특례부과제척기간(10년)과 부당과소신고가산세를 적용한 것이 부당하다는 청구주장의 당부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 2006.1.15. OOO를 사업장으로 하고 상호를 OOO(이하 “쟁점사업장”이라 한다)로 하여 개인사업자등록을 한 후, 스포츠용품 도·소매업을 영위하다 2019.6.30. 폐업하였다.
• 나. OOO국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2019.2.25.부터 2019.4.23.까지 청구인의 쟁점사업장에 대한 개인통합조사를 실시한 결과, 청구인이 쟁점사업장에 근무하는 누나 OOO 명의로 금융계좌 OOO 를 개설하여 2008년부터 2017년까지 쟁점사업장의 매출대금OOO을 수취하거나 필요경비OOO를 지출한 사실을 확인한 후, 이를 사기 기타 부정행위로 보아 특례부과제척기간 및 부당과소신고가산세를 적용하여 부가가치세 및 종합소득세를 경정·결정하도록 처분청에 과세자료 통보하였다.
• 다. 처분청은 이에 따라 10년의 국세부과제척기간 및 부당과소신고가산세를 적용하여 2019.6.4. 아래 <표1>과 같이 부가가치세 및 종합소득세를 경정·고지하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2019.7.30.(부가가치세) 및 2019.8.30.(종합소득세) 이의신청을 거쳐 2019.11.7. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 국세기본법 시행령제12조의2 제1항에서 규정하고 있는 부정행위란조세범처벌법제3조 제6항에 해당하는 어느 하나의 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적인 행위를 말하는바,조세범처벌법제3조 제6항의 어느 하나의 행위로는 부정행위가 성립된 수 없고, 반드시 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적인 행위가 수반되어야만 하는 것이다. 다수의 대법원 판례(대법원 2013.12.12 선고 2013두 7667 판결, 대법원 2014.2.21. 선고 2013도13829 판결 참조)에서도 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위(부정행위)’라 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 다른 어떤 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 이에 해당하지 않지만 과세대상의 미신고나 과소신고와 아울러 그러한 사실이 발각되지 않기 위한 허위계약서의 작성, 대금의 허위지급, 장부가액을 허위로 기재하는 등 적극적 은닉 의도가 나타나는 사정이 덧붙여진 경우에는 조세의 부과와 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 만든 것으로 볼 수 있다고 판시하고 있고, 다른 대법원 판례(대법원1999.4.9. 선고 98도667 판결, 대법원 2015.6.11. 선고 2015도1504 판결)에서는 일반적으로 다른 사람 명의의 예금계좌를 빌려 예금하였다 하여 그 차명계좌이용행위 한 가지 만으로써 구체적 행위의 동기, 경위 등 정황을 떠나 어느 경우에나 적극적 소득은닉 행위가 된다고 단정할 것은 아니라 할 것이나, 과세대상의 미신고나 과소신고와 아울러 장부상의 허위 기장행위, 수표 등 지급수단의 교환반복행위 기타의 은닉행위가 곁들여져 있다거나, 차명계좌의 예입에 의한 은닉행위에 있어서도 여러 곳의 차명계좌에 분산 입금한다거나 순차 다른 차명계좌에의 입금을 반복하거나 단 1회의 예입이라도 그 명의자와의 특수한 관계 때문에 은닉의 효과가 현저해지는 등으로 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여진 경우에는 조세의 부과징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 만든 것으로 인정할 수 있다고 판시하고 있는바, 이 건에 있어 청구인이 누나의 차명계좌를 사용한 것은 아래와 같은 사유로 조세의 부과 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위에 해당한다고 보기 어렵고, 차명계좌를 통하여 단순히 매출누락을 한 것에 불과하므로 이를 부정행위로 보아 10년의 부과제척기간과 부당과소신고가산세를 적용한 것은 부당하다.

(1) 청구인은 차명계좌에 입금된 금액OOO을 사업경비로 지출OOO하거나 대부분OOO을 청구인의 사용업 계좌로 재입금하였는바, 처분청 담당자가 회계적 지식이나 경험에 비추어 청구인의 사업용 계좌(증빙서류)의 거래내역을 주의 깊게 확인만 했더라면 수입금액 누락분과 차명계좌의 존재 사실을 확인할 수 있었을 것이고, 위의 사업경비 지출이나 사업용 계좌 재입금 외에 다른 차명계좌를 통해 분산 입금하거나 장부상의 허위기장 행위을 통해 수입금액을 조작하는 행위, 거래를 세탁할 목적으로 수표와 현금의 인출 등 지급수단의 교환반복행위를 통하여 조세의 부과징수를 불가능하게 하는 어떠한 행위도 없었으므로 청구인이 차명계좌를 사용한 행위는 적극적인 재산 은닉행위에 해당하지 아니한다.

(2) 최근 심판례(조심2018전1560, 2019.5.16.)에서는 청구인과 같이 차명계좌를 사용하여 수입금액의 일부를 신고누락 하였다고 하더라도 ‘사기나 그 밖의 부정행위’에 해당하지 아니한다고 판단한 바 있는데, 동 사례도 이 건과 유사하게 차명계좌의 명의자가 법인의 직원인 경리부장이고, 차명계좌의 입금액이 법인의 계좌로 재입금되거나 사업관련 경비로 지출되었으며, 거래처 중 일반인과 개인사업자가 많아 거래처 관리를 위해 차명계좌를 사용하였고, 차명계좌를 10년 이상 장기간 사용하다가 자발적으로 그 사용을 중단하였다.

(3) 이 건의 전심인 이의신청 재결에서 재결청은 적극적인 은닉행위가 있었다는 근거로 청구인이 차명계좌에 입금된 금액을 사업용 계좌로 송금하면서 입금자를 청구인의 배우자 명의로 하여 사업용 계좌에 입금하였고, 이를 장부에 계상하면서 계정과목을 자본금 계정으로 기재하여 마치 배우자가 사업에 필요한 자금을 입금한 것으로 보이도록 처리한 사실을 들고 있으나, 최근 심판례(조심 2019서2154, 2019.9.19.)에서는 차명계좌에서 입금된 금액을 회계장부에 사실과 다른 회계처리를 하였다는 사유만으로는 과세당국에 대하여 적극적인 부정행위가 있었다고 보기 어려울 뿐만 아니라, 거짓 증명 등의 작성, 장부와 기록의 파기 등의 부정행위에 해당한다고 보기 어렵다고 한 사실이 있으므로, 청구인이 단순히 차명계좌를 통하여 입금된 수입금액을 청구인의 사업용 계좌에 입금하면서 수입금액 신고를 누락하거나 자본금 계정으로 사실과 다르게 장부에 기록한 행위 그 자체는 사기 기타 부정행위에 해당하지 아니할 뿐만 아니라 적극적 부정행위로도 볼 수 없고, 청구인이 차명계좌에서 입금된 금액을 회계장부에 자본금 계정으로 성실히 기록함으로써 처분청이 오히려 해당 계정을 검토하여 수입금액 누락을 용이하게 파악할 수 있었던 것이다.

• 나. 처분청 의견 청구인의 차명계좌 사용 및 수입금액(필요경비) 신고누락 행위는 다음과 같은 이유로조세범처벌법제3조 제6항에 규정된 “사기나 그 밖의 부정한 행위”가 명백하고, 따라서 처분청의 특례부과제척기간 적용과 부당과소신고가산세 적용은 정당하다. (1) 청구인은 차명계좌에 입금된 금원 대부분이 쟁점사업장의 사업용 계 좌로 재입금되거나 필요경비로 지출되어 단순히 청구인의 사업용 계좌를 열람하기만 해도 탈루사실을 확인할 수 있어 적극적 은닉행위 에 해당하지 않는다고 주장하나, 조사청이 확인한 사실은 청구인이 차명 계좌를 통해 일부 수입금액을 수령하거나 일부 필요경비를 지출한 부 분과(제세 신고누락함) 일부 금액은 사업용 계좌로 이전하면서 송 금인을 청구인의 배우자로 기재하여 이를 자본금 계정으로 장부에 반영한 부분인바, 자본금 계정은 사업장에서 발생한 수익(비용)과 무관하게 사업장 외부에서 유입되는 자금 원천으로 차명계좌를 통해 수령한 수입금액을 배우자가 송금해 주는 것처럼 자본금으로 회계장부에 기록하는 행위 자체는 부정행위에 해당한다. 또한, 조 사청은 조사 착수 당시 쟁점사업장에서 당해 차명계좌가 기재된 메모를 발견하였고, 이를 통해 차명계좌의 존재 및 청구인의 수입금액 신고누락 사실을 확인할 수 있었는데, 만약 당해 메모가 발견되지 않은 채 조사가 진행되었다면 조사청이 당해 자본금의 출처가 어디인지 알 수 없었을 것이고(형식은 배우자로부터 입금된 자본금이나 실질은 쟁점사업장의 매출누락액임) 차명계좌를 통한 수입금액 누락도 몰랐을 것이므로 청구인의 차명계좌를 통한 수입금액 누락행위는 부정행위에 해당하는 충분한 조건을 갖추었다고 할 것이다.

(2) 청구인은 차명계좌의 명의자가 가족(누나)으로서 청구인의 사업장에서 회계를 총괄·담당하고 있어 처분청이 차명계좌를 통한 매출누락을 손쉽게 발견할 수 있었으므로 여기에 재산은닉 의도가 있다고 볼 수는 없다고 주장하나, 차명계좌 명의자를 누나로 한 것은 보안 유지를 위한 조치로서 가족 명의의 차명계좌를 사용한 것에 불과하고, 청구인은 누나 OOO을 사업장에서 회계 및 자금을 총괄하는 중요한 업무에 근무토록 하면서도 원천징수 등 의무를 이행하지 않아 OOO의 근무 사실을 확인하기 어렵게 하였는바, 이는 과세관청으로 하여금 차명계좌를 이용한 수입금액 누락 등의 징수행위를 고의적으로 방해하여 조세의 부과를 불능 또는 현저하게 곤란하게 하는 위계의 행위에 해당하고, OOO의 급여 또한 당해 차명계좌 입금액을 이용해 지급하였으므로 이 부분 주장은 설득력이 없다.

(3) 청구인은 단순히 거래처 관리목적으로 차명계좌를 장기간 사용하다가 자발적으로 사용을 중지하고 계좌를 해지하였기 때문에 이는 부정행위가 아닌 것으로 볼 사정이 있다고 주장하나, 이는 수입금액 은닉이 가능한 A/S매출 등을 별도로 관리하여 현금 매출분을 신고누락할 목적으로 차명계좌를 사용한 것으로 보이고, 설령 계좌를 나누어 관리할 필요가 있다고 하더라도 선의의 목적이었다면 청구인 명의로 다른 계좌를 만들 수 있으므로 차명계좌를 만들어 사용할 필요가 없으며, 단순 관리 목적이었다면 차명계좌로 입금된 현금매출액을 신고 누락할 이유가 없었다고 보이므로 청구인이 장기간 차명계좌를 사용하여 거액의 현금매출액을 관리하고 이를 신고하지 않은 것은 수입금액의 은폐를 목적으로 하는 부정행위에 해당한다.

• 가. 쟁 점 청구인이 차명계좌를 통하여 매출을 누락한 것이 사기 기타 부정행위에 해당한다고 보아 특례부과제척기간(10년)과 부당과소신고가산세를 적용한 것이 부당하다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령 (1) 국세기본법 제26조의2 【국세 부과의 제척기간】(1) 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다.(이하 생략)

1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 "부정행위"라 한다)로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급·공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간(이하 생략) 제47조의3【과소신고·초과환급신고가산세】 (1) 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액에 다음 각 호의 구분에 따른 산출방법을 적용한 금액을 가산세로 한다.

1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액

• 가. 부정행위로 인한 과소신고납부세액 등의 100분의 40(국제거래에 서 발생한 부정행위로 인한 경우에는 100분의 60)에 상당하는 금액
• 나. 과소신고납부세액 등에서 부정행위로 인한 과소신고납부세액 등을 뺀 금액의 100분의 10에 상당하는 금액 (2) 국세기본법 시행령 제12조의2 【부정행위의 유형 등】(1) 법 제26조의2 제1항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위"란조세범처벌법제3조 제6항에 해당하는 행위를 말한다. (3) 조세범처벌법 제3조 【조세포탈 등】(6) 제1항에서 "사기나 그 밖의 부정한 행위"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장

2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취

4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐

5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작 6.조세특례제한법제5조의2 제1호에 따른 전사적 기업자원 관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작

7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위

• 다. 사실관계 및 판단 (1) 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 쟁점사업장은 청구인이 2006.1.15. 사업장 소재지를 OOO로 하고, 상호를 OOO로 하여 개업한 후, 선글라스 및 자전거 등 스포츠용품을 도소매업을 영위하다가 2019.6.30. 폐업한 것으로 나타나고, 청구인의 청구이유서에는 쟁점사업장의 영업방식과 관련하여 직매장에서 소비자에게 직접 상품을 판매하는 것을 제외하고는 대부분의 상품을 전화 또는 인터넷을 통해 주문받아 판매하고 있고, 주문된 상품은 모두 택배로 고객(도ㆍ소매업자 포함)에게 배송한 것으로 나타난다.

(2) 처분청이 제시한 차명계좌 내역과 이를 통한 쟁점사업장 관련 금융거래 내역 등은 다음과 같다. (가) 청구인이 쟁점사업장에서 회계를 담당하는 누나 OOO 명의로 개설한 차명계좌내역은 아래 <표2>와 같은바, 두 계좌 모두 2017.7.25. 해지하였고, 청구인은 개인소비자 매출이 대부분인 마케팅행사 발생 관련 매출과 A/S매출을 사업자(도ㆍ소매업자)매출과 구분해서 관리하기 위하여 차명계좌를 개설하였다고 주장하고 있다. (나) 처분청이 이 건 부가가치세 및 종합소득세 경정·결의시 확정한 차명계좌 거래 내역(2008년〜2017년)은 아래 <표3>과 같은바, (1) 미신고 수입금액(공급대가), (2) 차명계좌에서 쟁점사업장 사업용 계좌로 송금한 금액, (3) 차명계좌에서 인출된 사업경비 지출액 등이 연도별로 요약된 것으로 나타남

(3) 조사청 조사담당자가 2019년 4월 작성한 청구인의 쟁점사업장에 대한 개인통합조사 종결보고서에 의하면, 청구인이 조사대상 기간 동안 차명계좌를 통하여 매출대금을 회수하는 방법으로 제세 신고시 매출액 OOO원을 신고 누락한 사실이 있고, 차명계좌에서 사업경비로 인출된 금액 중 장부에 계상하지 않아 필요경비에 산입되지 아니한 부외원가 OOO원 등을 적출한 것으로 나타난다.

(4) 처분청의 부가가치세 및 종합소득세 경정·결의서 등에 의하면, <표3>의 매출(수입금액) 누락금액 중 부과제척기간(10년)이 만료된 2008년 OOO원을 제외한 합계 OOO원(공급대가)을 각 과세기간별 매출(수입금액) 누락액으로 하고, 동 사업경비로 인출된 OOO원(2008년분 제외)을 쟁점사업장의 경비로 인정하여 <표1>과 같이 부가가치세 2009년 제1기분〜2017년 제2기분 합계 OOO원, 종합소득세 2009년〜2017년 귀속분 합계 OOO원을 경정·결의한 것으로 나타난다.

(5) 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 차명계좌 거래내역 중 사업용 계좌 송금액 OOO원은 청구인이 쟁점사업장의 사업용 계좌로 입금시 입금자 명의를 청구인의 배우자인 OOO으로 하였고, 회계장부에는 동 입금액을 모두 자본금 계정에 계상하였다고 하고 있

• 다. (6) 청구인측이 추가로 제출한 항변 내용은 다음과 같다. (가) 청구인의 차명계좌로 입금된 금원의 대부분이 국세청에 신고된 청구인의 사업용 계좌로 직접 입금되었고, 사업용 계좌에 입금된 금액을 청구인의 회계장부에 자본금 계정과목으로 성실히 기록함으로써 처분청은 사업용 계좌 확인과 회계장부 검토만으로도 수입금액 누락액을 용이하게 파악할 수 있었다. (나) 사업용 계좌로 입금된 금액의 입금자명을 청구인의 배우자 명의로 기재한 사실, 차명계좌의 소유자인 청구인 누나가 회계관리업무를 수행하고 자신의 근로소득에 대한 원천징수의무를 이행하지 않은 사실은 처분청이 신고누락금액과 차명계좌의 존재를 확인하는데 아무런 영향을 주지 않았다. (다) 동일한 차명계좌를 10년간 사용하는 동안 처분청으로 하여금 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저하게 곤란하게 하는 청구인의 적극적인 행위가 전혀 없었다. 즉, 장부상 허위기장을 통한 수입금액 조작행위, 자금을 은닉할 목적으로 수개의 차명계좌를 통한 분산입금 행위, 거래를 세탁할 목적으로 수표와 같은 지급수단의 교환반복행위 등 조세의 부과징수를 불가능하게 하거나 곤란하게 하는 어떠한 적극적 행위도 없었다. (라) 처분청은 대법원 판례 등에서 제시하고 있는 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저하게 곤란하게 하는 적극적 행위를 구체적으로 제시하지 못하고 있고, 오히려 이 건 세무조사 당시청구인의 사업용 계좌에 입금된 금원과 자금출처 확인을 통해 수입금액 누락액을 쉽게 발견하였으며, 이는 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저하게 곤란하게 하는 청구인의 적극적인 행위가 없었다는 것을 반증하는 것이다. (마) 최근 조세심판원 결정례(조심 2018전1560, 2019.5.16., 조심 2019중73, 2019.4.8., 조심 2019서2154, 2019.9.19., 조심 2019부1165, 2019.11.22. 외)에서는 청구인과 동일 또는 유사한 매출누락에 대하여 ‘사기나 그밖의 부정한 행위’에 해당하지 않는다고 판단하고 있는바, 결국 청구인이 차명계좌를 사용하여 수입금액을 누락한 것은 사실이나 차명계좌를 은폐ㆍ조작하여 처분청으로 하여금 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 어떠한 적극적 행위도 없었다는 사실은 명백하므로 처분청이 10년의 부과제척기간과 부당과소신고가산세 적용한 부분은 취소되어야 한다.

(7) 국세통합전산망 조회자료에 의하면, 청구인은 쟁점사업장의 회계담당자이자 차명계좌주인 OOO에게 2008년부터 2012년까지 근로소득을 지급하였으나 원천징수분근로소득세를 신고하지 아니하다가 2019년 5월에 근로소득지급명세서를 기한 후 제출한 것으로 나타난

• 다. (8) 청구인은 쟁점사업장의 차명계좌OOO를 2017.7.25. 각각 해지하였다고 주장하며 그 증빙으로 각 은행이 발급한 해지계산서(거래일 2017.7.25.)를 제출하였다.

(9) 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 2008년부터 2017년까지 쟁점사업장의 총 매출액은 OOO원(차명계좌 매출누락액 포함)으로 청구인이 차명계좌를 통하여 매 출누락한 OOO원의 점유비는 약 8.3%에 해당된다고 하고 있다.

(10) 이상의 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 살피건대, 청구인은 누나 OOO 명의의 차명계좌를 사용한 것만으로는 조세의 부과 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위에 해당한다고 보기 어려우므로 이를 부정행위로 보아 10년의 부과제척기간과 부당과소신고가산세를 적용한 것은 부당하다고 주장하나, 청구인이 개인소비자들에게 매출한 금액을 10년 이상에 걸쳐 지속적으로 차명계좌를 통해 입금받은 점, 차명계좌 입금액 중 일부를 쟁점사업장의 사업용 계 좌로 재입금하면서 입금자를 차명계좌의 명의자가 아닌 배우자 명의로 입금하였고, 회계처리를 매출이 아닌 자본금의 전입으로 하여 차명계좌를 통한 매출누락 사실을 은닉한 점, 차명계좌의 존재를 몰랐더라면 차명계좌에서 쟁점사업장의 사업용 계좌에 재입금된 금액이 쟁점사업장의 매출누락액이 아닌 배우자가 입금한 자본금으로 인식하였을 것으로 보이는 점, 매출누락에 사용된 차명계좌의 명의인인 누나 OOO은 청구인의 사업장에서 회계‧자금 등의 업무를 총괄하였음에도 이에 대한 대가를 지급하면서 원천징수를 하지 아니하여 과세당국이 그와 같은 근무사실을 쉽게 파악하기 어려웠을 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구인이 차명계좌를 통해 수입금액을 신고누락하고, 그 일부를 사업용 계좌로 재입금하면서 이를 사실과 다르게 회계처리한 것은 조세의 부과와 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 할 목적의 적극적인 은닉행위에 해당한다고 보이므로, 따라서 처분청이 10년의 부과제척기간과 부당과소신고가산세를 적용하여 이 건 부가가치세 및 종합소득세를 부과한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기 본 법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한