퇴직금 중간정산 이후 연봉제 전환으로 퇴직할 경우 당초 중간정산기간을 근속연수에 포함하여 쟁점퇴직금을 계산한 것이 타당한지 여부

OOO 세무서장이 2018.6.1. 청구법인에게 한 2015사업연도 법인세 부과처분은 대표이사 OOO에게 지급한 퇴직급 OOO원 중 퇴직급여 한도초과액으로 보아 손금불산입한 OOO원은 손금에 산입하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, OOO원의 소득금액변동통지(상여)는 이를 취소한다.

• 가. 청구법인은 1998.10.13. 설립되어 조경식재공사를 주된 사업으로 영위 하고 있는 법인으로, 2015.10.31. 대표이사 OOO에게 근속연수 17년(근속기간: 1998.10.31.～2015.10.31.) 을 적용하여 중간 정산퇴직금 OOO원(이하 “2차 중간정산퇴직금”이라 한다) 을 지급하고 2015년 법인세 신고 시 이를 손금 에 산입하여 법인세를 신고․납부하였다.
• 나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2017.6. 29.부터 2017.9.5.까지의 기간 동안 청구법인에 대한 법인세 통합조사를 실시하여, 청구법인이 대표이사 OOO에게 2011.9.1. 중간정산퇴직금 OOO원(근속기간: 1998.10.9.～2010.10.31., 이하 “1차 중간정산퇴직금”이라 한다) 을 지급한 사실을 확인하고 2차 중간정산퇴직금(OOO원) 중 2011년 1차 중간정산퇴직금과의 중복기간(1998.10.9.～2010.12.31.) 중의 지급금액 OOO원을 퇴직금 한도 초과액(근속기간 중복계산분은 부당행위 또는 과다인건비)으로 보아 손금불산입하도록 처분청에 과세자료를 통보하자, 처분청은 이에 따라 동 지급금액(한도초과액) OOO원 중 근로소득으로 기 신고한 금액(OOO원)을 제외한 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 손금부인하고 소득금액변동통지(대표이사 OOO에 대한 상여처분, 이하 “이 건 처분”이라 한다)하였다.
• 다. 청구법인인은 이에 불복하여 2018.8.27. 이의신청을 거쳐 2019.2.20. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장

(1) 2011년 1차 중간정산퇴직금 은 가지급금에 대한 인정이자를 회수하기 위해 퇴직금지급명목 으로 처리한 것이므로 퇴직금이 아니다. (가) 2011년 1차 중간정산 시 퇴직소득으로 원천징수하였다는 사실만으로 현실적인 퇴직으로 보는 것은 부당하고 퇴직연금 납입자명부에 대표이사 OOO의 중간정산액이 기재되었고, 향후 지급할 총 퇴직금에서 중간정산액을 차감하고 있으므로 1차 중간정산퇴직금은 선가불금 개념이 분명하다. (나) 2011년 1차 중간정산퇴직금 을 세법상 중간정산으로 보지 않기 때문에 ‘임원퇴직금규정’ 부칙에서 제정 전 재임기간에도 적용한다고 규정된 것이고, 2011년 1차 중간정산 시 지급 후 퇴직금 청구권을 박탈하는 합의서나 규정이 없으며, 2011년 정산금 지급시점(2011.9.1.)의 규정상 중간정산금은 OOO원이나, OOO원을 대표자의 개인통장에 송금하였고, 대표자는 동 금액을 가지급금 반제로 청구법인 계좌에 이체하였으며, 퇴직연금 납입자 명부 및 2014사업연도 퇴직급여 추계액에 2011년 대표이사의 중간정산이 기재된 점으로 보아 청구법인은 대표이사의 퇴직금 중간정산 사실을 충분히 인지하고 있었다.

(2) 대표이사 OOO의 퇴직금 지급배율을 7배수로 규정한 정관 또는 임원퇴직금 지급규정은 아래와 같은 사유로 그 당시 실제로 규정된 것인지가 불분명하고, OOO 부장의 중간정산퇴직금이 실지 지급되었는지 불분명하다. (가) 청구법인은 2011년 세 차례에 걸쳐 정관 또는 임원퇴직금 지급규정을 신설(개정)하였지만 퇴직연금 또는 퇴직금 추계액에 전혀 반영한 바 없다. (나) 2010년 말 이익잉여금누적액 OOO원에 비해 임원(OOO) 1인의 퇴직금 추계액은 OOO원 (7배수) 으로 당시 청구법인의 신고상황으로 보면 과다하다. (다) 2011년 다른 사안에 대한 주주총회는 공증을 받은 것과는 달리 임원퇴직 금 지급규정과 관련해서 공증이 없었고 2011.5.30. 정관개정을 위한 주주총회도 확인되지 않는다.

• 가. 쟁 점 퇴직금 중간정산 이후 연봉제 전환으로 퇴직할 경우 당초 중간정산기간을 근속연수 에 포함하여 쟁점퇴직금을 계산한 것이 타당한지 여부
• 나. 관련 법령 (1) 법인세법 제26조 (과다경비등의 손금불산입) 다음 각 호의 손비 중 대통령령이 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정되는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.

6. 제1호 내지 제5호외에 법인의 업무와 직접 관련이 적다고 인정되는 경비로서 대통령령이 정하는 것 제67조 (소득처분) 제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여ㆍ배당ㆍ기타 사외유출ㆍ사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다. 제52조 (부당행위계산부인) ① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환비율 기타 이에 준 하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다. (2) 법인세법 시행령 제44조 (퇴직급여의 손금불산입) (2015.2.3. 대통령령 제26068호로 개정 전의 것)

① 법인이 임원 또는 사용인에게 지급하는 퇴직급여(근로자퇴직급여 보장법제2조 제5호의 규정에 따른 급여를 말한다. 이하 같다)는 임원 또는 사용인이 현실적으로 퇴직(이하 이 조에서 "현실적인 퇴직"이라 한다)하는 경우에 지급하는 것에 한하여 이를 손금에 산입한다.

② 현실적인 퇴직은 법인이 퇴직급여를 실제로 지급한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 포함하는 것으로 한

• 다. 1. 법인의 사용인이 당해 법인의 임원으로 취임한 때

2. 법인의 임원 또는 사용인이 그 법인의 조직변경ㆍ합병ㆍ분할 또는 사업양도에 의하여 퇴직한 때 3.근로자퇴직급여 보장법제8조 제2항에 따라 퇴직급여를 중간정산하여 지급한 때(중간정산시점부터 새로 근무연수를 기산하여 퇴직급여를 계산하는 경우에 한정한다)

4. 법인의 임원에 대한 급여를 연봉제로 전환함에 따라 향후 퇴직급여를 지급하지 아니하는 조건으로 그 때까지의 퇴직급여를 정산하여 지급한 때

④ 법인이 임원에게 지급한 퇴직급여 중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액을 초과하는 금액은 손금에 산입하지 아니한다.

1. 정관에 퇴직급여(퇴직위로금 등을 포함한다)로 지급할 금액이 정하여진 경우에는 정관에 정하여진 금액

2. 제1호 외의 경우에는 그 임원이 퇴직하는 날부터 소급하여 1년 동안 해당 임원에게 지급한 총급여액의 10분의 1에 상당하는 금액에 기획재정부령으로 정하는 방법에 의하여 계산한 근속연수를 곱한 금액. 이 경우 해당 임원이 사용인에서 임원으로 된 때에 퇴직금을 지급하지 아니한 경우에는 사용인으로 근무한 기간을 근속연수에 합산할 수 있다.

⑤ 제4항 제1호는 정관에 임원의 퇴직급여를 계산할 수 있는 기준이 기재된 경우를 포함하며, 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정이 따로 있는 경우에는 해당 규정에 의한 금액에 의한다. 제106조 (소득처분) ① 법 제67조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각목에 의하여 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. (단서 생략) (3) 법인세법 시행규칙 제22조 (현실적인 퇴직의 범위 등)

② 영 제44조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 현실적으로 퇴직하지 아니한 임원 또는 사용인에게 지급한 퇴직급여는 당해 임원 또는 사용인이 현실적 으로 퇴직할 때까지 이를 영 제53조 제1항의 규정에 해당하는 것으로 본다. (4) 소득세법 제22조 (퇴직소득) (2012.1.1 신설) 임원의 퇴직소득금액이 다음 계산식에 따라 계산한 금액을 초과하는 경우에는 제1항에도 불구하고 그 초과하는 금액은 근로소득으로 본다. 한도액 = 퇴직한날로부터 소급하여 3년 * 동안 지급받은 총급여 ** 연평균 환산액 × 1 × 2012.1.1. 이후의 근무기간월수 × 3 10 12 (5) 근로자퇴직급여 보장법 제8조 (퇴직금제도의 설정 등)

① 퇴직금제도를 설정하려는 사용자는 계속근로기간 1년에 대하여 30일분 이상의 평균임금을 퇴직금으로 퇴직 근로자에게 지급할 수 있는 제도를 설정하여야 한다.

② 제1항에도 불구하고 사용자는 주택구입 등 대통령령으로 정하는 사유로 근로자가 요구하는 경우에는 근로자가 퇴직하기 전에 해당 근로자의 계속근로기간에 대한 퇴직금을 미리 정산하여 지급할 수 있다. 이 경우 미리 정산하여 지급한 후의 퇴직금 산정을 위한 계속근로기간은 정산시점부터 새로 계산한다. (6) 상법 제388조 (이사의 보수) 이 사의 보수는 정관에 그 액을 정하지 아니한 때에는 주주총회의 결의로 이를 정한다.

• 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인은 대표이사 OOO에게 중간정산 퇴직금을 아래 <표1> 과 같이 2011년 및 2015년에 각각 지급하였고, 연도별 퇴직금 비용계상액은 <표2>와 같다. (2) 청구법인은 임원퇴직금 관련 정관 및 퇴직금 지급규정을 아래 <표3>․<표4>와 같이 제출하였고, 특히 임시주주총회의사록 (2011.5.30.) 및 공증인가OOO는 이 건 심리 중 제출하였다.

(3) 조사청은 청구법인으로부터 확인받은이사회, 주총의사록 목록에 따르면, 2011.5.30. 정관개정을 위한 주주총회 사실이 확인되지 않고, 정관 개정이력에도 2011.5.30. 정관개정사항이 누락되어 있으며, 청구법인이 2011.8.1. 신설한 임원퇴직금 지급규정 또는 임시주주총회 회의록은 공증을 받지 않은 것으로 확인된다며 관련 이사회, 주총 의사록 목록, 2015년 현재의 정관 등을 제출하였다. (4) 청구법인이 임원퇴직금을 정관에서 최초 규정할 당시인 2011.5.30. 청구법인의 신고소득 및 이익잉여금은 아래 <표5>와 같

• 다. (5) 대표이사 OOO의 1차 퇴직금 중간정산 관련하여 1998.10.1.정관 제33조(보수와 퇴직금)에 임원의 보수 또는 퇴직한 임원의 퇴직금은 주주총회의 결의로 정한다고 기재되어 있고, 2011.5.30. 정관 제36조(이사의 보수와 퇴지금) 제2항에서 이사 및 임원의 퇴직금은 평균임금(기본급+상여금) × 재직년수 × 지급율(사장 7개월분, 부사장 6개월분, 전무이사 5개월분, 상무이사 4개월분, 기타이사 3개월분)로 되어 있으며, 퇴직금 지급액은 아래 <표6>과 같다. (6) 청구법인이 제출한 퇴직소득지급명세서(2011.8.31.)에 의하면 입사일 1998.10.9., 퇴사일 2010.12.31., 퇴직사유가 중간정산(5)으로 나타난다. (7) 청구법인은 OOO에 대해 확정기여형 퇴직연금에 가입하고 있었으나 2차 퇴직금 중간정산 시까지 정관 또는 임원퇴직금 지급규정을 반영한 사실이 없으며, 청구법인이 법인세 신고시 제출한 2010.12.31. 현재 OOO의 퇴직금 추계액 은 OOO원으로 1차 중간정산 퇴직금액과 동일한 것으로 나타난다. (8) 청구법인은 2014사업연도 퇴직금 추계액 명세서에는 OOO의 입사일은 1차 퇴직금 중간정산의 다음 날인 2011.1.1.로 기재되어 있으나, OOO의 입사일이 1998.10.9.인데 2011.1.1.로 착오기재하였고 이 날짜 기준의 퇴직금추계액이 OOO원이라고 주장하였다. (9) 청구법인은 OOO의 2차 퇴직금 중간정산을 위한 주주총회를 2015.10.26. 개최하였고, 같은 날 대표이사 OOO의 2015년 퇴직금 중간정산 신청서를 제출하였다. (10) OOO의 2차 중간정산 퇴직금 계산내역은 아래 <표7>․<표8> 과 같다.

(11) 청구법인은 처분청이 ‘퇴직연금 납입자 명부’ 및 ‘2014사업연도 퇴직급여추계액’에 2011년 대표이사의 중간정산이 기재된 점으로 보아 청구법인은 대표이사의 퇴직금 중간정산 사실을 충분히 인지하고 있었다는 의견에 대해 아래와 같이 항변하였다. (가) 2011년 1차 중간정산 퇴직금은 인정이자미수금을 회수하기 위해 퇴직금 명목으로 처리한 것이며, ‘퇴직연금 납입자명부’에서 퇴직연금으로 납입할 퇴직금추계액 산정방식을 확인할 수 있으며, 이 자료에는『퇴직급여 - 쟁점금액("중간정산액" 표기) = 퇴직금추계액』으로 산정하고 있음이 확인되고, 퇴직급여(왼쪽금액)는 입사일부터 계산하고 있음이 확인되며, 다음 칸의 1차 중간정산 퇴직금("중간정산액" 표기)은 기 지급액이므로 납입할 금액(추계액) 계산에서 이를 차감하고 있음이 확인되는 것으로 이런 계산방식은 실제 퇴직 시에도 입사일부터 계산된 퇴직급여에서 기 지급액을 차감하고 지급된 사실이 2013.7.31. OOO 부장의 퇴직 시 계산에서도 확인된다. (나) 또한, 세법 적용에서 실질과세원칙은 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다는 것으로, 처분청은 동 서식에서 명칭이 "중간정산액"이라고 기재하고 있으므로 “세법상 중간정산(세법요건에 부합)”으로 보고 대표이사가 인지하고 있었다는 의견이나, 이 자료에서 1차 중간정산 퇴직금의 명칭이 "중간정산액"이라고 기재되어 있다고 하더라도 그 실질은 "기 지급액" 의미로서 차감한 것이며, 설령, 중간정산 신청으로 퇴직금을 지급하였다고 하더라도 실제 퇴직시점에 입사일부터 계산한 퇴직급여에서 기 지급액을 차감하고 지급하였다면 기 지급액은 법인세법 시행령제44조 제2항에서 정한 현실적 퇴직에 부합하지 않을 경우 동 시행규칙 제22조 제2항 및 법인세법 집행기준(26-44-3)에 따라 가지급금이 되는 것이다. 따라서, 세법에 부합한 퇴직금 중간정산은 당시 법인세법 시행령제44조 제2항 제4호에 따라 연봉제도입 결의, 향후 퇴직금 지급 불가(향후 지급의무 소멸), 그 때까지 퇴직금정산지급 요건이 충족되었을 때이므로 청구법인의 1차 중간정산 퇴직금은 이들 요건을 충족하지 않았기에 현실적인 퇴직이 아니므로 업무무관 가지급금이

• 다. (12) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 법인이 임원에게 퇴직급여를 정산하여 지급하는 경우 법인세법 시행령제44조 제2항 제4호에 해당하는 경우 손금에 산입하고, 같은 법 시행규칙 제22조 제2항에서 이에 해당하지 아니하는 경우 그 지급액을 업무무관 가지급금으로 보도록 규정하고 있으며, 그 지급액을 업무무관 가지급금으로 보도록 규정하고 있으며, 내국법인이 임원에게 지급할 퇴직급여의 금액 또는 그 계산 기준을 정한 정관이나 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정에 따라 지급된 임원 퇴직급여는 전액이 손금에 산입되는 것이 원칙이라 할 것이다(대법원 2016.2.18. 선고, 2015두50153 판결, 같은 뜻임). (나) 청구법인의 2011.9.1. 1차 퇴직금 중간정산은 청구법인의 임원퇴직금지급규정상 OOO원이나 실제로는 OOO원만 지급되었고 이 중 제세공과금을 제외한 OOO원이 실제로는 청구법인의 전기 말 인정이자 미수금 회수로 처리된 점에서 1차 퇴직금 중간정산은 현실적인 퇴직으로 볼 수 없으므로 가지급금에 대한 인정이자를 줄이기 위하여 퇴직금지급 명목 으로 처리한 것에 불과한 것으로 봄이 상당하여 법인세법 시행령제44조 제2항 제4호의 현실적인 퇴직으로 보기 어려운 점, 2015년의 쟁점퇴직금은 위 규정과 상법및 청구법인의 임원퇴직금지급규정(2011.8.1., 및 2012.6.1.), 주주총회결의(2011.5.30.)에 따라 현실적인 퇴직 요건에 맞게 지급한 것으로 보이는 점에서 청구법인의 손금에 산입되어야 할 것으로 보인다. 따라서, 처분청이 2차 중간정산퇴직금(OOO원) 중에서 1차 중간정산퇴직금과의 중복기간(1998.10.9.～2010.12.31.)에 지급한 것으로 본 지급금액(OOO원, 한도초과액) 중 근로소득으로 기 신고한 금액(OOO원)을 제외한 쟁점금액(OOO원)을 손금부인하고 소득금액변동통지(대표이사 OOO에 대한 상여)한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.