[요지] 청구법인은 현금매출을 누락하여 신고하였으므로 기분경비율을 적용하여 청구법인의 소득금액을 추계하여야 하는 것으로 보이나,처분청이 기준경비율로 산정된 소득금액을 산정하지 아니하고 단순히 매출누락액을 익금산입하여 기준경비율을 적용하여 이루어질 과세처분과 비교하여 이 건 처분은 유리한 것으로 나타나므로 이 건 과세처분이 위법․부당하다는 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단됨
[요지] 청구법인은 현금매출을 누락하여 신고하였으므로 기분경비율을 적용하여 청구법인의 소득금액을 추계하여야 하는 것으로 보이나,처분청이 기준경비율로 산정된 소득금액을 산정하지 아니하고 단순히 매출누락액을 익금산입하여 기준경비율을 적용하여 이루어질 과세처분과 비교하여 이 건 처분은 유리한 것으로 나타나므로 이 건 과세처분이 위법․부당하다는 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단됨
[참조결정] 조심2008서2242 / 국심1995서1083
[주 문] 소득금액변동통지에 대한 청구는 이를 각하하고, 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 현금매출 누락액을 익금산입하여 부과된 이 건 처분은 위법․부당하다. 소득세법 시행령 제143조 제3항 제1호 각 목외의 부분 단서의 ‘기획재정부령으로 정하는 배율’은 소득상한배율로, 기준경비율 적용대상자가 주요경비에 대한 증빙을 미수취하여 세부담이 급격하게 증가될 수 있어 이를 막기 위하여 기준경비율에 따른 소득금액이 단순경비율에 따른 금액의 일정배율을 넘지 않게 규정된 것이다. 국세청에서 매년 발간하는 ‘기준경비율․단순경비율’ 책자에는 ‘기준경비율 및 단순경비율은 법인세법에 따른 추계경정을 하는 경우에도 적용한다’고 기재되어 있고, 동 책자에 의하면 위 배율과 관련된 사항이 확인된다. 청구법인의 업종별 소득율은 6.9%로 수입금액 누락액을 그대로 소득으로 결정할 경우 소득율이 36.9%가 되는바, 5배 이상의 차이가 발생한다. 개인이나 다름없는 청구법인에 대하여 수입금액 누락액을 그대로 익금에 산입한 것은 과도한 처분이다.
(2) 세무공무원의 실수를 이유로 동일한 사건에 대하여 중복하여 과세한 것은 위법․부당하다. 청구법인은 처분청이 최초 부과한 법인세를 성실히 납부하였는바, 지금에 와서 세무공무원의 실수를 납세자에게 전가시키는 일은 없어야 한다. 처분청이 동일한 사건에 대하여 중복 과세를 하려고 하였다면 세무조사 결과통지는 왜 하였는지 그 이유를 상식적으로 납득할 수가 없다(세무조사 결과 통지 전 감사관의 승인을 거쳐 보냈으면 청구법인과 같이 억울한 경우는 발생하지 않았을 것이다). 처분청은 최초 처분 후 2년이 지난 후 이 건 과세처분을 하였는바, 이는 상식적으로 이해하기 어렵다. 또한 국세기본법 제18조 제3항은 ‘세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다’고 규정하고 있는바, 처분청과 중부지방국세청 각각 다른 해석을 하여 처분하면 납세자가 신뢰하기 어렵고 조세관행 존중의 원칙 또한 지켜지기 힘들다.
3. 심리 및 판단
① 이 건 심판청구의 적법 여부: 소득의 귀속자에 대한 소득금액변동통지 관련
② 현금매출 누락액 전액을 익금산입하여 법인세를 부과한 처분의 당부
③ 감사지적에 따른 증액 경정처분이 위법․부당한지 여부
(1) 먼저 직권으로 쟁점①에 대하여 살피건대, 국세기본법 제55조 제1항은 “이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다”고 규정하고 있으나, 소득세법상 소득의 귀속자에 대한 소득금액변동통지로 인하여 구체적인 납세의무를 확정시키는 별도의 관련 규정 등이 없는 점, 소득의 귀속자는 소득세 부과처분에 대한 쟁송 등을 통하여 소득처분에 따른 원천납세의무의 존부나 범위를 충분히 다툴 수 있는 점 등에 비추어 법인이 아닌 소득의 귀속자 개인에 대한 소득금액변동통지는 원천납세의무자인 소득 귀속자의 법률상 지위에 직접적인 법률적 변동을 가져오는 것이 아니므로 행정처분이라고 볼 수 없고, 단지 소득세 등의 부과처분에 앞서 해당 개인의 소득금액이 변동되었음을 사전에 통지하는 사실행위에 불과하므로 이에 대한 심판청구는 불복의 대상이 되는 처분이 없어 부적법한 것으로 판단된다(조심 2008서2242, 2009.2.12., 국심 1995서1083, 1996.12.26. 국세심판관 합동회의, 대법원 2014.7.14. 선고 2011두14227 판결 외 다수, 같은 뜻임).
(2) 다음으로 쟁점②․③에 대하여 살펴본다. (가) 청구법인 및 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음의 사실이 나타난다.
1. 청구법인의 현금매출 누락액 내역은 아래 ＜표1＞과 같다. OOO
2. 연도별 단순경비율 및 기준경비율 내역은 아래 ＜표2＞와 같다. OOO
3. 청구법인의 법인세 신고 및 처분청의 경정 내역은 아래 ＜표3＞～＜표6＞과 같고, 처분청은 최초 경정시 ‘수입금액 누락액이 2012년 이후 총 OOO원으로 2012～2015년 총 수입 OOO원의 35%를 초과하고, 현금으로 지급한 부외경비에 대한 자료를 보유하고 있지 않고 있음을 대표자가 시인한 점 등에 비추어 추계과세가 적정하나, 기준경비율을 적용하여 추계과세할 경우 수입누락금액을 훨씬 초과한 누락소득이 발생한다’는 이유로 수입금액에 단순경비율을 적용하였으며, 처분청은 이 건 과세처분(재경정)시 기 고지된 세액을 차감하여 고지세액을 산정하였다. OOO OOO OOO OOO (나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점②에 대하여 살피건대, 법인세법 시행령 제104조 제2항 제3호 괄호 및 같은 법 시행규칙 제53조 제2항 제4호는 소기업이 폐업하더라도 법인의 사업내용, 대표자의 재산상황 등을 고려할 때 명백한 조세탈루혐의가 있다고 인정되는 경우 단순경비율 적용대상에서 제외하도록 규정하고 있는바, 청구법인은 현금매출을 누락하여 신고하였으므로 단순경비율이 아닌 기준경비율을 적용하여 청구법인의 소득금액을 추계하여야 하는 것으로 보이나, 처분청이 기준경비율을 적용하지 않고 현금매출 누락액 전액을 익금산입하여 소득금액을 산정하여 과세한 이 건 처분이 기준경비율을 적용하여 이루어질 과세처분과 비교하여 청구법인에게 유리한 것으로 보이므로 현금매출 누락액 전액을 익금산입하여 법인세를 부과한 이 건 과세처분이 위법․부당하다는 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (다) 다음으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구법인은 감사지적에 따라 증액 경정되어 과세된 이 건 처분이 위법․부당하다고 주장하나, 법인세법제66조 제4항은 ‘납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 법인세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정한 후 그 결정 또는 경정에 오류나 누락이 있는 것을 발견한 경우에는 즉시 이를 다시 경정한다’고 규정하고 있는 점, 처분청은 이 건 과세처분시 기 고지세액을 차감하여 고지세액을 산정하였는바, 중복과세의 문제는 없는 것으로 보이는 점, 처분청이 이 건과 관련하여 최초 경정시 다시 과세하지 않겠다는 등의 공적 견해표명을 한 사실도 확인되지 않고, 국세부과의 제척기간 문제도 없는 것으로 보이는 점, 조세법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 국세기본법 제15조, 제18조 제3항의 규정이 정하는 신의칙 내지 비과세의 관행이 성립되었다고 하려면 장기간에 걸쳐 어떤 사항에 대하여 과세하지 아니하였다는 객관적 사실이 존재할 뿐만 아니라 과세관청 자신이 그 사항에 대하여 과세할 수 있음을 알면서도 어떤 특별한 사정에 의하여 과세하지 않는다는 의사가 있고 이와 같은 의사가 대외적으로 명시적 또는 묵시적으로 표시될 것임을 요한다고 해석되며, 국세기본법 제18조 제3항 규정에서의 ‘일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석 또는 국세행정의 관행’이란 비록 잘못된 해석 또는 관행이라도 특정납세자가 아닌 불특정한 일반납세자에게 정당한 것으로 이의 없이 받아들여져 납세자가 그와 같은 해석 또는 관행을 신뢰하는 것이 무리가 아니라고 인정될 정도에 이른 것을 의미하고(대법원 2010.4.15. 선고 2007두19294 판결 등 참조), 그러한 해석 또는 관행의 존재에 대한 증명책임은 그 주장자인 납세자에게 있는바(대법원 2013.12.26. 선고 2011두5940 판결 등 참조), 이 건의 경우 비과세 관행 존중의 원칙과는 관련이 없는 것으로 보이고, 그러한 관행의 존재에 대한 입증도 부족한 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 부적법한 청구에 해당하거나 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제1호 및 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령 등
(1) 국세기본법 제15조[신의·성실] 납세자가 그 의무를 이행할 때에는 신의에 따라 성실하게 하여야 한다. 세무공무원이 직무를 수행할 때에도 또한 같다. 제18조[세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지] ③ 세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다. 제26조의2[국세 부과의 제척기간] ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. (단서 생략)
1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 "부정행위"라 한다)로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간[역외거래{국제조세조정에 관한 법률 제2조 제1항 제1호에 따른 국제거래(이하 "국제거래"라 한다) 및 거래 당사자 양쪽이 거주자(내국법인과 외국법인의 국내사업장을 포함한다)인 거래로서 국외에 있는 자산의 매매ㆍ임대차, 국외에서 제공하는 용역과 관련된 거래를 말한다. 이하 같다}에서 발생한 부정행위로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 15년간]. 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 법인세법 제67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간(역외거래에서 발생한 부정행위로 법인세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받아 법인세법 제67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세의 경우에는 15년간)으로 한다. 제55조[불복] ① 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다. (단서 및 각 호 생략)
(2) 법인세법(2010.12.30. 법률 제10423호로 개정된 것) 제66조[결정 및 경정] ③ 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 제1항과 제2항에 따라 법인세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 장부나 그 밖의 증명서류를 근거로 하여야 한다. 다만, 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 소득금액을 계산할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 추계(推計)할 수 있다.
④ 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 법인세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정한 후 그 결정 또는 경정에 오류나 누락이 있는 것을 발견한 경우에는 즉시 이를 다시 경정한다.
(3) 법인세법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24357호로 개정된 것) 제104조[추계결정 및 경정] ① 법 제66조 제3항 단서에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 1에 해당하는 경우를 말한다.
1. 소득금액을 계산함에 있어서 필요한 장부 또는 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비 또는 허위인 경우
2. 기장의 내용이 시설규모, 종업원수, 원자재·상품·제품 또는 각종 요금의 시가 등에 비추어 허위임이 명백한 경우
3. 기장의 내용이 원자재사용량·전력사용량 기타 조업상황에 비추어 허위임이 명백한 경우
② 법 제66조 제3항 단서에 따른 추계결정 또는 경정을 하는 경우에는 다음 각 호의 어느 하나의 방법에 따른다.
1. 사업수입금액에서 다음 각 목의 금액을 공제한 금액을 과세표준으로 하여 그 세액을 결정 또는 경정하는 방법. 이 경우 공제할 금액이 사업수입금액을 초과하는 경우에는 그 초과금액은 없는 것으로 본다.
3. 조세특례제한법 제7조 제1항 제2호 가목에 따른 소기업이 폐업한 때(조세탈루혐의가 있다고 인정되는 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우는 제외한다)에는 다음 각 목에 따라 계산한 금액 중 적은 금액을 과세표준으로 하여 결정 또는 경정하는 방법
(4) 법인세법 시행규칙 제53조[추계결정방법 등] ② 영 제104조 제2항 제3호에서 "기획재정부령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
4. 법인의 사업내용, 대표자의 재산상황 등을 고려할 때 명백한 탈루혐의가 있다고 인정되는 경우
(5) 소득세법 시행령(2016.2.17. 대통령령 제26982호로 개정되기 전의 것) 제143조[추계결정 및 경정] ③ 법 제80조 제3항 단서에 따라 소득금액의 추계결정 또는 경정을 하는 경우에는 다음 각 호의 방법에 따른다. 다만, 제1호의2는 단순경비율 적용대상자만 적용한다.
1. 수입금액에서 다음 각 목의 금액을 공제한 금액을 그 소득금액(이하 이 조에서 "기준소득금액"이라 한다)으로 결정 또는 경정하는 방법. 이 경우 공제할 금액이 수입금액을 초과하는 경우에는 그 초과금액은 없는 것으로 본다. 다만, 기준소득금액이 제1호의2에 따른 소득금액에 기획재정부령으로 정하는 배율을 곱하여 계산한 금액 이상인 경우 2015년 12월 31일이 속하는 과세기간의 소득금액을 결정 또는 경정할 때까지는 그 배율을 곱하여 계산한 금액을 소득금액으로 결정할 수 있다. 제145조[기준경비율 및 단순경비율] ① 제143조 제3항에 따른 기준경비율 또는 단순경비율은 국세청장이 규모와 업황에 있어서 평균적인 기업에 대하여 업종과 기업의 특성에 따라 조사한 평균적인 경비비율을 참작하여 기준경비율심의회의 심의를 거쳐 결정한 경비율로 한다.
③ 국세청장은 당해 과세기간에 적용할 경비율 및 추계방법(2 이상의 추계방법을 정하는 경우에는 그 적용에 관한 사항을 포함한다)을 당해 과세기간에 대한 과세표준확정신고기간 개시 1개월 전까지 기준경비율심의회의 심의를 거쳐 확정하고 이를 고시하여야 한다.
(6) 소득세법 시행규칙(2016.3.16. 기획재정부령 제556호로 개정되기 전의 것) 제67조[소득금액 추계결정 또는 경정 시 적용하는 배율] 영 제143조 제3항 제1호 각 목 외의 부분 단서에서 "기획재정부령으로 정하는 배율"이란 3.0(법 제160조에 따른 간편장부대상자의 경우에는 2.4)을 말한다. ※ 2013년 귀속 경비율 고시(2014.3.28. 국세청고시 제2014-14호로 제정된 것) 제3조[단순경비율 및 기준경비율] 국세청장이 해당 과세기간(2013년 귀속)에 적용할 단순경비율과 기준경비율은 다음 표와 같다. 업종코드 업종명 단순경비율 기준경비율 기본율 초과 513921 도매/장난감, 게임기 93.1 6.0 ※ 2014년 귀속 경비율 고시(2015.3.27. 국세청고시 제2015-7호로 제정된 것) 제3조[단순경비율 및 기준경비율] 국세청장이 해당 과세기간(2014년 귀속)에 적용할 단순경비율과 기준경비율은 다음 표와 같다. 업종코드 업종명 단순경비율 기준경비율 기본율 초과 513921 도매/장난감, 게임기 93.1 6.0 ※ 2015년 귀속 경비율 고시(2016.3.29. 국세청고시 제2016-9호로 제정된 것) 제3조[단순경비율 및 기준경비율] 국세청장이 해당 과세기간(2015년 귀속)에 적용할 단순경비율과 기준경비율은 다음 표와 같다. 업종코드 업종명 단순경비율 기준경비율 기본율 초과 513921 도매/장난감, 게임기 93.1 6.0