도시개발구역지정 고시만으로 쟁점토지를 환지예정지 지정되어야 토지 사용 불가한점, 쟁점토지가 “도시계획 변경 등 정당 사유로 사업에 사용 안하는 토지”면 법령상 금지까지는 아니나 도시계획 등 공적인 의사표시로서 사실상 강제력 있는 금지에 해당해야 하는 등 소득세법 제104조의3 제2항 법령에 따라 사용 제한 토지라 할 수 없음
도시개발구역지정 고시만으로 쟁점토지를 환지예정지 지정되어야 토지 사용 불가한점, 쟁점토지가 “도시계획 변경 등 정당 사유로 사업에 사용 안하는 토지”면 법령상 금지까지는 아니나 도시계획 등 공적인 의사표시로서 사실상 강제력 있는 금지에 해당해야 하는 등 소득세법 제104조의3 제2항 법령에 따라 사용 제한 토지라 할 수 없음
심판청구를 기각한다.
(1) 소득세법제104조의3 제1항 나목 단서에 따라 쟁점토지는 양도일(2017.5.16.) 전 3년 이내에 도시지역으로 편입(2014.7.7.)되어 그 기간 동안은 사업용 토지에 해당하고, 당초 자연녹지지역이었으나 도시개발법에 따른 도시개발구역으로 지정된 후 주거지역으로 편입되어 건축물 건축 등 개발행위가 제한되는 경우에는 주거지역으로 편입된 날부터 같은 법 제104조의3 제2항 및 같은 법 시행령 제168조의14 제1항 제1호에 따른 ‘법령에 따라 사용이 제한된 토지’이며, 같은 법 시행령 제168조의14 제1항 제4호 및 같은 법 시행규칙 제83조의5 제1항 제12호의 ‘ 도시계획의 변경 등 정당한 사유로 인하여 사업에 사용하지 아니하는 토지’이 므로 결국 양도일(2017.5.16.) 직전 3년 중 2년 이상 기간 동안 사업용 토지에 해당하여 이 건 과세처분은 취소하여야 한다. (가) 소득세법제104조의3 제1항 나목 단서에서국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 도시지역에 있는 농지일지라도 소유자가 농지 소재지에 거주하며 스스로 경작하던 농지로서 도시지역에 편입된 날부터 3년이 지나지 아니한 농지는 비사업용 토지에서 제외되는바, 쟁점토지는 2014.7.7. 도시지역으로 편입된 후 2017.5.16. 양도된 토지이므로 비사업용 토지에 해당하지 아니한다. (나) 또한 소득세법제104조의3 제2항 및 같은 법 시행령 제168조의14 제1항 제1호에서 토지 취득 후 법률에 따른 사용 금지 또는 제한된 경우는 그 금지 또는 제한된 기간, 같은 법 시행령 제168조의14 제1항 제4호 및 같은 법시행규칙 제83조의5 제1항 제12호에서 도시계획의 변경 등 정당한 사유로 인하여 사업에 사용하지 아니하는 토지는 그 정당한 사유가 발생한 기간은 비사업용 토지로 보지 아니한다고 규정하고 있는바, OOO는 쟁점토지가 포함된 OOO의 농지에 대해 OOO 도시개발실시계획인가 및 지형도면 고시하였고, 2014년 7월 도시개발사업을 인가받은 OOO도시개발사업조합장(사업시행자)은 도시개발법제65조(손실 보상) 및 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률제77조(영업의 손실 등에 대한 보상)에 따라 농업손실보상을 신청하도록 안내한바, 청구인도 농업손실보상을 신청하였고, 농업손실보상을 신청하자 사업시행자는 원만한 사업 시행을 위해 쟁점농지 등에 일방적으로 출입을 금지시켰으며 경작 또한 하지 못하도록 가림막 설치공사를 함으로써 그 때부터 경작을 못하였고, 도시개발사업의 지연으로 쟁점토지의 양도대금은 2017.5.16. 잔금을 수령하고 소유권을 이전하였으므로, 결국 쟁점토지는 주거지역으로 편입된 날(2014.7.7.)부터 ‘법령에 따라 사용이 제한된 토지’ 및 ‘ 도시계획의 변경 등 정당한 사유로 인하여 사업에 사용하지 아니한 토지’ 에 해당한다. (다) 소득세법 시행령제168조의6의 비사업용 토지의 기간기준은 양도하기 직전 일정기간 동안 직접 경작하지 아니한 기간이 양도일 직전 5년 중 2년을 초과하는 기간, 양도일 직전 3년 중 1년을 초과하는 기간, 토지의 소유기간의 100분의 40에 상당하는 기간을 초과하는 기간에 모두 해당하면 비사업용토지로 보도록 규정하고 있는 바, 쟁점토지는 아래 <표1>과 같이 청구인이 근로소득 OOO원을 초과하여 직접 경작하지 아니한 것으로 보더라도 양도일 직전 3년 중 2년 이상 도시지역에 편입된 날부터 3년이 경과하지 아니한 토지, 법령에 따라 사용이 제한된 토지 및 도시계획의 변경 등 정당한 사유로 인하여 사업에 사용하지 아니하는 토지에 해당하 므로 사업용 토지에 해당한다. <표1> 기간기준 해당여부 검토 OOO
(2) 청구인은 2006〜2016년 귀속 근로소득의 식대 등 비과세소득을 제외하여 2018.12.20. 수정신고한 결과 2006〜2013년은 총급여액이 OOO원 미만이므로 해당 연도를 자경 기간으로 인정할 경우 청구인이 쟁점토지 소유기간 중 60% 이상 기간에 자경한 것이 되므로 쟁점토지는 비사업용 토지에서 제외되어야 한다. (가) 처분 청은 청구인이 기 신고한 종합소득세에 대해 비과세소득이 포함되었다는 신고를 하려면 경정청구를 했어야 한다고 하면서 수정신고서로 제출되어 처분청이 검토 없이 ‘소득금액증명원’을 발급했다는 의견이나, 이는 청구인이 비과세급여인 식대를 포함시켜 신고하여도 환급받을 소득세가 발생하지 않기 때문에 경정청구 요건이 되지 않아 수정신고를 한 것이다. 청구인은 수정신고시 원천징수의무자인 OOO의 매월 급료 대장과 금융자료 등을 구비하여 제출하였고, 그에 대해 처분청이 서면조사를 통해 소득금액을 정정한 것이며, 더구나 수정신고 당시 수정신고를 한 목적이 청구인에게 고지된 양도소득세가 잘못된 급여소득 때문임을 뒤늦게 알고 수정신고를 한 사실을 담당공무원이 알고 있었고, 처분청에서 철저히 조사, 검토하여 비과세소득(식대)이 포함된 것을 확인하고 증명원을 발급한 것이다. 그럼에도 불구하고 동 증명원상의 근로소득 금액을 신뢰할 수 없다고 주장하는 것은 행정관서에서 발급한 공문서를 허위문서로 취급하는 것과 다름없다. (나) 처분청은 당해 법인 소속 5명의 근로자 중 청구인만 수정신고를 한 점으로 보아 청구인의 수정신고서를 신뢰할 수 없다고도 하나, 다른 4명은 수정신고를 함으로써 얻을 경제적 이유가 전혀 없는것이고, 더구나 당시 직원이었던 청구인이 현재의 대표이사인 점이 수정신고의 신뢰성과는 무관한 것이므로 소득금액증명원상의 근로소득금액을 인정하여야 한다.
(1) 청구인은 2005.5.27. 쟁점토지를 증여로 취득한 때부터 2014년 6월까지 쟁점토지 소재지에 거주하면서 경작하였고, 쟁점토지는 2014.7.7. 주거지역으로 고시된 이후 2017.5.16. 양도시점까지 법령에 따른 사용제한 또는 도시계획의 변경 등 정당한 사유가 있어 경작하지 못한 농지이며, 또한 도시지역에 편입된 후 3년이 지나지 아니하여 비사업용 토지에 해당하지 않는다고 주장하나, 청구인은 2005.5.24. 청구인의 아버지가 1979년부터 경작하던 토지를 증여받았으며, 쟁점토지는 2014.7.7. 자연녹지지역에서 주거지역으로 변경되었는바, 소득세법 제104조의3 제2항 및 같은 법 시행령 제168조의14 제3항 제1의2호에 따라 직계존속이 8년 이상 재촌 ․ 자경한 농지를 증여받는 경우에는 비사업용 토지에서 제외되나, 양도 당시 도시지역에 편입된 농지는 비사업용 토지이므로 쟁점토지는 비사업용 토지에 해당하는 것이다.
(2) 청구인은 2006〜2016년 귀속 근로소득의 식대 등 비과세소득을 제외하여 2018.12.20. 수정신고한 결과 2006〜2013년은 총급여액이 OOO원 미만이므로 해당 연도를 자경 기간으로 인정하여야 한다고 주장하나, 청구인은 원천징수의무자인 OOO의 대표이사이며 조세심판원의 기각 결정 후 2018.12.20. 2006∼2016과세연도 종합소득세 수정신고서를 제출하였는바, 비과세소득 제외 관련 종합소득세 신고는 경정청구로 접수하여야 하나 수정신고로 접수되어 검토 없이 소득금액증명원이 변경되어 발급되었고, OOO의 근로소득자 5명 중 청구인에 대한 수정신고서만 확인되어 청구인이 제출한 종합소득세 수정신고서를 신뢰할 수 없다.
① 쟁점토지가 소득세법제104조의3의 비사업용 토지에서 제외된다는 청구주장의 당부
② 청구인의 쟁점토지 경작기간 중 2006∼2013년 총급여액이 OOO원 미만이므로 직접 경작을 인정하여야 한다는 청구주장의 당부
(1) 소득세법 제104조의3【비사업용 토지의 범위】① 제104조 제1항 제8호에서 "비사업용 토지"란 해당 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.
1. 농지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것
② 제1항을 적용할 때 토지 취득 후 법률에 따른 사용 금지나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 그 토지가 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 토지를 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다. (2) 소득세법 시행령 제168조의6【비사업용 토지의 기간기준】법 제104조의3 제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 기간"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 기간을 말한다. 이 경우 기간의 계산은 일수로 한다.
1. 토지의 소유기간이 5년 이상인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간
④ 법 제104조의3 제1항 제1호 나목 본문에서 "대통령령으로 정하는 지역"이란 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 녹지지역 및 개발제한구역을 말한다.
⑥ 법 제104조의3 제1항 제1호 나목 단서에서 "대통령령이 정하는 기간"이라 함은 3년을 말한다. 제168조의14【부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등】① 법 제104조의3 제2항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간 동안 법 제104조의3 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지(이하 "비사업용 토지"라 한다)에 해당하는지 여부를 판정한다.
1. 토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지: 사용이 금지 또는 제한된 기간
4. 그 밖에 공익, 기업의 구조조정 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황ㆍ취득사유 또는 이용상황 등을 감안하여 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지: 기획재정부령으로 정하는 기간
③ 법 제104조의3 제2항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 비사업용 토지로 보지 아니한다.
1. 2006년 12월 31일 이전에 상속받은 농지·임야 및 목장용지로서 2009년 12월 31일까지 양도하는 토지 1의2. 직계존속 또는 배우자가 8년 이상 기획재정부령으로 정하는 토지소재지에 거주하면서 직접 경작한 농지ㆍ임야 및 목장용지로서 이를 해당 직계존속 또는 해당 배우자로부터 상속ㆍ증여받은 토지. 다만, 양도 당시 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 도시지역(녹지지역 및 개발제한구역은 제외한다) 안의 토지는 제외한다. (3) 소득세법 시행규칙 제83조의5【부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등】① 영 제168조의14 제1항 제4호에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간동안 법 제104조의3제1항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지에 해당하는지 여부를 판정한다. 다만, 부동산매매업(한국표준산업분류에 따른 건물건설업 및 부동산공급업을 말한다)을 영위하는 자가 취득한 매매용부동산에 대하여는 제1호 및 제2호를 적용하지 아니한다.
12. 당해 토지를 취득한 후 제1호 내지 제11호의 사유 외에 도시계획의 변경 등 정당한 사유로 인하여 사업에 사용하지 아니하는 토지: 당해 사유가 발생한 기간 (4) 조세특례제한법 시행령 제66조【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】⑬ 법 제69조 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
1. 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하는 것
2. 거주자가 그 소유농지에서 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것.
⑭ 제4항·제6항·제11항 및 제12항에 따른 경작한 기간 중 해당 피상속인(그 배우자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 거주자 각각의 소득세법 제19조 제2항 에 따른 사업소득금액(농업·임업에서 발생하는 소득, 같은 법 제45조 제2항에 따른 부동산임대업에서 발생하는 소득과 같은 법 시행령 제9조에 따른 농가부업소득은 제외한다. 이하 이 항에서 "사업소득금액"이라 한다)과 같은 법 제20조 제2항에 따른 총급여액의 합계액이 3천 700만원 이상인 과세기간이 있는 경우 그 기간은 해당 피상속인 또는 거주자가 경작한 기간에서 제외한다. 이 경우 사업소득금액이 음수인 경우에는 해당 금액을 0으로 본다. [쟁점② 관련] (1) 소득세법 제12조【비과세소득】다음 각 호의 소득에 대해서는 소득세를 과세하지 아니한다.
3. 근로소득과 퇴직소득 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득
1. 근로를 제공함으로써 받는 봉급·급료·보수·세비·임금·상여·수당과 이와 유사한 성질의 급여
② 근로소득금액은 제1항 각 호의 소득의 금액의 합계액(비과세소득의 금액은 제외하며, 이하 "총급여액"이라 한다)에서 제47조에 따른 근로소득공제를 적용한 금액으로 한다. (2) 소득세법 시행령 제17조의2【비과세되는 식사대 등의 범위】법 제12조 제3호 러목에서 "대통령령으로 정하는 식사 또는 식사대"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
1. 근로자가 사내급식 또는 이와 유사한 방법으로 제공받는 식사 기타 음식물
2. 제1호에 규정하는 식사 기타 음식물을 제공받지 아니하는 근로자가 받는 월 10만원 이하의 식사대
(1) 청구인은 처분청이 2018.4.5. 쟁점토지에 대해 8년 이상 자경 감면을 부인하여 양도소득세(OOO원)를 경정․고지한 처분에 불복하여 2018.6.20. 심판청구를 제기하였으나, 2018.9.19. 기각되었고, OOO지방법원에 소송(원고: 청구인, 피고: OOO세무서장)을 제기한 것으로 확인된다. <심판결정서(OOO일부)> OOO
(2) 쟁점토지와 관련한 도시개발사업 주요일정은 아래 <표2>와 같다. <표2> 쟁점토지 관련 도시개발사업 주요일정 OOO
(3) 청구인이 쟁점토지의 양도와 관련하여 양도소득세를 신고한 내역 및 처분청의 경정내역은 아래 <표3>․<표4>와 같다. <표3> 청구인의 양도소득세 신고내역 OOO <표4> 처분청의 양도소득세 경정내역 OOO
(4) 처분청은 2018.12.20. 청구인이 아래 <표5>․<표6>과 같이 종합소득세 수정신고서를 제출하였으나, 청구인이 OOO의 대표이사로 재직 중인 점, 청구인을 제외한 다른 근로자는 수정신고서를 제출하지 않은 점 등으로 청구인이 제출한 수정신고서를 신뢰할 수 없다는 의견이다 <표5> OOO 사업자등록 내역 OOO <표6> 수정신고에 따른 총급여액 변동 OOO
(5) 청구인이 제출한 서류는 다음과 같다. (가) 소득금액증명원에서 확인되는 청구인의 연도별 소득금액은 <표7>과 같다. <표7> 청구인의 연도별 소득금액 OOO (나) 청구인은 2014년 7월 쟁점토지와 관련하여 농업손실보상금 OOO원을 신청하였으며(청구서 제출), 2014.7.7.부터 도시개발구역의 녹지지역에서 주거지역으로 편입됨에 따라 사업시행자OOO가 경작을 금지하였다고 주장하며 경작이 불가능하도록 한 가림막 및 농업손실보상 안내문이 설치된 현장사진과 항공사진 등을 제출하였다. (다) 청구인이 제출한 도시개발사업 실시계획인가 및 지형도면 고시는 다음과 같다. <OOO 도시개발사업 실시계획인가 및 지형도면 고시(일부)> OOO
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 소득세법제104조의3 제2항에서 토지 취득 후 법률에 따른 사용 금지나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 그 토지가 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하면 비사업용 토지로 보지 않는다고 규정하고 있는바, 제2항의 토지 취득 후 법률에 따른 사용금지나 부득이한 사유가 있는 경우의 그 기간 동안에는 제1항 각호의 어느 하나에 해당하더라도 비사업용 토지에서 제외된다 할 것이고, 같은 법 시행령 제168조의14 제1항은 “부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 경우”에 대하여 토지 취득 후 법령에 따라 사용이 금지 또는 제한된 토지(1호), 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유에 해당하는 토지(4호)를 규정하고 있으며, 제3항 제1의2호에서 직계존속이 8년 이상 자경한 농지로서 직계존속으로부터 증여받은 토지는 비사업용 토지로 보지 아니하나, 양도당시 도시지역 안의 토지는 제외(비사업용 토지)로 규정하고 있다. 처분청은 위의 소득세법제104조의3 제2항 및 같은 법 시행령 제168조의14 제3항 제1의2호를 적용하여 쟁점토지의 경우 직계존속이 8년 이상 자경한 농지로서 직계존속으로부터 증여받았으나 양도당시 도시지역 안의 토지이므로 비사업용 토지에 해당한다는 의견이나, 그러하더라도 같은 법 시행령 제168조의14 제1항 제1호 또는 제4호의 부득이한 사유가 있는 토지는 그 기간 동안 비사업용 토지에 해당하지 않는다 할 것이다. 이 건의 경우 쟁점토지는 2014.7.7. 도시개발사업 지역으로 고시되면서 녹지지역에서 주거지역으로 편입되었고, 이와 관련하여 청구인은 사업시행사인 OOO 도시개발사업조합이 경작을 금지하였다고 주장하면서 경작이 불가능하도록 한 가림막 설치 및 농업손실보상 안내문이 설치된 현장사진과 항공사진 등을 제출하였으나, 도시개발법제9조, 제36조 제1항에 의하면 단지 도시개발구역지정 고시만으로 쟁점토지를 본래의 용도인 농지로 계속 사용하는 것을 금지하거나 제한하는 효력까지 있다고 볼 수 없고 환지 예정지 지정이 있어야 비로소 토지의 사용·수익이 불가능하게 되는바(도시개발법제36조 제1항), 쟁점토지의 환지 예정지 지정일은 2017.4.12.(청구인은 쟁점토지를 2017.7.19. 양도)인 점, 쟁점토지가 “ 도시계획의 변경 등 정당한 사유로 인하여 사업에 사용하지 아니하는 토지”에 해당하기 위해서는 “ 법령”에 따른 금지 또는 제한까지는 아니라 하더라도 도시계획 등 공적인 의사표시에 의한 것으로서 사실상 강제력 있는 금지 또는 제한에 해당하여야 하는 것으로 보이는 점 등에 비추어 쟁점토지가 사업용 토지 기준기간 동안 소득세법제104조의3 제2항 및 같은 법 시행령 제168조의14 제1항 제1호의 법령에 따라 사용이 제한된 토지 또는 같은 항 제4호의 부득이한 사유에 해당하는 토지라고 보기는 어렵다. (나) 다음 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점토지의 경작기간 중 2006〜2013년의 총급여액이 OOO원 미만 이므로 당해 기간의 직접 경작을 인정하여야 한다고 주장하나, 이러한 소득금액에도 불구하고 청구인이 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하였다고 인정할 만한 입증서류를 제시하지 못하고 있으므로 청구인의 직접 경작을 인정하기는 어렵다. (다) 따라서 처분청이 쟁점토지를 비사업용 토지에 해당한다고 보아 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
붙임과 같음