본·지점이 동일 법인체에 소속된 사업장이라도 한쪽의 사업장에서 양자 간 거래를 손익거래로 인식하였다면 거래상대방도 손익거래로 인식하여야 하는 점, 송금액을 국외본점의 과세소득으로 보아 과세하더라도 중복과세가 발생하지 않으며 오히려 송금액을 손금으로 인식하면서 과세소득으로 보지 않으면 국내 과세권이 소멸되는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
본·지점이 동일 법인체에 소속된 사업장이라도 한쪽의 사업장에서 양자 간 거래를 손익거래로 인식하였다면 거래상대방도 손익거래로 인식하여야 하는 점, 송금액을 국외본점의 과세소득으로 보아 과세하더라도 중복과세가 발생하지 않으며 오히려 송금액을 손금으로 인식하면서 과세소득으로 보지 않으면 국내 과세권이 소멸되는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점대가는 동일 법인의 본․지점 사이에 이루어진 내부거래에서 수수된 것에 불과하여 국내원천소득을 구성하지 않는다. (가) 비록 본ㆍ지점이 소재한 국가가 다르다 하더라도 동일 법인에 속한 경우 본ㆍ지점은 법률적으로 동일 실체인바, 양자 간 자금이동은 하나의 실체(법인격)의 한쪽 주머니(청구법인)에서 다른 쪽 주머니(국외본점)로 옮겨진 것에 불과하므로 국외본점에 별도의 소득이 발생하였다고 볼 수 없다. (나) 외국법인이 국내에서 사업장 없이 획득한 소득은 당연히 원천징수대상 국내원천소득에 해당하나, 국내사업장(고정사업장)을 두고 획득한 소득은 그 사업장이 (국내) 법인세를 납부하므로, 국내사업장이 국외본점(외국법인)에 송금하는 금액에 과세할 경우 이중과세하는 결과가 된다. (다) 비록 국내사업장을 독립법인으로 보라는 규정이 존재하나, 이는 국내사업장에 귀속되는 소득을 계산할 목적인바, 본점에 송금하는 것은 해당 목적에서 벗어난 경우로서 그 규정을 적용할 수 없다. (라) 청구법인은 한국이 아닌 프랑스 거주자에 해당하고, 쟁점대가를 제3자가 아닌 국외본점에 지급한 것이어서 한ㆍ프랑스 조세조약제12조(이하 “쟁점조약”이라 한다)에 따르더라도 과세대상으로 볼 수 없다. (마) 대법원은 본점과 지점 간의 내부적 자금이동은 별도의 소득을 구성하지 않는다고 판단(1985.11.12. 선고 83누40 판결)하였고, 국세청은 한국법인의 영국지점이 한국본점에 기술 및 노하우를 제공하고 한국본점이 영국지점에 대가를 지급한 사례에서 “내국법인이 동 법인의 해외지점에서 자체 개발한 기술을 국내에서 제공받는 경우 내국법인의 해외지점은 외국법인이 아닌 내국법인으로 보는 것이므로 법인세법 제55조 제1항 에서 규정하는 국내원천소득이 발생하지 않는 것”이라고 명확하게 해석(국일 46017-524, 1998.8.22.)하였다.
(2) 설령 쟁점대가를 손익거래로 보더라도, 국외본점은 자신의 노하우를 이전한바 없이 자신이 노하우를 활용하여 인적용역을 제공하였으므로 사용료소득이 아닌 원천징수의무가 없는 인적용역대가로 봄이 타당하다. (가) 사용료소득이 되려면, 노하우가 이전되어 청구법인이 그 노하우를 이용하여 산업적 재생산을 통해 자신의 수익을 창출하여야 하나, 쟁점계약의 경우 청구법인은 국외본점이 개발한 결과물을 단순히 제공받는 것에 불과하여 노하우를 스스로 활용하는 것은 불가능하다. (나) 처분청은 기본통칙에 근거하여 쟁점계약상 비밀유지 조항이 있다는 이유로 사용료소득이라고 주장하나, 단순히 비밀유지 조항이 있다는 이유만으로 사용료소득이라고 단정할 수 없다. (다) 설령, 노하우 이전이 일부 존재한다 하더라도, 쟁점대가에는 노하우 이전대가 외에 기술지원용역 부분도 분명히 존재하고, 어느 부분이 주된 것인지 여부가 불분명하므로 쟁점대가 중 노하우 부분만을 따로 계산하여 사용료소득으로 볼 수 있을 뿐이지, 쟁점대가 전부를 사용료소득으로 볼 수 없다.
(1) 본․지점 간 거래라 하더라도 국내사업장을 독립법인으로 보아 정상가격에 의해 국내원천소득을 계산하여야 한다. (가) OECD모델 조약 제7조(고정사업장에 귀속되는 사업소득을 계산할 때 정상가격원칙을 적용)에 따르면, 본ㆍ지점 간 거래에 정상가격원칙을 적용한다는 것은 거래상대방인 국외본점에 소득이 발생된다는 것을 전제한 것이다. (나) 국내에서 법인세 납세의무가 있는 청구법인이 쟁점대가를 손금으로 인식한 이상, 국외본점이 지급받은 쟁점대가를 다른 내국법인 및 거주자 등으로부터 지급받은 사용료와 달리 볼 수 없을 뿐만 아니라, 청구법인을 원천징수의무에서 배제할 법적근거도 없다.
(2) 쟁점대가는 청구법인이 국외본점의 기술ㆍ노하우를 사용한 대가(사용료소득)로 지급한 것인바, 청구법인은 원천징수의무가 있다. (가) 쟁점조약 및 법인세법제93조 제8호는 산업ㆍ상업ㆍ과학상 지식, 정보 및 노하우에 대한 대가를 외국법인의 국내원천 사용료소득으로 규정하고 있다. (나) 쟁점계약은 국외본점이 소유한 미공개 고도기술을 이용할 수 있는 권리를 계약한 것으로, 통상적인 전문지식이나 기능을 활용하여 수행하는 인적용역(기술지원용역)과 그 성질이 다르다. (다) 국외본점이 제공하는 웹 기반 플랫폼 및 엔진은 복잡하고 다양한 기술이 복합된 서비스로 청구법인은 국내업체들의 필요와 요구에 맞게 이를 활용하여 광고매출을 발생시키고 있는바, 노하우 및 미공개 기술정보를 사용하는 것이라 할 수 있다. (라) 쟁점계약에 따르면 기술, 노하우는 물론 고객정보에 이르기까지 모든 계약상 정보에 대하여 제3자에게 공개되지 못하게 엄격하게 비밀을 유지할 것을 요구하고 있음이 확인된다. (마) 청구법인은 국외본점이 특별한 역할을 수행한다고 주장하나, 노하우 등 사용계약 당사자 간의 일반적인 상호 의무규정에 불과하며, 적용결과를 보증하는지 여부는 명시되어 있지 않다.
① 쟁점대가가 국내원천소득이 아니라는 청구주장의 당부
② 쟁점대가가 쟁점조약의 사용료소득에 해당하는지 여부
8. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리ㆍ자산 또는 정보(이하 이 호에서 “권리등”이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리등을 양도함으로써 발생하는 소득 (이하 생략)
① 외국법인에 대하여 제93조 제1호ㆍ제2호 및 제4호부터 제10호까지의 규정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자(제93조 제7호에 따른 소득의 금액을 지급하는 거주자 및 비거주자는 제외한다)는 제97조에도 불구하고 그 지급을 할 때에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 해당 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서등에 납부하여야 한다. 다만, 제93조 제5호에 따른 소득 중 조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득은 제외한다.
3. 제93조 제1호ㆍ제2호ㆍ제8호 및 제10호에 따른 소득: 그 지급액(제93조 제10호 다목의 소득에 대해서는 대통령령으로 정하는 금액)의 100분의 20. 다만, 제93조 제1호의 소득 중 국가, 지방자치단체 및 내국법인이 발행하는 채권에서 발생하는 이자소득의 경우에는 그 지급액의 100분의 14로 한다. (3) 법인세법 시행령 제130조 【국내사업장과 본점 등의 거래에 대한 국내원천소득금액의 계산】
① 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득금액을 결정함에 있어서 국내사업장과 국외의 본점 및 다른 지점(이하 이 조에서 “본점등”이라 한다)간 거래(이하 “내부거래”라 한다)에 따른 국내원천소득금액의 계산은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 제131조 제1항의 정상가격(이하 이 조에서 “정상가격”이라 한다)에 의하여 계산한 금액으로 한다.
② 제1항을 적용함에 있어서 내부거래에 따른 비용은 정상가격의 범위에서 약정 등에 따라 실제 지출되는 것에 한정하여 손금에 산입하고, 자금거래에 따른 이자(제129조의3의 자금거래에 따른 이자는 제외한다) 등 기획재정부령으로 정하는 비용은 이를 손금에 산입하지 아니한다.
③ 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득금액을 결정함에 있어서 본점 등의 경비 중 공통경비로서 그 국내사업장의 국내원천소득의 발생과 합리적으로 관련된 것은 국내사업장에 배분하여 손금에 산입한다.
④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 내부거래에 따른 국내원천소득금액의 계산방법, 국내사업장에 배분되는 경비의 범위·배분방식, 업종별경비배분방법, 경비배분시 외화의 원화환산방법 및 내부거래 명세, 경비배분계산서 등 서류의 제출, 그밖에 필요한 사항은 기획재정부령으로 정한다.
(4) 한ㆍ프랑스 조세조약 제12조【사용료】
1. 일방국에서 발생하여 타방국의 거주자에게 지급되는 사용료에 대하여는 동 타방국에서 과세할 수 있다.
2. 그러나 그러한 사용료는 또한 사용료가 발생하는 국가에서 동국의 법에 따라 과세할 수 있다. 그러나 만약 수취인이 동 사용료의 수익적 소유자인 경우에 그렇게 부과하는 조세는 사용료 총액의 10퍼센트를 초과하여서는 아니된다.
3. 본조에서 사용되는 “사용료”라 함은 다음에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금을 의미한다.
4. 일방국의 거주자인 사용료의 수취인이 그 사용료가 발생하는 타방국내에 있는 고정사업장을 통하여 그 타방국내에서 사업을 영위하거나 동 타방국내에 소재하는 고정시설을 통하여 그 타방국에서 전문직업적 용역을 수행하며 그 사용료의 지급원인이 되는 권리 또는 재산이 그러한 고정사업장이나 고정시설에 실질적으로 관련되는 경우에는 제1항 및 제2항의 규정은 적용되지 아니한다. 그러한 경우에는 제7조 또는 제14조의 규정이 경우에 따라 적용된다.
5. 사용료의 지급인이 일방국의 정부자신, 정치적 하부조직, 지방공공단체, 법적단체 또는 동국의 거주자인 경우에 그 사용료는 동 국가에서 발생하는 것으로 간주된다. 그러나 사용료의 지급인이 어느 일국의 거주자인가 아닌가에 관계없이 일방국 내에 그 사용료를 지급해야 할 의무의 발생과 관련된 고정사업장을 가지고 있고 그 사용료가 동 고정사업장에 의하여 부담되는 경우에는 그러한 사용료는 그 고정사업장이 소재하는 국내에서 발생하는 것으로 간주된다. ※ 법인세법 기본통칙 93-132…7[노하우와 독립적 인적용역의 구분]
① 법 제93조 제9호 나목의 정보 또는 노하우란 지적재산권의 목적물이 될 수 있는지 여부와 관계없이 제품 또는 공정의 산업적 재생산을 위하여 필요한 모든 비공개 기술정보로서 동 정보를 제공하기 전에 이미 존재하는 것을 말한다.
② 기술자(엔지니어)가 정형화된 전문직업적 용역이나 정형화되지는 않았으나 그 용역의 성질이 동종의 용역수행자가 통상적으로 보유하는 전문지식이나 기능을 활용하여 수행하는 용역(이하 “기술지원용역”이라 한다)은 영 제132조 제5항 제4호에 정하는 인적용역에 해당한다.
③ 제1항에서 말하는 정보 또는 노하우 해당 여부는 특히 다음 각 호의 요소를 고려하여 결정한다.
1. 비밀보호 규정이 있거나 제3자에게 공개되지 못하게 하는 특별한 장치가 있는지 여부
2. 기술용역제공대가가 당해 용역수행에 투입되는 비용에 통상이윤을 가산한 금액을 상당히 초과하는지 여부
3. 사용자가 제공된 정보 또는 노하우를 적용함에 있어서, 제공자가 특별한 역할을 수행하도록 요구되는지 또는 제공자가 그 적용결과를 보증하는지 여부
④ 내국법인이 외국법인과 체결한 기술도입계약상 도입대상이 제1항의 정보 또는 노하우와 제2항의 기술지원용역으로 혼합되어 있는 경우에도 다음 각 호에 따라 소득을 계산한다.
1. 계약상 제공하는 정보 또는 노하우와 기술지원용역 중 어느 부분은 당해 계약의 주된 부분을 구성하고 있고, 다른 부분은 부수적이며 보조적인 부분으로 구성되어 있는 경우에는 당해 계약상의 전체 지급대가를 그 계약의 주된 부분의 소득으로 한다.
2. 상기 1호 이외의 경우에는 전체 지급대가를 계약상 제공하는 정보 또는 노하우의 대가의 크기, 작업시간, 주당임금 등을 기초로 하거나 기타 합리적인 기준에 의하여 정보 또는 노하우의 대가와 기술지원 용역의 대가를 구분하여 계산한다.
(1) 청구법인은 국외본점과 2014.12.31. 및 2016.11.30. 쟁점계약을 체결하고, 동 계약에 따라 매년 매출액의 10%(2015년 이전 15%)를 기술사용료로 지급하기로 약정하였으며, 쟁점대가를 국외본점에게 지급하였다.
(2) 처분청은 쟁점대가를 사용료소득으로 보고, 청구법인에게 소명을 요구하였는바, 청구법인의 소명 내용은 다음과 같다. 처분청 소명 요구 청구법인 소명 ㅇ쟁점대가에 대하여 사용료소득으로 원천징수하지 않은 이유 ㅇ단일한 법적 실체(본ㆍ지점간 내부거래) 내 자금 이전에 불과한바, 원천징수대상으로 볼 수 없다. ㅇ쟁점대가가 법인내부의 단순한 내부적 자금이동에 불과하다면 청구법인은 왜 손금으로 처리하였는가? ㅇ청구법인과 국외본점 간 거래(내부거래)에 대한 국내원천소득금액의 계산은 정상가격에 따르는데, 그 비용은 정상가격의 범위에서 약정 등에 따라 실제 지출되는 것에 한정하여 손금에 산입할 수 있다.
(3) 처분청은 청구법인이 쟁점대가를 손금으로 인식하면서 본점은 원천납부를 이행하지 않아, 결과적으로 국외본점은 지점세 부담 없이 청구법인의 이익을 회수하였는바, 이는 이익금 회수 시 배당소득세를 부담하는 외투법인과의 형평성 문제가 있어 합당하지 않다고 보아 2018.3.14. 국세청 법령해석과에 과세자문을 의뢰하여 2018.4.25. 다음과 같이 회신을 받았다. ※ 법령해석과-1112, 2018.4.25. 프랑스법인의 국내지점이 본사와 체결한 “기술ㆍ노하우 라이센스 계약”에 따라 본사가 보유한 기술ㆍ노하우를 사용하고 국내지점 매출액의 일정비율로 본사에게 기술사용료를 지급한 경우 동 지급액은 프랑스법인의 ｢한ㆍ프 조세조약｣ 제12조 및 ｢법인세법｣ 제93조 제8호 에 따른 국내원천 사용료소득으로서 원천징수대상에 해당한다.
(4) 쟁점계약을 통해 국외본점이 청구법인에 제공하는 서비스에 대한 양측의 언급을 정리하면 다음과 같다. 청구법인 처분청 ㅇ청구법인은 쟁점계약에 따라 쟁점대가로 매출액의 10% 상당액을 국외본점에 license fee 명목으로 지급한다. ㅇ청구법인은 고객의 니즈에 맞는 광고를 국외본점이 개발ㆍ운영하는 플랫폼을 이용해 인터넷에 베너 광고 등의 형태로 송출한다. ㅇ국외본점은 10년간의 R&D를 거쳐 플랫폼을 개발하였으며, 개선 및 효율적 관리를 위해 700명이 넘는 기술인력을 유지하고 있다. ㅇ일반적인 광고는 청구법인이 직접 플랫폼을 이용하여 입력하나, 특수한 광고는 국외본점의 기술지원을 받아 수행한다. ㅇ국외본점의 기술을 사용하여 영업을 행하고 매년 매출액의 10%(2015년 이전 15%)를 기술사용료로 지급하기로 약정하였다. ㅇ국외본점이 제공하는 기술은 통상적 수준을 초과한 미공개 고도기술로서 통상의 수준의 기술이 사용되는 인적용역과는 다르다. ㅇ플랫폼은 복잡하고 다양한 기술이 복합된 소프트웨어 및 서비스로 해당 기술을 이용하지 않고서는 매출을 일으킬 수 없다. ㅇ청구법인은 광고주의 필요와 요구에 맞게 플랫폼을 활용하여 광고매출을 발생시키는바, 노하우와 미공개 기술정보를 사용하는 것이다.
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대해 살피건대, 청구법인은 쟁점대가의 송금이 동일 인격체(법인)의 본ㆍ지점 간 내부적 자금이동에 해당할 뿐임에도, 이를 국내원천소득으로 보아 과세함에 따라 불합리한 중복과세가 발생하였다고 주장하나, 본ㆍ지점이 동일 법인체에 소속된 사업장이라 하더라도 어느 한 쪽의 사업장에서 양자 간 거래에 대해 손익거래로 인식하였다면 거래상대방으로서 다른 쪽도 (반대)손익거래로 인식하여야 하는 점, 사업장별로 세율 또는 과세권자가 다른 경우 조세부담의 차이 또는 과세권의 다툼소지가 있기 때문에 동일 법인체에 속한 사업장 간 거래라 하더라도 그 거래의 본질이 손익거래의 성격이라면 구분경리 등을 통해 사업장별로 귀속되는 소득을 엄밀하게 구분하여야 하는바, 이 건 국외본점과 청구법인은 동일 법인체 소속이라 하더라도 사업장별로 과세권자(한국ㆍ프랑스)와 세율이 달라 각 사업장별로 엄격하게 소득을 나눌 필요가 있는 점, 청구법인이 국내에서 법인세를 납부하였다 하더라도 국외본점에 자금을 송금하면서 그 송금액을 손금으로 인식하면 실질상 기 납부한 법인세가 환급되는 효과가 있으므로 그 송금액을 국외본점의 과세소득으로 보아 과세하더라도 중복과세가 발생하지 않으며, 오히려 송금액을 (지점이) 손금으로 인식하면서 (본점의) 과세소득으로 보지 않으면 국내 과세권이 소멸되는 결과가 되는 점, 쟁점대가가 내부적인 자금이동이라면 자기가 자기의 권리를 사용한 것에 불과한데, 쟁점계약을 정식으로 체결하여 매출액의 10%로 확정하여 그 대가를 지급할 이유가 없는 점(실적에 따라 자유롭게 지급하면 될 것임) 등에 비추어 쟁점대가의 송금이 동일 법인체의 본ㆍ지점 간 내부거래에 불과하여 국내원천소득으로 볼 수 없다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대해 살피건대, 청구법인은 쟁점대가의 송금을 손익거래로 본다 하더라도 국외본점의 노하우가 청구법인에게 제공되었다고 보기 어려워 사용료소득이 아니라고 주장하나, 청구법인 스스로 쟁점대가를 라이센스료(license fee) 명목으로 지급한다고 언급한 점, 쟁점대가는 매출액에 비례(10%)하여 지급되는바, 통상적인 로열티(사용료소득) 지급방식에 해당하는 점, 청구법인은 쟁점대가가 로열티가 아니라고 주장할 뿐 로열티 외 어떠한 소득(인적용역소득, 사업소득, 임대소득 등)에 해당하는지 명확하게 특정하지 못하고 있는 점, 청구법인은 국외본점으로부터 제공받는 서비스에 대해 국외본점이 개발한 플랫폼을 이용하는 것이라고 설명하였는바, 그 플랫폼은 국외본점이 소유한 기술정보로 보이고, 청구법인이 그 기술정보(플랫폼)를 이용한 반대급부로 쟁점대가를 지급한 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점대가를 사용료소득으로 본 이 건 처분에는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.