◈◈◈◈◈가 위와 같이 청구인이 지배주주인 ⊙⊙⊙⊙에 스크랩을 무상제공하였다면 상증법 제45조의5 및 같은 법 시행령 제34조의4에 따른 증여세 과세대상에 해당한다고 할 것이므로, 이에 쟁점금액에서 법인세 상당액을 차감하고 청구인의 ⊙⊙⊙⊙ 지분율을 반영한 금액을 증여이익으로 보아 청구인에게 증여세를 부과한 처분청의 당초 처분에 달리 잘못이 없다고 판단됨
◈◈◈◈◈가 위와 같이 청구인이 지배주주인 ⊙⊙⊙⊙에 스크랩을 무상제공하였다면 상증법 제45조의5 및 같은 법 시행령 제34조의4에 따른 증여세 과세대상에 해당한다고 할 것이므로, 이에 쟁점금액에서 법인세 상당액을 차감하고 청구인의 ⊙⊙⊙⊙ 지분율을 반영한 금액을 증여이익으로 보아 청구인에게 증여세를 부과한 처분청의 당초 처분에 달리 잘못이 없다고 판단됨
심판청구를 기각한다.
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) OOO이 OOO로부터 받는 임가공용역대가는 쟁점금액을 차감하여 결정되므로 무상으로 수령한 것이 아니다. (가) OOO이 OOO로부터 받는 자동차부품 임가공용역의 대가(매출액)은 별도로 체결된 약정서는 없지만 양사의 협의에 따라 쟁점금액을 차감하여 결정되는바, OOO의 영업손익에서는 영업손실이 발생하고 스크랩 처분이익(부산물처분이익)이 영업외수익으로 계상되어 결과적으로 세전손익이 이익으로 발생되는 구조이다. 쟁점금액과 관련된 2016사업연도의 경우, 매출액 OOO원에서 매출총이익 OOO원(매출총이익율 4.12%)이 발생하나 일반관리비 OOO원으로 OOO원의 영업손실이 발생하고 부산물처분이익 OOO원을 포함한 영업외수익 OOO원이 발생하여 세전순이익 OOO원과 당기순이익 OOO원이 발생하였는데, 부산물처분이익이 없었다면 약 OOO원 이상의 당기순손실이 발생할 수밖에 없는 구조이다. 이에 비추어 보아도 OOO은 OOO로부터 쟁점금액을 무상으로 수령한 것이 아니라 할 것이다. 더욱이 OOO은 OOO 뿐만 아니라 다른 거래처와의 임가공용역계약 체결 시에도 무상사급으로 원재료를 제공 받는 경우라면 스크랩 처분금액을 고려하여 임가공용역단가를 결정하고 있다. (나) 이에 따라 OOO이 OOO로부터 받는 임가공용역 단가는 스크랩 단가와 반대로 변동되는바, 즉 스크랩 단가가 오르면 임가공용역 단가는 떨어지고, 스크랩 단가가 내리면 임가공용역 단가는 오르는 형태이다. 이는 임가공용역 단가가 스크랩 처분금액을 감안하여 결정된다는 점을 반증하는 것으로 OOO에 OOO로부터 스크랩을 무상으로 제공하는 것이 아니라는 사실을 나타낸다. 구체적으로 OOO은 OOO로부터 스크랩 단가 변동자료(이 자료는 OOO에서 집계하여 OOO와 OOO를 경유하여 통상적으로 1∼2개월 후에 통지된다)를 수령하여 스크랩 단가 변동금액에 품목별 발생량 가중치를 적용하고 전월의 임가공용역 품목별 단가에 가감하여 산정한 단가를 적용하여 임가공용역 대가를 청구하고, 해당 월의 변동 단가를 적용하지 못한 기납품 임가공용역 대가에 대해서는 변동 단가를 소급적용해서 추가로 청구하거나 감액 처리하고 있다. (다) OOO지방국세청장의 OOO에 대한 세무조사시, OOO로부터 스크랩과 관련한 확인서를 징구한 사실은 있으나, OOO에 대하여 쟁점금액에 대한 확인서를 징구하거나 어떠한 확인절차도 없었다. 청구인과 OOO은 이 건 증여세 부과처분 전까지 이를 전혀 알지 못하였고, OOO은 쟁점금액을 무상으로 제공 받았다는 것을 인정한 바 없으며, 쟁점금액이 증여세 과세대상에 해당하였다면 그 납세의무자인 청구인으로부터 확인서를 징구하거나 OOO에게 이를 설명하여야 했음에도 그에 대한 절차는 없었다.
(2) 쟁점금액을 상증법 제45조의5에 따른 증여세 부과대상으로 보는 것은 실제 이익 발생여부 및 상증법 규정에 비추어 부당하다. (가) 청구인에 대한 이 건 증여세 부과처분이 합리적이기 위해서는 2016년에 특정이익 OOO원 이상의 당기순이익이 OOO에 발생하여야 할 것이나, OOO의 당기순이익은 OOO원(법인세법상 각 사업연도 소득금액 OOO원에서 법인세 납부세액 OOO원을 차감하여도 OOO원이다)임에도 OOO에 OOO원이 이익이 발생하였고 청구인에게 자신의 지분율에 상당하는 OOO원의 증여재산가액이 발생하였다고 보는 것은 OOO에서 발생하지도 않은 이익에 대하여 주주인 청구인에게 증여세를 부과하는 것으로 매우 불합리하다고 할 것이다. 설령 OOO에 OOO원의 이상의 당기순이익이 있다고 하더라도 청구인의 지분율에 따라 증여세를 부과하는 것 자체도 미실현이익에 과세하는 것으로 부당하다. (나) 상증법 제4조의2는 ‘소득세법에 따른 소득세 부과시 증여세를 부과하지 않는다’고 규정하면서 상증법 제44조는 같은 조 제2항에 따른 증여세 부과시 소득세를 부과하지 않는다는 규정하고 있다. 이와 같이 상증법의 다른 조항들은 이중과세의 방지를 위한 나름의 장치를 마련하고 있음에도 상증법 제45조의5는 동 조항에 해당할 경우에는 수증자에 대한 증여세뿐만 아니라 증여자(특정법인)은 당해 발생이익에 대한 법인세를 부담하게 되고, 추후 특정법인 주주에게 배당소득이 발생할 경우 소득세까지 부담하게 되는 등 이중, 삼중의 세금을 부담하게 된다. 이러한 경우 증여자인 법인에서 수증자인 개인에게 직접 증여할 경우에 부담하게 되는 증여세 보다 증여의제에 따른 증여세와 법인세 및 배당소득에 대한 소득세를 합한 금액이 더 크게 되는 불합리한 결과가 발생하게 된다.
(2) 쟁점금액은 상증법 제45조의5에 따른 증여세 부과대상에 해당하다. (가) 상증법 제45조의5에 따른 증여의제에 있어 그 과세요건은 과세요건으로 특정법인에 해당하는 경우로서 특정법인의 최대주주(지배주주) 등의 특수관계인이 증여 등을 하고 최대주주(지배주주) 등이 얻은 이익이 일정금액 이상인 경우이지, 청구인의 주장처럼 특정이익인 OOO원 이상의 당기순이익이 OOO에서 발생하여야 하는 것은 아니다. OOO은 지배주주와 그 친족의 주식보유비율이 50% 이상인 특정법인에 해당하고, 그 특수관계인 OOO가 스크랩을 무상으로 제공하여 얻은 이익 상당액을 증여재산가액으로 하여 증여세 과세한 이 건 과세처분은 정당하다. (나) 상기 규정은 법인세와 증여세 세율차이를 이용한 변칙적인 조세회피를 방지하기 위하여 증여재산가액이 OOO원 이상인 경우에 제한적으로 적용되고 또한 증여재산가액의 산정시 법인이 납부한 법인세를 차감하여 계상되므로 이중과세문제가 있다는 청구인의 주장은 타당하지 아니한다.
1. 수증자가 거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)인 경우: 제4조에 따라 증여세 과세대상이 되는 모든 증여재산
② 제1항의 증여재산에 대하여 수증자에게 소득세법에 따른 소득세 또는 법인세법에 따른 법인세가 부과되는 경우에는 증여세를 부과하지 아니한다. 소득세 또는 법인세가 소득세법, 법인세법 또는 다른 법률에 따라 비과세되거나 감면되는 경우에도 또한 같다. 제44조(배우자 등에게 양도한 재산의 증여 추정) ④ 제2항 본문에 따라 해당 배우자등에게 증여세가 부과된 경우에는 소득세법의 규정에도 불구하고 당초 양도자 및 양수자에게 그 재산 양도에 따른 소득세를 부과하지 아니한다. 제45조의5(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인(이하 이 조 및 제68조에서 “특정법인”이라 한다)의 대통령령으로 정하는 주주등(이하 이 조에서 “특정법인의 주주등”이라 한다)과 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자가 그 특정법인과 제2항에 따른 거래를 하는 경우에는 그 특정법인의 이익에 특정법인의 주주등의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 주주등이 증여받은 것으로 본다.
1. 대통령령으로 정하는 결손금이 있는 법인
2. 증여일 현재 휴업 또는 폐업 상태인 법인
3. 증여일 현재 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 법인으로서 제45조의 3제1항에 따른 지배주주와 그 친족의 주식보유비율이 100분의 50 이상인 법인
② 제1항에 따른 거래는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.
1. 재산이나 용역을 무상으로 제공하는 것
2. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도⋅제공하는 것
3. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도⋅제공받는 것
4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 거래와 유사한 거래로서 대통령령으로 정하는 것
③ 제1항에 따른 증여일의 판단, 특정법인의 이익의 계산, 현저히 낮은 대가와 현저히 높은 대가의 범위 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제19조(금융재산 상속공제) ② 법 제22조 제2항에서 "대통령령으로 정하는 최대주주 또는 최대출자자"란 주주등 1인과 그의 특수관계인의 보유주식등을 합하여 그 보유주식등의 합계가 가장 많은 경우의 해당 주주등 1인과 그의 특수관계인 모두를 말한다. 제34조의4(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제) ① 법 제45조의5 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 주주등”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다.
1. 법 제45조의5 제1항 제1호 또는 제2호에 해당하는 특정법인의 경우: 그 특정법인의 최대주주등
2. 법 제45조의5 제1항 제3호에 해당하는 특정법인의 경우: 그 특정법인의 지배주주등
② 법 제45조의5 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다.
1. 법 제45조의5 제1항 제1호 또는 제2호에 해당하는 특정법인의 경우: 그 특정법인의 최대주주등의 특수관계인
2. 법 제45조의5 제1항 제3호에 해당하는 특정법인의 경우: 그 특정법인의 지배주주등과 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자
③ 법 제45조의5 제1항 제1호에서 “대통령령으로 정하는 결손금이 있는 법인”이란 증여일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도까지 법인세법 시행령제18조 제1항 제1호에 따른 결손금이 있는 법인을 말한다. 이 경우 결손금은 법 제45조의5 제2항에 따른 거래를 통한 결손금 보전 전의 것으로 하되, 증여일이 속하는 사업연도의 결손금은 법 제45조의5 제2항에 따른 거래를 통한 이익을 법인세법의 규정에 따라 익금에 산입하기 전의 것으로 한다.
④ 법 제45조의5 제1항에서 “특정법인의 이익”이란 제1호의 금액에서 제2호의 금액을 뺀 금액을 말한다.
1. 다음 각 목의 구분에 따른 금액
2. 가목의 금액에 나목의 비율을 곱하여 계산한 금액
⑤ 법 제45조의5 제1항을 적용할 때 특정법인의 주주등이 증여받은 것으로 보는 경우는 제4항에 따른 특정법인의 이익에 다음 각 호의 구분에 따른 비율을 곱하여 계산한 금액이 1억원 이상인 경우로 한정한다.
1. 법 제45조의5 제1항 제1호 또는 제2호에 해당하는 특정법인의 경우: 그 특정법인의 최대주주등의 주식등의 비율
2. 법 제45조의5 제1항 제3호에 해당하는 특정법인의 경우: 그 특정법인의 지배주주등의 주식보유비율
⑥ 법 제45조의5 제2항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 것”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
1. 해당 법인의 채무를 면제⋅인수 또는 변제하는 것. 다만, 해당 법인이 해산(합병 또는 분할에 의한 해산은 제외한다) 중인 경우로서 주주등에게 분배할 잔여재산이 없는 경우는 제외한다.
2. 시가보다 낮은 가액으로 해당 법인에 현물출자하는 것
⑦ 법 제45조의5 제2항 제2호 및 제3호에서 “현저히 낮은 대가” 및 “현저히 높은 대가”란 각각 해당 재산 및 용역의 시가와 대가(제6항제2호에 해당하는 경우에는 출자한 재산에 대하여 교부받은 주식등의 액면가액의 합계액을 말한다)와의 차액이 시가의 100분의 30 이상이거나 그 차액이 3억원 이상인 경우의 해당 가액을 말한다. 이 경우 금전을 대부하거나 대부받은 경우에는 법 제41조의4를 준용하여 계산한 이익으로 한다.
⑧ 제7항을 적용할 때 용역의 시가가 불분명한 경우에 그 시가는 법인세법 시행령제89조에 따른다.
(3) 국세기본법 제14조(실질과세) ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. 제15조(신의ㆍ성실) 납세자가 그 의무를 이행할 때에는 신의에 따라 성실하게 하여야 한다. 세무공무원이 직무를 수행할 때에도 또한 같다.
(2) 처분청은 OOO지방국세청장의 OOO에 대한 세무조사시 OOO가 작성한 확인서상 2016년에 무상제공하였다는 스크랩의 공급가액 상당액인 OOO원에 대하여 아래 <표1>과 같이 이 건 증여세를 산정하였다. OOO
(3) 청구인은 OOO의 이익구조와 관련하여 OOO의 손익계산서를 제출한 바, 이를 요약한 것은 아래 <표2>와 같은데, 청구인은 OOO의 매출인 임가공용역의 대가만으로는 영업손실이 발생이 발생하나 스크랩을 처분하여 얻은 부산물처분이익으로 당기순이익이 순이익을 발생하는 구조로 임가공용역의 대가 산정시 스크랩의 가치가 반영되는 점에 비추어 OOO이 OOO로부터 스크랩을 무상으로 제공 받는 것이 아니라는 주장이고, 처분청은 OOO의 손익계산서상 매출액에서 매출원가를 차감한 매출총이익에서 이익이 발생하고 있고, OOO과 OOO 간에는 임가공용역의 대가 산정시 스크랩 가치를 상계한다는 약정이 없어 임가공용역 대가 산정시 스크랩 가치를 상계한다는 청구인의 주장을 신뢰하기 어렵다는 의견이다. OOO
(4) OOO지방국세청장의 OOO에 대한 세무조사 당시 OOO는 확인서(당시 사명은 ‘OOO’로, 당시 대표이사 홍OOO이 작성한 것임)와 그 내역을 제출하였는데, 확인서의 내용은 아래 <표3>과 같고, 상기 확인서에는 ‘2016년 스크랩 무상제공 세부내역 금액’이 첨부되어 있는데, 그 내용은 아래 <표4>와 같으며, OOO가 OOO에게 지급하는 임가공용역대가와 스크랩을 상계하는 약정은 없는 것으로 기재되어 있다. OOO OOO
(5) 청구인은 OOO와 관련하여 조향장치·제동장치 부품을 주로 생산하여 OOO 등에 납품하는 업체로, 조향장치 부품은 차량 핸들에 조립되어 차체에 장착되어 소형 부품을 조립 생산하여 스크랩 발생이 적으나, 제동장치 부품은 브레이크 디스크 등 주물제품을 절삭하여 생산하여 스크랩 발생이 높은바, OOO은 OOO를 포함한 거래처와의 임가공용역계약 체결시 무상사급으로 원재료를 제공 받는 경우, 스크랩 처분금액을 고려하여 임가공용역단가를 결정하고 있다고 주장하면서, OOO가 OOO에 스크랩 단가변동 내역을 통보한 전자메일(2016년 1월∼2016년 8월분), OOO이 임가공한 부품별로 스크랩 발생중량과 단가변동을 적용한 것(2016년 1월∼2016년 10월)과 그에 따라 OOO에 대한 세금계산서 발행시 정산금액을 공급가액에서 차감하여 발행한 내역, 소급금액 산정내역 및 매출처원장(2016년 5월분, 2016년 9월분)을 제출하였다.
(6) 청구인은 OOO이 OOO로부터 받은 임가공용역대가 산정과 관련하여 특정품목(YF 14“ REAR DISC)의 2016년 중 임가공용역단가와 스크랩 단가의 변동을 아래 <표5>와 같이 제시하면서 임가공용역대가 단가는 스크랩 단가의 변동을 반영한 것인데 스크랩 변동금액을 실제 적용하기 위해서는 실무상 1∼3개월의 시차가 발생하여, 우선 변동전 단가를 적용하여 매월 세금계산서를 발행하였다가 스크랩 단가의 변동을 반영하여 임가공용역대가가 확정되면 그 차액에 대한 정산절차가 이루어진다는 주장이다. OOO 이와 관련하여 청구인은 OOO가 OOO에 스크랩 단가 변동내용과 함께 그에 따라 2016년 2월에 2015년 1월분·2016년 1월분을, 2016년 6월에 2016년 3월·2016년 4월분을, 2016년 7월에 2016년 4월·2016년 5월분을, 2016년 10월에 2016년 6월·2016년 7월분 소급금액 등을 산정하여 통보한 전자메일과 그 첨부내용(부품별 소급금액 산정내역)을 제출하였다.
(7) 청구인은 OOO가 제동장치 부품에 대한 임가공용역을 제공 받는 업체는 OOO 이외에도 OOO이 있는데, OOO는 OOO뿐만 아니라 OOO에 대해서도 스크랩 단가 변동에 따라 임가공용역 대가를 변동시켰고, OOO의 경우와 같이 스크랩 단가 변동을 소급적용하여 적용한 사례로서, OOO가 OOO과 OOO이 임가공하는 부품과 관련하여 2016년 2월 원자재 변동내용과 이를 OOO과 OOO에 적용하여 소급금액을 산정한 내역과 2016년 5월 스크랩 단가 변동내역(2016년 3월분)에 따라 OOO과 OOO 뿐만 아니라 OOO 등에 대하여 적용하여 소급금액을 산정한 내역 등이 기재된 기안문서 및 첨부문서를 제출하였다. 이에 대하여 처분청은 OOO로부터 동일한 품목을 거래하는 기업은 OOO 이외에 OOO 한 곳에 불과한데, 그 임가공 용역단가는 평균 180% 이상 차이가 있어 비교가능성이 낮으므로 이를 근거로 OOO의 스크랩 거래가 정상거래라고 주장하는 것은 무리가 있다는 의견이고, 청구인은 OOO는 동일 품목에 대하여 복수업체와 거래하지 않고 단일 업체와 거래하고 있으나 부품수급상황에 따라 특별한 사유가 있는 경우에 다른 업체에 임가공용역을 의뢰하는 경우가 있는데, OOO지방국세청장의 OOO에 대한 세무조사시 2012〜2014사업연도분의 경우 동일한 외주용역에 대하여 다른 단가가 적용된 것으로 보아 부당행위계산부인규정이 적용된 반면, 2015·2016사업연도의 경우 동일한 품명이나 용역범위가 현격히 달라 그 용역단가 차이에 정당한 사유가 있다고 보아 위 규정이 적용되지 않았다는 주장이다.
(8) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, OOO의 손익계산서상 계상된 스크랩의 처분이익은 상당한 것(2016년 약 OOO원)으로 보임에도 OOO는 OOO에 원재료를 무상사급하면서 그로부터 발생하는 스크랩의 소유권·처분권한 등에 대하여 별다른 약정을 체결한 바 없는 반면, OOO는 OOO지방국세청장의 세무조사시 OOO에 스크랩을 무상제공하였다고 확인한 바 있고, 스크랩 단가의 변동에 따라 OOO이 받는 임가공용역의 단가에도 일부 변동이 있는 것으로 보이나 그 변동액이 서로 동일하거나 유사하다고 보이지 않아 OOO이 받는 임가공용역 대가에 스크랩 처분이익이 반영된 것이므로 스크랩을 무상으로 제공 받은 것이 아니라는 청구주장을 인정하기는 어렵다고 보이므로 OOO가 OOO에 스크랩을 무상제공한 것으로 판단된다. 이에 OOO는 청구인의 모 유OOO이 홍OOO 등과 함께 최대주주등에 해당하는 법인으로, 그러한 OOO가 위와 같이 청구인이 지배주주인 OOO에 스크랩을 무상제공하였다면 상증법 제45조의5 및 같은 법 시행령 제34조의4에 따른 증여세 과세대상에 해당한다고 할 것이므로, 이에 쟁점금액에서 법인세 상당액을 차감하고 청구인의 OOO 지분율을 반영한 금액을 증여이익으로 보아 청구인에게 증여세를 부과한 처분청의 당초 처분에 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.