2017.12.20. 조세심판관합동회의 결정으로 ‘오피스텔의 공급이 위 국민주택의 공급에 해당하지 아니하는 것’으로 판단한 점 등에 비추어 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있었다 할 것이므로 세금계산서미발급가산세와 무신고가산세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단됨
2017.12.20. 조세심판관합동회의 결정으로 ‘오피스텔의 공급이 위 국민주택의 공급에 해당하지 아니하는 것’으로 판단한 점 등에 비추어 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있었다 할 것이므로 세금계산서미발급가산세와 무신고가산세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단됨
OOO장이 2018.11.5. 청구인 OOO에게 한 2014년 제1기 부가가치세 OOO원의 부과처분은 부가가치세법제60조 제2항 제2호의 세금계산서미발급가산세를 적용하지 아니하는 것으로 하여 그 세액을 경정하고, 2014년 제2기 부 가가치세 OOO원의 부과처분은 국세기본법제47조의3 제1항에 따른 일반과소신고가산세와 부가가치세법제60조 제2항 제2호의 세금계산서미발급가산세를 적용하지 아니하는 것으로 하여 그 세액을 경정하며, 나머지 심판청구는 기각한다.
(1) 주거용 오피스텔 공급에 대하여 부가가치세가 면제되어야 한다. (가) 주거용 오피스텔의 경우 공부상 주용도가 주택이 아니라고 하더라도 실제 주거용으로 사용되고 있다면, 실질과세원칙에 따라 이를 주택으로 보아 부가가치세를 면제해야 한다. 쟁점오피스텔은 층별 평면도 및 건물구조상 다세대주택과 차이가 없어 건축설계 단계부터 주거용으로 사용될 것이 명백하였고, 실제 쟁점오피스텔에 연결된 도시가스와 전력도 주택용으로 신청․설치되었으며, 쟁점오피스텔 거주자 역시 임대인과 전월세계약을 체결한 후 쟁점오피스텔을 주택용으로 사용하고 있는 상황이다. (나) 조특법 시행령 제106조 제1항 제4호 및 제51조의2 제3항에서 부가가치세가 면제되는 주택을 주택법에 따른 국민주택규모 이하의 주택으로 규정하고 있다. 즉, 조특법은 “일정 규모 이하 주택의 공급”에 대하여 면세로 규정하였고, 그 규모의 의미를 주택법에서 정한 국민주택 규모 이하로 한정한 것으로 주택의 의미를 주택법에 의한 주택으로 규정한 것이 아니며, 주택의 개념에 대하여는 별도의 규정을 두고 있지 않다. 다만 조특법 제2조 제2항에서 조특법에서 특별히 용어의 정의를 정하는 경우를 제외하고는국세기본법등에서 정하도록 규정하고 있고, 주택의 의미에 관하여 부가가치세법 시행령제41조 제1항에서 제시된 “상시주거용(사업을 위한 주거용의 경우는 제외한다)으로 사용하는 건물”로 정의되어 있으므로, “주택”이라 함은 상시 주거용으로 사용되는 건물로 정의된다고 보아야 한다. 특히 인지세법 통칙 제6-0⋯10[주택의 의의]에서는 “주택이란 주거의 용도로 사용되는 건축물을 말한다”고 규정되어 있는바, 이러한 규정 또한 실질과세원칙에 부합되어, 세법에서 적용하는 주택의 의미와도 일치한다. 따라서 조특법이 규정한 부가가치세가 면제되는 주택이라 함은 “주택법에서 정한 국민주택규모 이하로서 상시 거주용으로 사용되는 건물”로 정의되어야 하고, 이러한 정의에 따르면 청구인 OOO의 쟁점오피스텔 공급은 부가가치세가 면제되는 주택의 공급에 해당하여, 이와 달리 쟁점오피스텔의 공급을 부가가치세가 과세되는 것이라고 보아 한 이 건 처분은 부당하다. (다) 처분청은 준주택에 해당하는 오피스텔은 조특법에서 규정하고 있는 부가가치세 면제대상인 주택의 공급에 해당하지 아니한다는 의견이나, 주거용 오피스텔은 법률상으로 규정된 용어는 아니지만 행정적으로는 이미 업무용 시설인 상업용 오피스텔과 주거용 오피스텔을 구분하여 관리하고 있고, 전용면적 85㎡ 이하인 주거용 오피스텔에 한해 욕조 및 바닥난방을 허가해 주고 있으며, OOO도 기본공급약관에서 주거용 오피스텔이란 주택은 아니면서 실제 주거용으로 이용되는 오피스텔을 말한다고 명시하여 상업용 오피스텔과 구분하고 있다. 즉, 주택법상 주거용 오피스텔을 준주택으로 분류한 이유는 사실상 주거용으로 공급되는 오피스텔 등의 공급을 지원함과 동시에 공동주택의 입주자를 보호하고 주거생활의 질서를 유지하기 위하여 건축법의 적용을 받던 오피스텔을 주택법으로 편입하면서 준주택으로 분류하였기 때문이고, 실제 청구인 OOO이 공급한 쟁점오피스텔은 설계단계부터 주택 전용으로 건축되어, 양수자도 용도변경이나 추가공사 없이 주거용으로 임대하여 다세대주택과 다르지 않다. 따라서 실질과세원칙에 따라 조특법상 국민주택 규모 이하이고 상시 주거용으로 사용되는 쟁점오피스텔의 공급에 대하여 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 부당하다.
(2) 청구인 OOO의 경우 국세기본법제48조에 따라 가산세 부과에 대하여 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 대한 정당한 사유가 있는 때에 해당하여 가산세 부과처분은 부당하다. (가) 청구인의 주장과 달리 주거용 오피스텔인 쟁점오피스텔의 공급에 대하여 부가가치세가 면제될 수 없다고 할지라도, 조세심판원은 청구인이 주택신축판매업을 계획하고 실제 오피스텔을 분양할 당시 실질과세원칙에 근거하여 주거용 오피스텔의 공급에 대하여 부가가치세를 과세하지 않는 입장을 취하였다. (나) 그러나 조세심판원은 2017.9.21.부터 오피스텔의 실제 용도에 따라 부가가치세 과세여부를 판단하던 종전의 결정을 변경하여 공부상 업무시설로 허가받은 오피스텔은 주택법상의 주택이 아니어서 부가가치세 과세대상이라고 결정[조심 2017중1275(2017.9.21.)]하였고, 국세청에서도 2018.9.5. 조특법 집행기준을 개정하여 부가가치세가 면제되는 주택의 공급에 오피스텔(준주택 오피스텔 포함)은 해당하지 않는다고 명시(조특법 집행기준 106-0-1)하였으나, 이는 청구인이 쟁점오피스텔 양도를 완료한 이후에 발생한 일에 불과하다. (다) 결국 주거용 오피스텔의 공급에 대한 면세여부는 과세관청의 질의회신, 예규, 조세심판원의 결정례가 서로 달라서 납세자는 상급심인 조세심판원의 결정에 따를 수밖에 없었고, 조세심판원은 조세심판관합동회의 이전까지 일관되게 실질과세원칙에 따라 오피스텔 공급의 과․면세 여부를 판단하여 비과세관행이 성립되었다고 볼 수 있다. 따라서 청구인 OOO이 2017.9.21. 이전에 조세심판원의 기존 결정을 신뢰하여 쟁점오피스텔을 주택으로 보아 부가가치세를 신고하지 않은 데에 정당한 사유가 있으므로, 국세기본법제48조에 따라 이 건 처분 중 부가가치세 관련 가산세 부분은 부당하다.
(3) 설령 가산세가 전부 취소되지 않는다고 하더라도 청구인 OOO에게 부과된 세금계산서미발급가산세는 취소되어야 한다. 청구인은 부가가치세법제36조 제2항과 같은 법 시행령 제73조 제1항 제14호 및 제53조 제3호에 따라, 주거용 건물인 쟁점오피스텔을 사업자가 아닌 최종 소비자에게 개별공급한 경우에 해당하여 세금계산서 발급의무가 면제되고 영수증 발행대상임이 명백하므로, 세금계산서미발급가산세는 부당하다.
(4) 청구인들의 소득세법상 사업개시일은 신축주택을 판매하기 시작한 사업연도가 아니라 착공일 또는 착공일이 속하는 과세기간의 개시일이므로, 소득금액을 단순경비율에 의한 추계의 방법으로 계산하여 신고한 것은 정당하다. (가) 사업소득의 종류를 열거한 소득세법제19조 제1항 제21호에서 사업을 “영리를 목적으로 자기의 계산과 책임 아래 계속적, 반복적으로 행하는 활동”으로 규정하고 있고, 소득세법제1조의2 제1항 제5호는 사업자를 “소득세법에 열거된 사업활동을 통해 실현된 소득이 있는 거주자”로 정의하고 있으므로, 사업은 소득의 현실적 발생을 전제로 하고 있는바, 사업소득이 발생하는 시점을 사업개시일로 보아야 한다. (나) 사업소득금액은 기간손익계산의 원칙과 수익‧비용 대응의 원칙을 전제로 하고 있고, 권리의무 확정주의에 의해 총수입금액에 대응하는 필요경비를 공제하는 것인바, 청구인들의 사업은 신축주택의 총수입금액이 확정(신축주택을 판매한 시점)되는 과세기간 이전에 이미 필요경비가 발생‧확정되어 결손금이 계산되므로, 최초로 결손금이 발생한 시점을 사업개시일로 보아야 한다. (다) 이는 “설립등기일이라든가 사업자등록일 등을 기준으로 형식적으로 판단할 것이 아니라, 사업의 준비가 끝나고 본래의 사업목적을 수행하거나 할 수 있는 상태로 된 때를 기준으로 실질적인 사업개시일을 판단해야 한다”는 대법원의 판단(대법원 1995.12.8. 선고 94누15905 판결)과도 일치한다. (라) 처분청은 소득세법상 사업개시일에 대한 규정이 없으므로 부가가치세법상 사업개시일이 청구인들의 사업개시일이라는 의견이나, 재화 또는 용역의 공급을 전제로 한 부가가치세법상 사업과 달리 소득세법상 사업은 소득의 현실적 발생을 전제로 하고 있는바, 직접 필요경비 및 기간비용 등이 재화의 공급 이전에 발생‧확정된 청구인들의 사업개시일은 부가가치세법상 사업개시일보다 선행될 수밖에 없다. (마) 실제 주택을 시공하여 판매하기까지는 상당한 기간이 필요하여, 총수입금액이 발생한 과세기간 전까지 발생․확정된 필요경비로 인해 부(-)의 소득금액이 발생하게 된다. 그럼에도 불구하고 소득세법상 사업개시일을 총수입금액이 확정된 때로 본다면 그 전에 발생한 결손금을 사업소득에 반영할 수 없게 되는 결과, 소득이 과대계상 되어 청구인들의 재산권을 부당하게 침해하게 된다. (바) 부가가치세의 경우 거래단계마다 창출되는 부가가치에 대하여 과세하는 거래세이므로 이 때의 사업개시일은 일반적으로 재화 또는 용역의 공급개시일을 사업개시일로 보는 것에 불과한 반면, 소득세에서의 소득은 노동이나 사업 또는 재산과 같은 특정의 소득원천으로부터 발생하는 소득을 의미하고, 이는 곧 사업목적인 소득창출의 원천이 되는 것을 시작함으로써 사업이 개시된다는 것을 의미한다. (사) 만약 착공일 등을 사업개시일로 하여 감가상각 대상 자산을 상각한 경우에는 상각비를 필요경비에 산입할 수 있으나, 처분청 의견과 같이 주택신축판매업의 사업목적 재화인 주택을 공급하기 시작하는 날을 사업개시일로 본다면, 청구인들의 경우 신축된 주택의 공급일 이전에는 감가상각비를 계산할 수 없어 이미 발생한 상각비를 필요경비에 산입할 수 없게 되는 결과가 초래되고, 수익‧비용 대응의 원칙과 기간손익계산 원칙에 반하게 되는바, 해당 과세연도의 소득을 왜곡하여 과대계상하게 된다. 따라서, 소득세법상 사업개시일은 최초로 결손금이 계산된 시점이 속한 과세기간의 개시일로 보아야 하고, 처분청 의견과 같은 해석은 청구인들의 재산권을 부당하게 침해하고 신의성실원칙에도 위반되므로, 이 건 처분은 부당하다.
(1) 준주택에 해당하는 쟁점오피스텔은 조특법에서 규정하는 부가가치세 면제대상에 해당하지 아니한다. (가) 청구인 OOO은 쟁점오피스텔에 대하여 최초 설계부터 주택과 동일하게 건축되었고 도시가스 및 전력을 주택용으로 공급받고 있어 사실상 주택으로 사용되고 있다고 주장하고 있으나, 조특법 제106조의 제1항 제4호에서 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역에 대해 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제106조 제4항 제1호에서는 “제51조의2 제3항에서 규정된 규모 이하의 주택”이라고 규정하여 부가가치세가 면제되는 대상을 주택으로 명백하게 한정하고 있으며, 같은 법 시행령 제51조의2 제3항에서도 “주택법에 따른 국민주택 규모를 말한다”라고 규정하여 국민주택 여부를 주택법에 따르도록 규정하고 있다. 이에 주택법제2조 제1호는 “주택이란 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며 단독주택과 공동주택으로 구분한다고 규정하는 한편, 주택법 시행령제4조에서 건축법 시행령에 따른 오피스텔을 주택이 아닌 준주택으로 별도로 규정하고 있으므로, 준주택에 해당하는 오피스텔은 조특법에서 규정하고 있는 부가가치세 면제대상인 주택의 공급에 해당하지 아니한다. (나) 또한 청구인 OOO은 실질과세원칙을 내세우며 쟁점오피스텔의 공급을 부가가치세 면제대상으로서의 국민주택의 공급에 해당한다고 주장하나, 부가가치세법제15조에서 재화의 공급시기는 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때로 규정하고 있어서, 부가가치세의 납세의무 역시 재화의 공급시점에 결정되어야 하고 공급시기 이후 사용자의 임의적인 사용 상황에 따라 사후적으로 결정될 수 없다. 대법원 역시 조특법 제106조 제1항 제4호 부가가치세가 면제되는 국민주택은 그 법의 목적 등에 비추어 적어도 주택의 용도로 적법하게 건축허가를 받아 그에 따라 건축된 건물만 해당되고, 오피스텔로 건축허가를 받아 사용승인까지 마친 다음 용도변경의 허가를 받음이 없이 주택으로 사용하는 경우 설사 그 면적이 국민주택 규모에 해당한다고 하더라도 부가가치세가 면제되는 국민주택에 해당하지 아니한다고 판시하였는바(대법원 1996.10.11. 선고 96누8758 판결 참조), 쟁점오피스텔은 애당초 오피스텔로 하여 건축허가와 사용승인을 받았으므로, 공부상의 용도를 무시하고 부가가치세가 면제되는 주택으로 볼 근거가 부족하고, 쟁점오피스텔을 업무시설로 건축허가 및 사용승인까지 받은 이상 쟁점오피스텔의 공급시점 부가가치세 납세의무를 판단함에 있어 쟁점오피스텔은 주택이 아닌 업무시설로 보아야 하며, 실제 쟁점오피스텔에 대하여 청구인이 사용승인일 이후 적법하게 용도변경한 이력이 없으므로, 쟁점오피스텔을 부가가치세가 면제되는 주택에 해당한다고 할 수 없어, 쟁점오피스텔의 공급을 부가가치세가 과세되는 것으로 보아 한 이 건 처분은 정당하다.
(2) 처분청은 쟁점오피스텔을 부가가치세가 면제되는 주택으로 보아 청구인들에게 공적인 견해를 표명하거나 이를 해석한 사실이 없어, 처분청이 예규 및 조세심판원 선결정례 등을 근거로 과세처분을 한 이상 청구인들에게는 가산세가 감면되어야 하는 정당한 사유가 인정될 수 없다. (가) 청구인들은 2017.9.21. 이전에 조세심판원의 결정을 신뢰하여 쟁점오피스텔을 주택으로 보아 부가가치세를 신고하지 않은 데에 정당한 사유가 있다고 주장하나, 처분청은 청구인들에게 쟁점오피스텔을 부가가치세가 면제되는 주택이라는 내용으로 공적인 견해를 표명하거나 관련 법령을 해석한 사실이 없다. 또한 과세관청은 일관되게 주거용 오피스텔에 대하여 부가가치세를 과세하였으므로 청구인들의 주장과 같이 비과세 관행이 성립되었다고 보기 어려워, 가산세를 감면할 정당한 사유가 없다. (나) 청구인들은 주택신축판매업을 계획하고 분양할 당시에는 실질과세원칙에 따라 주거용 오피스텔 공급을 면세로 판결한 조세심판원의 결정이 장기간 일관되게 이루어져 쟁점오피스텔을 실질 용도에 따라 부가가치세 면제대상으로 판단할 수밖에 없다고 주장하나, 국세기본법제18조 제3항에서 규정한 “세법의 해석 또는 국세 행 정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 것”의 의미는 불특정의 일반 납세자에게 그와 같은 해석 또는 관행이 이의 없이 받아들여지고 납세자가 그 해석 또는 관행을 신뢰하는 것이 무리가 아니라고 인정될 정도에 이른 것을 말하는 것(대법원 1993.5.25. 선고 91누 9893 판결)으로, 실제 과세관청은 일관되게 질의회신 등에서 주거용 오피스텔의 공급에 대하여 부가가치세가 과세된다는 입장을 유지하고 있었다. 따라서 청구인들에게 쟁점오피스텔을 주택으로 보아 부가가치세를 신고하지 않은 데에 정당한 사유가 인정될 수 없으므로, 이 건 처분 중 부가가치세 관련 가산세 부분은 정당하다.
(3) 청구인들은 가산세가 전부 취소되지 아니하더라도 주거용건물을 최종 소비자에게 개별공급(분양)하는 경우 세금계산서 발급의무가 면제되어야 하므로 세금계산서 미발급가산세는 취소되어야 한다고 주장하나, 부가가치세법제15조 제1항은 재화의 공급시기를 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때로 규정하고 있으므로 부가가치세의 납세의무는 재화의 공급시점에 결정되어야 하고, 공급시기 이후 사용자의 사용상황에 따라 사후적으로 결정될 수 없으며, 업무시설인 오피스텔로 건축허가를 받고 사용승인을 받은 이상, 부가가치세 납세의무를 판단함에 있어 쟁점오피스텔은 주택이 아닌 업무시설로 보아야 한다. 따라서 업무시설로 분류되는 쟁점오피스텔 분양은 부가가치세법제36조 제2항의 영수증 발급대상 사업자가 아니므로 청구주장은 이유 없다.
(4) 청구인들은 다세대 주택을 신축․판매하는 주택신축판매업을 영위한 것이고, 주택신축판매업의 사업개시일은 부가가치세법 시행령제6조에 따라 신축주택을 완공하고 판매하기 시작한 날이다. 조세심판원 결정례[조심 2018서278(2018.4.11.), 조심 2015전1189(2015.5.11.) 외 다수]와 법원의 판례(서울고등법원 2018.2.9. 선고 2017누76205 판결)는 청구인들과 같이 다세대주택을 신축․판매하는 주택신축판매업의 사업개시일에 대하여 일관되게 “신축주택을 판매하기 시작한 사업연도”로 보고 있다. 따라서 청구인들이 2014․2015년에 사업을 개시한 것으로 보아 기준경비율을 적용하여 이 건 처분은 잘못이 없다.
① 쟁점오피스텔이 주택법상 국민주택에 해당하지 아니한다고 보아 쟁점오피스텔의 공급에 대하여 부가가치세를 과세한 처분의 당부
② 쟁점오피스텔을 공급하고 부가가치세를 신고․납부하지 않은 것에 가산세를 감면할 정당한 사유가 있는지 여부
③ 세금계산서미발급가산세 처분의 당부
④ 종합소득세 추계신고시 단순경비율이 아닌 기준경비율을 적용하여 종합소득세를 과세한 처분의 당부
(1) 국세기본법(2016.12.20. 법률 제14382호로 개정되기 전의 것) 제47조의2[무신고가산세] ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 교육세법, 농어촌특별세법및 종합부동산세법에 따른 신고는 제외한다)를 하지 아니한 경우에는 그 신고로 납부하여야 할 세액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "무신고납부세액"이라 한다)의 100분의 20에 상당하는 금액을 가산세로 한다. 다만, 과세표준 신고(소득세법제70조 및 제124조 또는 법인세법제60조, 제76조의17 및 제97조에 따른 신고만 해당한다)를 하지 아니한 자가 소득세법제160조 제3항에 따른 복식부기의무자(이하 "복식부기의무자"라 한다) 또는 법인인 경우에는 각각 무신고납부세액의 100분의 20에 상당하는 금액과 수입금액에 1만분의 7을 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액을 가산세로 하고, 부가가치세법에 따른 사업자가 같은 법 제48조 제1항, 제49조 제1항 및 제67조에 따른 신고를 하지 아니한 경우로서 같은 법 또는 조세특례제한법에 따른 영세율이 적용되는 과세표준(이하 "영세율과세표준"이라 한다)이 있는 경우에는 무신고납부세액의 100분의 20에 상당하는 금액과 영세 율과세표준의 1천분의 5에 상당하는 금액을 합한 금액을 가산세로 한다.
② 제1항에도 불구하고 부정행위로 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우에는 무신고납부세액의 100분의 40(국제거래에서 발생한 부정행위로 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우에는 100분의 60)에 상당하는 금액을 가산세로 한다. 다만, 부정행위로 과세표준 신고(소득세법 제70조 및 제124조 또는 법인세법제60조, 제76조의17 및 제97조에 따른 신고만 해당한다)를 하지 아니한 자가 복식부기의무자 또는 법인인 경우에는 각각 무신고납부세액의 100분의 40(국제거래에서 발생한 부정행위로 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우에는 100분의 60)에 상당하는 금액과 수입금액에 1만분의 14를 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액을 가산세로 하고, 부가가치세법에 따른 사업자가 같은 법 제48조제1항, 제49조 제1항 및 제67조에 따른 신고를 하지 아니한 경우로서 영세율과세표준이 있는 경우에는 무신고납부세액의 100분의 40(국제거래에서 발생한 부정행위로 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우에는 100분의 60)에 상당하는 금액과 영세율과세표준의 1천분의 5에 상당하는 금액을 합한 금액을 가산세로 한다. 제47조의3[과소신고ㆍ초과환급신고가산세] ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 교육세법 및 농어촌특별세법 에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "과소신고납부세액등"이라 한다)의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산세로 한다. 다만, 부가가치세법에 따른 사업자가 같은 법 제48조 제1항·제4항, 제49조 제1항, 제66조 및 제67조에 따른 신고를 한 경우로서 영세율과세표준을 과소신고(신고하지 아니한 경우를 포함한다)한 경우에는 과소신고납부세액등의 100분의 10에 상당하는 금액과 그 과소신고된 영세율과세표준의 1천분의 5에 상당하는 금액을 합한 금액을 가산세로 한다. 제47조의4[납부불성실·환급불성실가산세] ① 납세의무자(연대납세의무자, 납세자를 갈음하여 납부할 의무가 생긴 제2차 납세의무자 및 보증인을 포함한다)가 세법에 따른 납부기한까지 국세의 납부(중간예납·예정신고납부·중간신고납부를 포함한다)를 하지 아니하거나 납부하여야 할 세액보다 적게 납부(이하 "과소납부"라 한다)하거나 환급받아야 할 세액보다 많이 환급(이하 "초과환급"이라 한다)받은 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 가산세로 한다. 다만, 인지세법 제8조제1항 에 따른 인지세의 납부를 하지 아니하거나 과소납부한 경우에는 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분(납부하여야할 금액에 미달한 금액을 말한다. 이하 같다) 세액의 100분의 300에 상당하는 금액을 가산세로 한다.
1. 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액(세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우에는 그 금액을 더한다) × 납부기한의 다음 날부터 자진납부일 또는 납세고지일까지의 기간 × 금융회사 등이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율 제48조[가산세 감면 등] ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.
(2) 조세특례제한법(2015.8.11. 법률 제13474호로 개정되기 전의 것) 제2조[정의] ② 제1항에 규정된 용어 외의 용어에 관하여는 이 법에서 특별히 정하는 경우를 제외하고는 제3조 제1항 제1호부터 제19호까지에 규정된 법률에서 사용하는 용어의 예에 따른다. 제106조[부가가치세의 면제 등] ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다. (2문 생략)
4. 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역(대통령령으로 정하는 리모델링 용역을 포함한다)
(3) 부가가치세법(2016.12.20. 법률 제14387호로 개정되기 전의 것) 제36조[영수증 등] ① 제32조에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자가 재화 또는 용역을 공급(부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역의 공급은 제외한다)하는 경우에는 제15조 및 제16조에 따른 재화 또는 용역의 공급시기에 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 공급을 받은 자에게 세금계산서를 발급하는 대신 영수증을 발급하여야 한다. 제60조[가산세] ② 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하면 각 호에 따른 금액을 납부세액에 더하거나 환급세액에서 뺀다. 이 경우 제1호 또는 제2호가 적용되는 부분은 제3호부터 제5호까지를 적용하지 아니하고, 제5호가 적용되는 부분은 제3호 및 제4호를 적용하지 아니한다.
1. 세금계산서를 제34조에 따른 세금계산서의 발급시기가 지난 후 해당 재화 또는 용역의 공급시기가 속하는 과세기간 내에 발급하는 경우 그 공급가액에 1퍼센트를 곱한 금액
2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 공급가액에 2퍼센트를 곱한 금액. 다만, 제32조 제2항에 따라 전자세금계산서를 발급하여야 할 의무가 있는 자가 전자세금계산서를 발급하지 아니하고 제34조에 따른 세금계산서의 발급시기에 전자세금계산서 외의 세금계산서를 발급한 경우에는 그 공급가액의 1퍼센트를 곱한 금액으로 한다.
21. 제1호부터 제20호까지의 규정에 따른 소득과 유사한 소득으로서 영리를 목적으로 자기의 계산과 책임하에 계속적ㆍ반복적으로 행하는 활동을 통하여 얻는 소득 제80조[결정과 경정] ③ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제1항과 제2항에 따라 해당 과세기간의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 장부나 그 밖의 증명서류를 근거로 하여야 한다. 다만, 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 소득금액을 계산할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 소득금액을 추계조사결정할 수 있다. (5) 주택법 제2조 [정의] 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. "주택"이란 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다.
4. "준주택"이란 주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로 이 용가능한 시설 등을 말하며, 그 범위와 종류는 대통령령으로 정한다.
6. "국민주택규모"란 주거의 용도로만 쓰이는 면적(이하 "주거전 용면적"이라 한다)이 1호 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택 (수도권정비계획법 제2조제1호 에 따른 수도권을 제외한 도시 지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대당 주거전용면적이 100제곱미터 이하인 주택을 말한다)을 말한다. 이 경우 주거전용면적의 산정방법은 국토교통부령으로 정한다. (6) 조세특례제한법 시행령 제51조의2 [자기관리부동산투자회사 등에 대한 과세특례] ③ 법 제55조의2 제4항에서 "대통령령으로 정하는 규모"란 주택법에 따른 국민주택 규모(기획재정부령이 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 한 면적을 말한다)를 말한다. 제106조[부가가치세 면제 등] ④ 법 제106조 제1항 제4호에서 "대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역"이란 다음 각 호의 것을 말한다.
1. 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택 (7) 소득세법 시행령(2016.2.17. 대통령령 제26982호로 개정되기 전의 것) 법 제80조 제3항 단서에 따라 소득금액의 추계결정 또는 경정을 하는 경우에는 다음 각 호의 방법에 따른다. 다만, 제1호의2는 단순경비율 적용대상자만 적용한다. 1의2. 수입금액에서 수입금액에 단순경비율을 곱한 금액을 공제한 금액을 그 소득금액으로 결정 또는 경정하는 방법
④ 제3항 각 호 외의 부분 단서에서 "단순경비율 적용대상자"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사업자를 말한다.
1. 해당 과세기간에 신규로 사업을 개시한 사업자로서 해당 과세기간의 수입금액이 제208조 제5항 제2호 각 목에 따른 금액에 미달하는 사업자
2. 직전 과세기간의 수입금액(결정 또는 경정으로 증가된 수입금액을 포함한다)의 합계액이 다음 각 목의 금액에 미달하는 사업자
2. 직전 과세기간의 수입금액(결정 또는 경정으로 증가된 수입금액을 포함한다)의 합계액이 다음 각 목의 금액에 미달하는 사업자. 다만, 업종의 현황 등을 고려하여 기획재정부령으로 정하는 영세사업의 경우에는 기획재정부령으로 정하는 금액에 미달하는 사업자로 한다.
1. 제조업: 제조장별로 재화의 제조를 시작하는 날
2. 광업: 사업장별로 광물의 채취ㆍ채광을 시작하는 날
3. 제1호와 제2호 외의 사업: 재화나 용역의 공급을 시작하는 날 제73조[영수증 등] ① 법 제36조 제1항 제2호에서 "대통령령으로 정하는 사업자"란 다음 각 호의 사업을 하는 사업자를 말한다.
14. 주로 사업자가 아닌 소비자에게 재화 또는 용역을 공급하는 사업으로서 기획재정부령으로 정하는 사업 (9) 주택법 시행령 제4조 [준주택의 종류와 범위] 법 제2조 제4호에 따른 준주택의 종류와 범위는 다음 각 호와 같다.
4. 건축법 시행령 별표 1 제14호 나목 2)에 따른 오피스텔 (10) 건축법 시행령 [별표1] 용도별 건축물의 종류(제3조의5 관련)
3. 주거용 건물공급업(주거용 건물을 자영건설하는 경우를 포함한다).
(1) 국세통합전산망 조회내역에 의하면, 청구인들의 사업자 기본사항은 아래 <표4>와 같다. <표4> 청구인들의 사업자 기본사항 (2) 청구인들은 “OOO”이라는 상호로 주택신축판매업을 영위하면서 2013년 귀속 종합소득세를 신고하지 아니하였고, 다세대주택 및 쟁점오피스텔을 신축․판매하기 시작한 2014년도 종합소득세 신고시 수입금액 OOO원에 대하여 단순경비율을 적용하였으며, “OOO”이라는 상호로 주택신축판매업을 영위하면서 2014년 종합소득세 신고시 고철 등 판매 수입금액 OOO원을 신고하였고, 다세대주택 및 쟁점오피스텔을 신축․판매하기 시작한 2015년 종합소득세 신고시 수입금액 OOO원에 대하여 단순경비율을 적용하였는바, 청구인들의 2013∼2015년 귀속 종합소득세 신고내역은 아래 <표5>와 같다. <표5> 청구인들의 2013～2015년 귀속 종합소득세 신고내역
(3) 처분청이 과세근거로 제시한 심리자료는 다음과 같다. (가) 쟁점건물 건축물대장 및 쟁점오피스텔에 대한 등기사항전부증명서를 보면, 쟁점 오피스텔은 건축물대장상 업무용 시설로 등재되어 있고, 쟁점건물의 건축허가일, 착공일, 사용승인일, 분양시기 등 주요 내용은 아래 <표6>과 같다. (나) 처분청은 쟁점오피스텔 분양 당시에도 기획재정부, 국세청 예규에 따라 오피스텔 공급에 대하여 부가가치세가 과세되었다며 아래와 같은 예규 등을 제시하였다. ㅇ 서면법규과-1020(2014.9.25.) 조세특례제한법 제106조 제1항 제4호 에 따라 부가가치세가 면제되는 국민 주택의 공급은 주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 공급에 한해 적용되는 것으로 오피스텔은 주택법에 따른 주택에 해당하지 아니하므로 이를 적용할 수 없는 것임 ㅇ 기획재정부 부가가치세제과-608(2015.11.12.) 조세특례제한법제106조 제1항 제4호에 따라 부가가치세가 면제되는 국민주택은주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택을 말하는 것으로주택법에 따른 주택에 해당하지 않는 건축물에 대하여는 면세를 적용할 수 없는 것임
(4) 청구인들이 청구주장에 대한 증빙으로 제출한 자료는 다음과 같다. (가) 주식회사 OOO 명의의 도시가스공급확인서(2018.10.1.) 를 보면, 쟁점오피스텔에 공급되고 있는 가스는 “주택용”으로 확인된다. (나) OOO에서 발급한 전기사용신청 접수증명서(2018.10.8.) 에 의하면 쟁점오피스텔의 계약종별이 주택용전력인 사실이 나타난다. (다) 청구인 OOO은 쟁점오피스텔이 주거용으로 설계되었다는 근거로 “층별 평면도” 등을 제출하였다. (라) 청구인 OOO은 쟁점오피스텔의 분양 당시 우리 원의 결정례에 따라 조특법 제106조 제4항에 따른 부가가치세가 면제되는 주택을 공급하였다고 보아 부가가치세를 신고하지 않았다고 주장하면서 아래 <표7>과 같은 심판결정을 제시하였다. <표7> 청구인들이 제시한 심판결정 목록 및 결정내용
(5) 처분청은 쟁점오피스텔 각 호의 면적이 국민주택 규모(85㎡ 미만)인 사실과 쟁점오피스텔의 실제 사용용도가 주거용인 것에 대하여 별다른 이견을 제시하지 않았다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 관하여 살피건대, 조특법 제106조의 제1항 제4호, 같은 법 시행령 제51조의2 제3항 및 제106조 제4항 제1호는 주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택 및 그 주택의 건설용역에 대해서 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있고,주택법제2조 제1호 및 제3호는 “주택”이란 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물 및 그 부속토지로, “국민주택”은 주거전용면적 85㎡(읍 또는 면 지역은 100㎡) 이하인 주택으로 각각 규정하고 있으며, 주택법 시행령제2조의2 제4호에서 건축법 시행령에 따른 오피스텔을 준주택으로 분류하여 주택과는 별도로 규정하고 있고, 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다고 할 것(대법원 1998.3.27. 선고 97누20090 판결, 같은 뜻임)이다. 이 건의 경우 조특법에서 부가가치세가 면제되는 국민주택 규모 이하의 주택은 주택법에 따른 주택에 해당되는 것 중 그 주거전용 면적이 85㎡(읍・면 지역은 100㎡)이하인 것만을 의미하는 것으로 보아야 할 것이어서 준주택으로 분류되는 오피스텔은 부가가치세 면제대상이 아닌 것으로 해석되는 점, 부가가치세법제15조 제1항에서 재화의 공급시기는 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때로 규정하고 있어 부가가치세의 납세의무는 재화의 공급시점에 결정되어야 하고 공급시기 이후 사용자의 사용상황에 따라 사후적으로 결정될 수 없는 것인바, 청구인들은 쟁점오피스텔을 업무용으로 분류하여 관할 지방자치단체로부터 관련 법령에 따른 건축허가 및 사용승인을 받은 사실이 나타나고, 청구인들은 쟁점오피스텔이 동 사용승인일부터 공급시기까지 주택법상 주택으로 변경된 것으로 볼만한 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점오피스텔의 공급이 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당하지 아니한 것으로 보아 과세한 이 건 부가가치세 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다[조심 2017서991(2017.12.20.) 조세심판관합동회의, 같은 뜻임]. (나) 다음으로 쟁점②와 쟁점③에 관하여 살피건대, 세법상 가산세는 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법해석상 견해의 대립이 있는 등으로 인해 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 과할 수 없다 할 것이다(대법원 2002.8.23. 선고 2002두66 판결, 같은 뜻임). 또한, 가산세는 과세권의 행사와 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 세법에 규정된 의무를 정당한 이유 없이 위반한 납세자에게 부과하는 일종의 행정상 제재이어서 징수절차의 편의상 당해 세법이 정하는 국세의 세목으로 하여 그 세법에 의하여 산출한 본세의 세액에 가산하여 함께 징수하는 것일 뿐, 세법이 정하는 바에 의하여 성립 확정되는 국세와 본질적으로 그 성질이 다른 것이므로, 가산세 부과처분은 본세의 부과처분과 별개의 과세처분이라 할 것(대법원 2001.10.26. 선고 2000두7520 판결, 같은 뜻임)이다. 그동안 이 건의 쟁점과 유사한 ‘공부상의 용도가 업무시설인 오피스텔의 공급이 조특법 제106조 제1항 제4호에 따른 국민주택의 공급에 해당하여 부가가치세의 면제가 적용되는지 여부’에 관하여 납세자와 과세관청 간에 세법해석상 견해의 대립이 있었고, 이러한 견해의 대립이 납세의무자의 관련 법률에 대한 부지 또는 오해의 범위를 넘는 것이어서 우리 원도 위 면세적용 여부에 대한 결정이 엇갈리다가 2017.12.20. 조세심판관합동회의 결정으로 ‘오피스텔의 공급이 위 국민주택의 공급에 해당하지 아니하는 것’으로 판단한 점, 청구인들이 우리 원의 조세심판관합동회의의 결정이 있기 전 쟁점오피스텔이 포함된 집합건축물을 허가받아 공급한 후 오피스텔을 위 국민주택으로 인정한 심판결정례를 신뢰하여 쟁점오피스텔에 대한 부가가치세 신고를 하지 아니한 것에 대하여 책임이 있다고 보기는 어려운 점 등에 비추어 청구인들이 정상적으로 조세심판관합동회의 이전에 쟁점오피스텔 양도와 관련하여 세금계산서를 발급하거나 부가가치세 신고·납부의무를 이행할 것을 기대하는 것은 무리여서 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 인정된다. 따라서, 처분청이 조세심판관합동회의결정이 있었던 2017.12.20. 이전의 쟁점오피스텔 양도에 관하여 청구인 OOO에게 한 2014년 제1기 부가가치세 과세기간의 세금계산서미발급가산세 OOO원의 부과처분 및 2014년 제2기 부가가치세 과세기간의 일반과소신고가산세 OOO원, 세금계산서미발급가산세 OOO원을 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단된다. 한편, 납부불성실가산세의 경우 납세의무자로 하여금 성실하게 세법에 정한 의무를 이행하도록 하는 취지 외에 법정납부기한과 납부일간의 기간에 대한 이자에 상당하는 금액임과 동시에 정상적으로 납부한 자와의 형평성을 유지하기 위한 성격도 있으므로 처분청이 납부불성실가산세를 부과한 처분에는 잘못이 없다고 판단된다. (다) 다음으로 쟁점④에 관하여 살피건대, 사업개시일은 설립등기일이나 사업자등록일 등의 형식적인 기준이 아니라 사업의 준비가 끝나고 본래의 사업목적을 수행하거나 그러할 수 있는 상태인지 실질적인 기준으로 판단하여야 할 것(대법원 1995.12.8. 선고 94누15905 판결, 같은 뜻임)이다. 청구인들은 주택신축판매업의 소득세법상 사업개시일은 신축주택을 판매하기 시작한 사업연도가 아니라 착공일 또는 착공일이 속하는 과세기간의 개시일이라고 주장하나, 부가가치세법제5조 제2항 및 같은 법 시행령 제6조 제3호에서 제조업과 광업을 제외한 사업의 경우 “재화나 용역의 공급을 시작하는 날”을 사업개시일로 규정하고 있으므로 주택신축판매업을 영위한 청구인들의 사업개시일은 쟁점오피스텔을 신축하여 판매한 때로 해석하는 것이 타당한 점, 사업의 준비행위는 비정형적이고 광범위할 뿐만 아니라 사업자의 주관적 의사나 필요에 의해 범위가 정해지는 측면이 있어 그 시작 시점을 객관적으로 특정하기 어려울 뿐만 아니라, 사업개시일을 청구인들이 임의의 날을 선택할 수 있도록 한다면 국가의 정당한 조세징수권 행사에 장애를 야기하거나 납세의무자들 사이에 불평등을 초래할 가능성이 있는 점 등에 비추어 처분청이 청구인들의 쟁점오피스텔의 공급개시일을 사업개시일로 보아 기준경비율을 적용하여 과세한 이 건 종합소득세 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.