부동산가압류 결정(OOO OOO) 등이 있었던 점, 공유물분할을 위한 경매로 인한 매각결정 전에 다른 매매계약[OOO과의 계약]이 체결되었다가 해제된 것으로 확인되는 점, 쟁점최초계약 시(2006.11.23.)부터 매각결정(2017.10.10.)까지 계약의 동일성이 계속 유지되었다고 인정할 만한 객관적인 증빙 등을 제시하지 못하는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점가액은 상증세법 상 시가로 인정하는 매매사례가액에 해당하지 않는다고 보아 양도소득세 환급을 구하는 청구인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.