쟁점주식 평가시 쟁점이월과세액을 법인의 순자산가액으로 차감하는 부채로 볼 수 있는지 여부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인 및 청구인의 부 OOO(이하 OOO이라 한다)은 2017.4.15. 개인사업에 사용하던 OOO토지 및 건물을 현물출자하여 주식회사 OOO(대표자 OOO이하 OOO라 한다)를 설립하고, 동 현물출자에 따른 양도소득세(지방소득세를 포함한다) OOO(이하 “쟁점이월과세액”이라 한다)에 대하여 조세특례제한법제32조에 따른 이월과세를 신청하였다.
• 나. 청구인은 2017.12.11. OOO으로부터 OOO의 비상장주식 450,439주(이하 “쟁점주식”이라 합니다)를 증여받고, 쟁점이월과세액을 OOO의 부채에 포함하여 쟁점주식을 1주당 OOO으로 평가하여 2018.1.9. 증여세 OOO을 신고·납부하였다.
• 다. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 합니다)은 2018.5.11.부터 2018.6.19.까지 청구인에 대한 증여세 조사를 실시한 결과, 쟁점이월과세액을 법인세 납세의무가 확정되지 않은 채무로 보아 부채에서 차감한 후 쟁점주식을 1주당 OOO으로 평가하도록 한 과세자료를 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2018.9.12. 청구인에게 2017.12.11. 증여분 증여세 OOO을 결정·고지하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2018.11.21. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 이월과세는 법인전환에 따른 양도소득세에 대한 부담을 덜어주기 위하여 개인이 납부할 양도소득세를 현물출자를 받은 법인이 납부하도록 하는 제도로서, 현물출자(양도)하는 개인과 이월과세 납세의무를 인수하는 법인이 함께 이월과세 적용신청을 하도록 하고 있다. 쟁점이월과세액은 청구인 및 OOO가 함께 이월과세 적용신청을 할 때 이미 그 금액과 그에 관한 납세의무가 확정되었고, OOO는조세특례제한법제32조에 따라 쟁점이월과세액에 대한 납세의무를 승계(전가)받았는바, 쟁점주식 평가기준일 현재 OOO의 지급의무가 확정된 조세채무라 할 것이므로 OOO의 부채에 가산하는 것이 당연한 것이며, 조세심판원에서도 쟁점이월과세액은 개인에게 발생한 양도소득 산출세액 상당액을 법인세로 납부하는 것인 점, OOO는 쟁점이월과세액을 납부할 의무가 존재하는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점주식의 순자산가치 평가시 쟁점이월과세액을 자산에서 차감되는 부채로 보지 아니하고 증여세를 과세한 처분은 잘못이 있다고 결정한 바 있다(조심 2016서3637, 2017.4.28., 같은 뜻임). 또한, ‘재무회계개념체계’ 제142조에 따르면 기업실체가 현재의 의무를 미래에 이행할 때 경제적 효익이 유출될 가능성이 매우 높고 그 금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있다면 이러한 의무는 부채로 인식하도록 규정하고 있는바, 쟁점이월과세액은 미래에 경제적 효익의 유출가능성이 매우 높고 그 금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있으므로 부채의 정의에 부합한다 할 것이고, 따라서 쟁점주식의 순자산가치 평가시 쟁점이월과세액을 자산에서 차감되는 부채로 보아야 할 것이다.
• 나. 처분청 의견 비상장주식의 순자산가액을 계산할 때에 부채에 가산하는 법인세액 등은 평가기준일 현재 법인세법 등에 따라 실제 납부하여야 할 법인세액 등을 말하는 것인데, 이월과세에 의한 법인세는 원칙적으로 개인사업체의 법인 전환이라는 특수한 사정 하에 법인이 법인전환 이후에 위 사업용 고정자산 등을 재차 양도하는 경우에 법인이 부담하여야 할 채무로, 개인이 종전 사업용 고정자산 등을 법인에게 현물출자하는 행위가 완료된다 하더라도 그것만으로 법인에게 이월과세된 양도소득세 상당액의 법인세 납세의무가 성립된다고 볼 수 없는 점, 쟁점이월과세액은 양수한 법인이 그 사업용 고정자산을 양도하는 경우 법인세로 납부할 의무가 확정되나, OOO는 쟁점주식 평가기준일 현재 사업용 고정자산을 양도하지 아니하여 쟁점이월과세액을 법인세로 납부할 의무가 확정되지 아니한 점, 조세특례제한법 제32조 제5항 은 법인의 설립일로부터 5년 이내에 사후관리 위반사유 발생시 이월과세액을 법인세가 아닌 양도소득세로 납부하도록 규정하고 있는 점 등에 비추어 평가기준일 현재 쟁점이월과세액을 OOO의 확정된 채무로 보기 어려우므로 쟁점이월과세액을 부채에 가산하여 쟁점주식을 평가할 수 없다.

• 가. 쟁점 쟁점주식 평가시 쟁점이월과세액을 법인의 순자산가액에서 차감하는 부채로 볼 수 있는지 여부
• 나. 관련 법령: <별지> 기재
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인 및 처분청이 제출한 증빙자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) OOO는 2017.4.15. OOO으로부터 OOO토지 및 건물을 현물출자받아 설립된 법인으로, 1주당 액면가액을 OOO으로 하여 주식 643,485주를 발행(자본금 OOO)하였고, 동 현물출자에 따른 쟁점이월과세액에 대하여 조세특례제한법제32조에 따라 양도소득세 이월과세를 신청하여 승인받았다. (나) 청구인은 2017.12.11. OOO으로부터 쟁점주식(450,439주)을 증여받고, 증여세를 신고하면서 쟁점이월과세액을 OOO의 부채에 포함하여 쟁점주식의 1주당 가액을 OOO(순자산가액 OOO)으로 평가한 후, 증여재산가액을 OOO으로 산정하였다. (다) 조사청은 2018.5.11.부터 2018.6.19.까지 청구인에 대한 증여세 조사를 실시한 결과, 쟁점이월과세액을 법인세 납세의무가 확정되지 않은 채무로 보아 부채에서 차감한 후 쟁점주식을 1주당 OOO(순자산가액 OOO)으로 평가하도록 한 과세자료를 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 증여재산가액을 OOO(450,439주 × OOO)으로 산정하여 2018.9.3. 청구인에게 2017.12.11. 증여분 증여세 OOO을 경정·고지하였다. (라) 재무보고를 위한 개념체계(OOO회계기준위원회 2011.7.22. 의결) 중 제4.4조 제2항에서 부채는 과거 사건에 의하여 발생하였으며 경제적 효익을 갖는 자원이 기업으로부터 유출됨으로써 이행될 것으로 기대되는 현재의무라고 규정하고 있고, 제4.46조에서 부채는 현재 의무의 이행에 따라 경제적 효익을 갖는 자원의 유출 가능성이 높고 결제될 금액에 대해 신뢰성 있게 측정할 수 있을 때 재무상태표에 인식한다고 규정하고 있다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 비상장주식 평가시 조세특례제한법제32조의 법인전환에 따른 양도소득세 이월과세액을 법인의 순자산가액에서 차감하는 부채에 포함하여야 한다고 주장하나, 조세특례제한법 제2조 제1항 제6호 가 정한 ‘이월과세’는 사업용 고정자산 등을 현물출자 받은 법인이 이를 양도하는 경우 개인이 종전 사업용 고정자산 등을 그 법인에 양도한 날이 속하는 과세기간에 다른 양도자산이 없다고 보아 계산한 양도소득 산출세액 상당액을 법인세로 납부하는 것인 만큼 이월과세에 의한 법인세(양도소득 산출세액 상당액)는 원칙적으로 개인사업체의 법인전환이라는 특수한 사정 하에 법인이 법인전환 이후에 위 사업용 고정자산 등을 재차 양도하는 경우에 법인이 부담하여야 할 채무이고, 개인이 종전 사업용 고정자산 등을 법인에게 현물출자하는 행위가 완료된다 하더라도 그것만으로 법인에게 이월과세된 양도소득세 상당액의 법인세 납세의무가 성립한다고 볼 수 없으므로 법인이 위 사업용 고정자산 등을 재차 양도하지 않는 경우에는 그 납부의무가 발생하지 않는 점, 같은 법 제32조 제5항은 제1항에 따라 설립되는 법인이 법인전환 후 5년 이내에 사업을 폐지하거나(제1호), 법인전환 후 5년 이내에 법인전환 당시 자본금의 100분의 50 이상을 유상감자 하는 경우(제2호)에는 제1항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 양도소득세 산출세액을 해당 거주자로부터 징수하도록 하고 있는바, 그와 같이 개인에게 징수한 경우에도 법인에게는 미납부 이월과세액에 관한 납부의무가 발생하지 않는다고 봄이 상당한 점 등에 비추어(조심 2018서1029, 2018.9.10., 같은 뜻임), 처분청에서 쟁점이월과세액을 OOO의 부채에서 차감하여 쟁점주식의 가액을 평가한 후 청구인에게 증여세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 조세특례제한법 제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

6. "이월과세(移越課稅)"란 개인이 해당 사업에 사용되는 사업용고정자산 등(이하 이 호에서 "종전사업용고정자산등"이라 한다)을 현물출자(現物出資) 등을 통하여 법인에 양도하는 경우 이를 양도하는 개인에 대해서는 소득세법 제94조 에 따른 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니하고, 그 대신 이를 양수한 법인이 그 사업용고정자산 등을 양도하는 경우 개인이 종전사업용고정자산등을 그 법인에 양도한 날이 속하는 과세기간에 다른 양도자산이 없다고 보아 계산한 같은 법 제104조에 따른 양도소득 산출세액 상당액을 법인세로 납부하는 것을 말한다. 제32조(법인전환에 대한 양도소득세의 이월과세) ① 거주자가 사업용고정자산을 현물출자하거나 대통령령으로 정하는 사업 양도ㆍ양수의 방법에 따라 법인(대통령령으로 정하는 소비성서비스업을 경영하는 법인은 제외한다)으로 전환하는 경우 그 사업용고정자산에 대해서는 이월과세를 적용받을 수 있다.

② 제1항은 새로 설립되는 법인의 자본금이 대통령령으로 정하는 금액 이상인 경우에만 적용한다.

③ 제1항을 적용받으려는 거주자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 이월과세 적용신청을 하여야 한다.

④ 제1항에 따라 설립되는 법인에 대해서는 제31조 제4항부터 제6항까지의 규정을 준용한다.

⑤ 제1항에 따라 설립된 법인의 설립등기일부터 5년 이내에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하는 경우에는 제1항을 적용받은 거주자가 사유발생일이 속하는 달의 말일부터 2개월 이내에 제1항에 따른 이월과세액(해당 법인이 이미 납부한 세액을 제외한 금액을 말한다)을 양도소득세로 납부하여야 한다. 이 경우 사업 폐지의 판단기준 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

1. 제1항에 따라 설립된 법인이 제1항을 적용받은 거주자로부터 승계받은 사업을 폐지하는 경우

2. 제1항을 적용받은 거주자가 법인전환으로 취득한 주식 또는 출자지분의 100분의 50 이상을 처분하는 경우 (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제54조(비상장주식등의 평가) ① 법 제63조 제1항 제1호 나목에 따른 주식등(이하 이 조에서 "비상장주식등"이라 한다)은 1주당 다음의 계산식에 따라 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율[부동산과다보유법인(소득세법 제94조 제1항 제4호 다목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다]로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 그 가중평균한 가액이 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액 보다 낮은 경우에는 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액을 비상장주식등의 가액으로 한다. 1주당 가액 = 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 3년 만기 회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부령으로 정하는 이자율

② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 = 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다)

④ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에도 불구하고 제2항에 따른 순자산가치에 따른다.

2. 사업개시 전의 법인, 사업개시 후 3년 미만의 법인 또는 휴업ㆍ폐업 중인 법인의 주식등. 이 경우 법인세법 제46조의3, 제46조의5 및 제47조의 요건을 갖춘 적격분할 또는 적격물적분할로 신설된 법인의 사업기간은 분할 전 동일 사업부분의 사업개시일부터 기산한다. (3) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제17조의2(순자산가액의 계산방법) 영 제55조 제2항의 규정에 의한 무형고정자산·준비금·충당금등 기타 자산 및 부채의 평가에 있어서 당해 법인의 자산 또는 부채에 차감하거나 가산하는 방법은 다음 각호의 구분에 의한다.

1. 평가기준일 현재 지급받을 권리가 확정된 가액은 이를 자산에 가산하여 계산할 것

2. 선급비용(평가기준일 현재 비용으로 확정된 것에 한한다)과 법인세법 시행령 제24조 제1항 제2호 바목의 규정에 의한 무형고정자산의 가액은 이를 자산에서 차감하여 계산할 것

3. 다음 각목의 가액은 이를 각각 부채에 가산하여 계산할 것

• 가. 평가기준일까지 발생된 소득에 대한 법인세액, 법인세액의 감면액 또는 과세표준에 부과되는 농어촌특별세액 및 지방소득세액
• 나. 평가기준일 현재 이익의 처분으로 확정된 배당금·상여금 및 기타 지급의무가 확정된 금액
• 다. 평가기준일 현재 재직하는 임원 또는 사용인 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액

조세특례제한법 및 기타 법률에 의한 제준비금은 이를 각각 부채에서 차감하여 계산할 것. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 것은 그러하지 아니하다.

• 가. 충당금중 평가기준일 현재 비용으로 확정된 것
• 나. 법인세법 제30조 제1항 에 규정된 보험업을 영위하는 법인의 책임준비금과 비상위험준비금으로서 동법 시행령 제57조 제1항 내지 제3항에 규정된 범위안의 것