쟁점임야가 청구종중의 목적사업인 선조님 제향 및 묘소관리, 유적과 유물 수호 보전에 직접 사용되었다거나 이를 위한 기능을 하였다고 볼 만한 사정이 없는 점, 쟁점임야가 선산의 일부였다는 사실만으로 고유목적사업에 직접 사용된 것으로 단정하기 어려운 점 등에 비추어 이 건 처분은 달리 잘못이 없음.
쟁점임야가 청구종중의 목적사업인 선조님 제향 및 묘소관리, 유적과 유물 수호 보전에 직접 사용되었다거나 이를 위한 기능을 하였다고 볼 만한 사정이 없는 점, 쟁점임야가 선산의 일부였다는 사실만으로 고유목적사업에 직접 사용된 것으로 단정하기 어려운 점 등에 비추어 이 건 처분은 달리 잘못이 없음.
심판청구를 기각한다..
2. 청구종중 주장 및 처분청 의견
(1) 청구종중이 양도한 쟁점임야 및 쟁점임야의 모번지OOO청구종중이 보유하면서 계속하여 선산으로서 조상 분묘의 유지·보존에 공하여 왔으므로 처분일 현재 3년 이상 계속하여 고유목적사업에 직접 사용한 임야로 보아 그 처분수입을 법인세 과세대상에서 제외하여야 한다. 청구종중의 정기총회자료, 제사를 모시는 사진 및 분묘사진을 통해 묘역이 방치되지 않은 상태로 관리되고 있다는 것을 확인할 수 있고, 쟁점임야를 선산으로 활용 및 보존하고 있다는 그 자체로서 종중의 고유목적사업에 직접 사용한 것으로 보아야 한다.
(2) 처분청은 쟁점임야의 양도로 인하여 청구종중의 고유목적사업 수행에는 어떠한 제약도 없었다고 하였으나, 쟁점임야는 모번지인 OOO일부가 천안시 OOO건립공사에 편입되면서 청구종중의 의사와 무관하게 원래 하나의 선산에서 분할하여 천안시에 소유권이전이 된 것으로 쟁점임야가 천안시에 수용되지 않았더라면 쟁점임야가 모번지에서 분할될 이유가 없었다. 대다수의 종중이 조상을 모시는 용도로 선산을 유지하는 것과 마찬가지로 쟁점임야도 청구종중의 선산으로서 청구종중의 시조인 OOO그 후손들의 분묘를 수백년간 보존해온 종산이고, 모번지에 있는 27기의 분묘가 쟁점임야로부터 약 50미터 내지 300미터에 걸쳐 모두 연접해 있으며, 쟁점임야가 분할되기 전의 임야에 선조와 후손들의 묘가 다수 존재했다는 사실을 종합하면 청구종중이 쟁점임야를 고유목적사업에 사용했다고 보는 것이 합리적이다.
(3) 또한 쟁점임야는 천안시에 양도되기 전까지 수익목적으로 제3자에게 지상권을 설정하거나 저당목적물로 제공된 사실이 없다.
(4) 현재까지 국세행정은 선산의 기능을 상실한 특수한 경우를 제외하고, 선산이 수용당하거나 선산을 매각한 경우 발생한 차익에 대하여 고유목적사업에 직접 사용한 자산의 처분이익으로 보아 과세에서 제외하였는바, 이는 고유목적사업에 사용된 면적을 특정할 수 없는 선산의 특성상 임야의 일부분만을 고려하여 판단할 것이 아니기 때문이고, 묘역과 연접한 임야를 과세대상에서 제외한 사례(조심 2017서137, 2017.5.16.)도 이와 같은 이유일 것이다.
(2) 청구종중의 고유목적사업에 직접 사용한 고정자산에 해당하여 과세소득 범위에서 제외된다는 점은 청구종중이 이를 증명해야 하는데, 쟁점임야의 지장물보상내역과 매수 당시 현장사진을 확인한 바 양도 당시 쟁점임야에는 수목과 수풀이 무성했고, 묘지 등 지장물이 없었던 것으로 확인된다. 쟁점임야가 분할되기 전 모번지에 분묘가 봉안되어 있다고 하나, 쟁점임야는 모번지의 가장자리로서 쟁점임야의 모번지에 소재한 분묘와는 상당 거리가 있고, 토지 지형상 분묘가 소재한 임야의 일부분에 불과하므로 상당한 규모의 임야 일부에 분묘가 있다는 사유(분필전 총면적이 139,452㎡이고, 이 중 쟁점임야의 면적은 6,612㎡로 전체 면적의 4.7%에 불과함)로 그 전체를 고유목적에 직접 사용하는 것으로 보는 것은 불합리하다. 넓은 의미로 해석한다고 하여도 쟁점임야는 종중의 고유목적사업과 관련하여 간접적으로 사용된 것에 불과하다.
(3) 쟁점임야는 서쪽으로는 상가, 단독주택, 농경지, 공장 등이 섞여있는 시가지 주변의 소로와 접하고, 남쪽으로는 천안시 OOO접하였던 토지로서, 쟁점임야의 양도가액은 OOO평당 약 OOO달하는데, 이는 단순히 선산으로서의 가치가 있는 토지가 아니라고 판단된다.
(4) 쟁점임야가 고유목적 사업에 직접 사용되었는지 여부는 쟁점임야를 쟁점임야 모번지에서 제외할 경우 청구종중의 고유목적사업 수행에 제약이 있는지 여부에 따르는 것으로 쟁점임야의 양도로 인하여 청구종중의 고유목적사업 수행(제향 및 분묘의 유지·보존)에는 어떠한 제약도 없었고, 쟁점임야를 수익목적으로 사용하지 않았다는 사실이 고유목적에 직접 사용하였다는 근거가 되는 것은 아니다.
(5) 민법 제1008조 제3항에서는 선조 묘역의 관리, 제사 봉행 등을 수행하는 데 필요한 최소한의 범위를 정하고 있고, 상속세 및 증여세법 제12조 및 같은 법 시행령 제8조는 비과세되는 상속재산에 대하여 OOO한도로 민법 에서 정한 OOO묘토인 농지로 한정하고 있으며, 또한 장사 등에 관한 법률 제18조 에서는 종중·문중 묘지의 면적은 10평방미터(합자의 경우 15평방미터)를 초과하여서는 아니된다고 규정하고 있다. 따라서 청구종중이 토지의 일부를 고유목적에 사용한다고 하여 보유하고 있는 모든 면적의 토지에 대하여 과세제외하는 것은 입법 취지 및 다른 법률과의 관계에서 비례의 원칙에 위반되고 (대법원 2008.4.10. 선고 2007두4841 판결), 조세법규 해석에 있어서 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(대법원 2008.2.15. 선고 2006두8969 판결).
(1) 법인세법 제3조(과세소득의 범위) ① 법인세는 다음 각 호의 소득에 대하여 부과한다. 다만, 비영리내국법인과 외국법인에 대하여는 제1호 및 제3호의 소득에 대하여만 법인세를 부과한다.
3. 제55조의2 및 제95조의2에 따른 토지등 양도소득
③ 비영리내국법인의 각 사업연도의 소득은 다음 각 호의 사업 또는 수입(이하 "수익사업"이라 한다)에서 생기는 소득으로 한다.
5. 고정자산(고유목적사업에 직접 사용하는 고정자산으로서 대통령령으로 정하는 것은 제외한다)의 처분으로 인하여 생기는 수입 (2) 법인세법 시행령 제2조(수익사업의 범위) ② 법 제3조 제3항 제5호에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 해당 고정자산의 처분일 현재 3년 이상 계속하여 법령 또는 정관에 규정된 고유목적사업(제1항에 따른 수익사업은 제외한다)에 직접 사용한 것을 말한다. 이 경우 해당 고정자산의 유지·관리 등을 위한 관람료·입장료수입 등 부수수익이 있는 경우에도 이를 고유목적사업에 직접 사용한 고정자산으로 본다.
(1) 청구종중은 법인으로 보는 단체로 승인신청을 하여 2016.8.24. 비영리법인 OOO부여받았다.
(2) 청구종중의 종중회칙에 의하면 1963.12.24. 본종친 창립총회를 통해 해당 회칙이 작성된 것으로 확인되고, 해당 회칙상 종중의 고유목적사업은 ① 선조님 제향 및 묘소 관리에 관한 사항, ② 선조님 유적과 유물 수호 보전에 관한 사항, ③ 선조님 후손 장학 사업 및 선도에 관한 사항, ④ 기타 본회 목적 달성에 필요한 사항이라고 기재되어 있다.
(3) 쟁점임야의 모번지인 OOO등기사항전부증명서에 의하면, 2018.10.30. 모번지 임야 139,452㎡은 산 21-2 132,840㎡와 산 21-15 6,612㎡(쟁점임야)로 분할되었고, 쟁점임야는 2018.12.13. 공공용지의 협의취득을 원인으로 천안시로 소유권이 이전된 것으로 나타난다. 쟁점임야의 부동산매매계약서에 의하면, 2018.12.12. 청구종중은 천안시 OOO건립공사에 편입되는 쟁점임야를 OOO양도하는 것으로 계약이 체결되어 있다.
(4) 쟁점임야의 모번지에 분묘가 위치한 지점에 관한 자료는 제출되지 아니하였으나, 쟁점임야에 분묘가 존재하지 아니하였다는 사실에 대한 양측의 다툼은 없다. (5) 청구종중은 쟁점임야를 포함한 모번지가 선산으로서 처분일 직전 3년 이상 고유목적에 사용되어왔다며 정기총회결산서, 족보, 제사를 모시는 사진 및 분묘사진, 청구종중의 재산목록 등을 제출하였다. (가) 제출된 2017·2018사업연도의 정기총회결산서에는 각 사업연도의 종중주요업무추진실적과 차년도 업무추진계획이 기재되어 있다. <2017사업연도 정기총회결산서 주요내용, 2017.12.25.> (나) 청구종중은 당초 쟁점임야의 모번지에 27기의 분묘가 있다고 주장하였으나, 이 건 심리 과정에서 비석이 있는 묘의 기수만 반영하여도 분묘 12기와 납골묘 44기(합장된 묘수를 합하면 77기)가 존재한다며 관련 사진 및 족보를 제출하였다. (다) 청구종중이 제출한 재산목록에 의하면, 청구종중은 OOO대 1,244.8㎡ 외 8필지의 전, 답, 대지를 보유하고 있으나, 임야는 쟁점임야의 모번지인 OOO보유하고 있었던 것으로 나타난다.
(6) 처분청이 OOO쟁점임야 매입당시 사진, 토지현황조사서 및 지장물 보상내역에 대해 확인요청한바, 편입용지조서에 기재된 내역은 다음과 같고, 매입당시 사진상 쟁점임야는 분묘가 존재하여 청구종중이 관리하는 모번지 임야와 달리 오랜 기간 방치된 자연림으로 나타나고, 묘소 등 지장물 보상 내역이 없음을 회신받은 것으로 나타난다. <편입용지조서>
(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 법인세법 제3조 제3항 제5호 는 비영리내국법인의 과세대상이 되는 수익사업 중 하나로 고정자산의 처분으로 생기는 수입을 원칙적으로 과세대상으로 정하되, 고유목적사업에 직접 사용하는 고정자산으로서 대통령령이 정하는 것을 예외적으로 비과세대상으로 삼고 있다. 같은 법 시행령 제2조 제2항은 법인세 과세대상에서 제외되는 고유목적사업에 직접 사용하는 고정자산을 해당 고정자산의 처분일 현재 3년 이상 계속하여 법령 또는 정관에 규정된 고유목적사업에 직접 사용한 자산을 말한다고 규정하고 있다. 이는 비영리법인이라도 보유하고 있는 고정자산을 처분함으로써 수입이 발생할 경우 이를 수익사업에서 생기는 과세대상 소득으로 취급하는 것을 원칙으로 하되, 고정자산의 처분일을 기준으로 3년간 고유목적사업에 직접 사용하였다는 객관적인 사실관계가 인정된다면 비영리법인의 활동목적을 존중하여 예외적으로 비과세대상으로 삼겠다는 관계 법령의 취지로, 이와 같은 예외적인 감면규정은 엄격하게 해석하여야 하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다. (나) 청구종중은 쟁점임야를 처분일 현재 3년 이상 계속하여 고유목적사업에 직접 사용하였으므로 그 처분수입이 법인세 과세대상에서 제외되어야 한다고 주장하나, 쟁점임야는 분묘가 존재하지 아니하고, 상당한 규모의 모번지 면적의 5% 미만에 불과한 주변 임야로 분묘가 존재하여 관리되는 모번지 임야와는 달리 오랜 기간 방치된 것으로 보이며, 달리 쟁점임야가 청구종중의 목적사업인 선조님 제향 및 묘소관리, 유적과 유물 수호 보전에 직접 사용되었다거나 이를 위한 기능을 하였다고 볼 만한 사정이 없는 점, 쟁점임야는 천안시에 협의취득을 원인으로 모번지에서 분할하여 양도되었으나, 쟁점임야가 선산에서 제외되었다고 하더라도 청구종중의 고유목적사업에 특별한 제약이 있다고 보기 어려워 쟁점임야가 선산의 일부였다는 사실만으로 고유목적사업에 직접 사용된 것으로 단정하기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점임야가 청구종중의 고유목적사업에 직접 사용되지 아니한 것으로 보아 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.